Помощь: Особенности определения момента фактической реализации услуг по сдаче объектов в аренду для целей бухгалтерского учета и налогообложения



ОСОБЕННОСТИ ОПРЕДЕЛЕНИЯ МОМЕНТА ФАКТИЧЕСКОЙ РЕАЛИЗАЦИИ УСЛУГ ПО СДАЧЕ ОБЪЕКТОВ В АРЕНДУ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ



Порядок отражения в учете услуг по сдаче объектов в аренду всегда вызывал множество вопросов. Их стало еще больше при разделении учета на налоговый и бухгалтерский. Анализ нормативных документов, определяющих порядок исчисления и уплаты налогов и отчислений, в частности целевого платежа, определяемого от выручки, налога на добавленную стоимость и налога на прибыль, свидетельствует о том, что момент оказания услуг по сдаче объекта в аренду для исчисления одного из названных налогов может не совпадать с моментом оказания услуг для исчисления другого налога или платежа. Указанное несовпадение может быть обусловлено порядком определения сроков внесения арендной платы, установленным в договоре.

В бухгалтерском учете отражение выручки от оказания услуг по сдаче объектов в аренду производится в соответствии с нормативными документами, определяющими порядок их отражения в учете, который может совпадать, а может и не совпадать с методикой определения момента реализации для целей исчисления отдельных налогов.

Рассмотрим порядок определения момента фактической реализации услуг по сдаче объектов в аренду для каждого налога в отдельности, если в договоре срок внесения арендной платы установлен до наступления определенной даты месяца, предшествующего месяцу, в котором оказывается эта услуга.

Определение момента фактической реализации услуг по сдаче объектов в аренду для целей исчисления и уплаты НДС

В соответствии с п.15 ст.10 Закона РБ от 19.12.1991 № 1319-ХII «О налоге на добавленную стоимость» (с учетом последующих изменений и дополнений) (далее - Закон № 1319-XII) моментом оказания услуг по сдаче объекта в аренду является день наступления права на получение платы, определенный договором аренды.

Дата реализации услуг по аренде для целей исчисления НДС зависит от метода определения выручки от реализации объектов, принятого учетной политикой арендодателя, и с учетом положений п.1 ст.10 Закона № 1319-XII будет определяться следующим образом:

- если учетной политикой предприятия установлено определение выручки «по оплате», то моментом фактической реализации услуг по сдаче имущества в аренду будет являться день поступления денежных средств от арендатора на счет арендодателя, но не позднее 60 дней со дня наступления права на получение арендной платы, определенного договором аренды;

- если учетной политикой предприятия установлено определение выручки «по отгрузке», то моментом фактической реализации услуг по сдаче имущества в аренду будет являться день наступления права на получение платы, определенный договором аренды.

В случае если срок внесения арендной платы установлен в договоре до какой-либо даты, например до 20-го числа месяца, предшествующего отчетному, то момент оказания услуг по аренде (день наступления права на получение арендной платы) будет совпадать с днем ее поступления, если арендная плата внесена в установленный договором срок. При непоступлении арендной платы в срок, установленный договором, моментом оказания услуг по аренде для целей исчисления НДС будет являться 20-е число месяца, предшествующего отчетному.

Согласно Типовому плану счетов, утвержденному постановлением Минфина РБ от 30.05.2003 № 89, сумма выручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг отражается в бухгалтерском учете на момент ее признания в соответствии с учетной политикой организации:

- при признании в бухгалтерском учете выручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг по мере отгрузки товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг - по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др. и кредиту счетов 90 «Реализация»; 91 «Операционные доходы и расходы»;

- при признании в бухгалтерском учете выручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг по мере оплаты отгруженных товаров, продукции, выполненных работ, оказанных услуг - по дебету счетов 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», счетов учета расчетов и др. и кредиту счетов 90 «Реализация», 91 «Операционные доходы и расходы».

С учетом вышеизложенного рассмотрим сказанное на примерах.

Пример 1

Согласно договору аренды дата внесения арендной платы за апрель - 20 марта.


Определение выручки арендодателя Дата поступления арендной платы за апрель Момент фактической реализации для целей исчисления НДС Отражение в налоговой декларации по НДС за период Отражение выручки в бухгалтерском учете
По оплате 15 марта 20 марта Январь-март Апрель
25 марта 25 марта Январь-март Апрель
16 июня 19 мая
(60-й день)
Январь-май Июнь
По отгрузке 15 марта 20 марта Январь-март Апрель
25 марта 20 марта Январь-март Апрель
16 июня 20 марта Январь-март Апрель


От редакции: В данном случае 19 мая приходится на субботу, поэтому моментом фактической реализации является 21 мая - понедельник.

Пример 2

Согласно договору аренды дата внесения арендной платы за апрель - до 20 марта.


Определение выручки арендодателя Дата поступления арендной платы за апрель Момент фактической реализации для целей исчисления НДС Отражение в налоговой декларации по НДС за период Отражение выручки в бухгалтерском учете
По оплате 5 января 5 января Январь Апрель
15 марта 15 марта Январь-март Апрель
25 марта 25 марта Январь-март Апрель
16 июня 19 мая
(60-й день)
Январь-май Июнь
По отгрузке 5 января 5 января Январь Апрель
15 марта 15 марта Январь-март Апрель
25 марта 20 марта Январь-март Апрель

От редакции: В данном случае 19 мая приходится на субботу, поэтому моментом фактической реализации является 21 мая - понедельник.


Как видно из приведенных примеров, момент оказания услуг по сдаче объекта в аренду для целей исчисления НДС не совпадает с моментом отражения выручки от реализации услуг в бухгалтерском учете.

Определение момента фактической реализации услуг по сдаче объектов в аренду для целей исчисления и уплаты налога на прибыль и целевого платежа

Согласно п.2 ст.2 Закона РБ от 22.12.1991 № 1330-ХII «О налогах на доходы и прибыль» (с изменениями и дополнениями, далее - Закон № 1330-ХII) облагаемая налогом прибыль исчисляется исходя из суммы прибыли от реализации товаров (работ, услуг), иных ценностей (включая основные средства, товарно-материальные ценности, нематериальные активы, ценные бумаги), имущественных прав и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Прибыль (убыток) от реализации товаров (работ, услуг), иных ценностей, имущественных прав определяется как положительная (отрицательная) разница между выручкой, полученной от их реализации, и затратами по производству и реализации этих товаров (работ, услуг), иных ценностей (за исключением основных средств), имущественных прав, учитываемых при налогообложении в соответствии со ст.3 Закона № 1330-ХII, а также суммами налогов и сборов, уплачиваемых согласно установленному законодательными актами порядку из выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг).

В зависимости от учетной политики организации выручка от реализации отражается (доходы признаются полученными) либо по оплате отгруженных товаров (основных средств, иных ценностей, выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, либо по отгрузке товаров (основных средств, иных ценностей, выполнению работ, оказанию услуг), передаче имущественных прав.

На основании п.2 ст.2 Закона № 1330-ХII в состав доходов от внереализационных операций включаются доходы, поступившие в собственность получателя от операций, непосредственно не связанных с производством товаров (работ, услуг), включая доходы, полученные от операций по сдаче имущества в аренду (лизинг). Доходы и расходы от внереализационных операций определяются согласно документам бухгалтерского и налогового учета. Такие доходы учитываются при определении облагаемой налогом прибыли в отчетных периодах, определяемых в соответствии с учетной политикой организации.

Пунктом 2 ст.9 Закона РБ от 29.12.2006 № 191-З «О бюджете Республики Беларусь на 2007 год» установлено, что с организаций взимаются сбор в республиканский фонд поддержки производителей сельскохозяйственной продукции, продовольствия и аграрной науки - по ставке 2%, налог с пользователей автомобильных дорог - по ставке 1% от выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг).

Согласно п.5 ст.9 указанного Закона организации, кроме страховых организаций, не производят исчисление целевых платежей от внереализационных и операционных доходов, за исключением доходов от сдачи имущества в аренду (лизинг).

Таким образом, в налоговую базу в целях исчисления целевых платежей и налога на прибыль выручка (доход) от сдачи имущества в аренду включается в зависимости от установленного учетной политикой предприятия метода определения выручки: по оплате либо по отгрузке товаров (работ, услуг).

Пример 3

Согласно договору дата внесения арендной платы за апрель - 20 марта либо дата внесения арендной платы за апрель - до 20 марта.


Определение выручки (дохода) арендодателя Дата поступления арендной платы за апрель Момент фактической реализации в целях исчисления налога на прибыль и целевых платежей Отражение в налоговой декларации по налогу на прибыль и целевым платежам за период Отражение выручки в бухгалтерском учете
По оплате Март Апрель Январь-апрель Апрель
Апрель Апрель Январь-апрель Апрель
Июнь Июнь Январь-июнь Июнь
По отгрузке Март Апрель Январь-апрель Апрель
Апрель Апрель Январь-апрель Апрель
Июнь Апрель Январь-апрель Апрель

Как видно из приведенного примера, момент оказания услуг по сдаче объекта в аренду для целей исчисления налога на прибыль и целевого платежа совпадает с моментом отражения выручки от реализации услуг в бухгалтерском учете независимо от установленной в договоре даты внесения арендной платы.


27.07.2007 г.

Людмила Наркович, аудитор-предприниматель

Журнал «Главный Бухгалтер» № 29, 2007 г.



От редакции: С 24 сентября 2007 г. в Закон Республики Беларусь от 29.12.2006 № 191-З «О бюджете Республики Беларусь на 2007 год» на основании Указа Президента Республики Беларусь от 24.09.2007 № 447 внесены изменения и дополнения.