Помощь: Исчисление НДС при переработке давальческого сырья

ИСЧИСЛЕНИЕ НДС ПРИ ПЕРЕРАБОТКЕ ДАВАЛЬЧЕСКОГО СЫРЬЯ

Ситуация

В начале 2006 г. предприятием заключен договор на переработку давальческого сырья с российской фирмой. Были оформлены все необходимые документы: контракт, акт экспертизы происхождения товаров, выданный БелТПП, который свидетельствует о том, что товар «действительно происхождения Республики Беларусь и соответствует критерию «достаточная переработка».

На протяжении года предприятие отгружало в Российскую Федерацию продукты переработки по ставке НДС 0% и подтверждало право на льготу, представляя в инспекцию МНС РБ оригинал 3-го экземпляра заявления об уплате НДС в Российской Федерации и копии документов, подтверждающих вывоз продуктов переработки, оплату оказанных услуг.

В мае 2007 г. инспекция МНС поставила предприятие в известность о том, что льгота с 1 июня 2006 г. применена необоснованно, и предложила самостоятельно пересчитать НДС за июнь-декабрь 2006 г., мотивируя свое решение тем, что у предприятия нет документа, подтверждающего принадлежность оказанных услуг к услугам собственного производства. В инспекцию МНС был представлен акт экспертизы, упомянутый выше, но предприятию было разъяснено, что таким документом может быть только сертификат.


Права ли налоговая инспекция?

В соответствии с п.3 Положения о порядке применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость при реализации экспортируемых работ (услуг), утвержденного Указом Президента РБ от 15.06.2006 № 397 (далее - Положение № 397), к экспортируемым услугам по производству товаров из давальческого сырья (материалов), облагаемым налогом по нулевой ставке, относятся услуги собственного производства, оказанные иностранным юридическим и физическим лицам по производству экспортируемых товаров из давальческого сырья (материалов).

Основанием для применения нулевой ставки налога при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов) является представление плательщиком в налоговый орган по месту его постановки на учет копий:

- договора (контракта) с иностранным юридическим или физическим лицом;

- документов, подтверждающих оказание этих услуг;

- документов, подтверждающих вывоз товаров, произведенных из давальческого сырья (материалов), за пределы Республики Беларусь;

- документа, подтверждающего принадлежность оказанных услуг к услугам собственного производства, выданного в установленном порядке.

Согласно п.6 Положения об отнесении продукции (работ, услуг) к продукции (работам, услугам) собственного производства, утвержденного постановлением Совета Министров РБ от 17.12.2001 № 1817, принадлежность к продукции (работам, услугам) собственного производства подтверждается сертификатом, выдаваемым в установленном порядке Белорусской торгово-промышленной палатой, унитарными предприятиями Белорусской торгово-промышленной палаты, их представителями и филиалами.

Таким образом, поскольку установленный порядок выдачи предусмотрен только для указанного сертификата, только сертификат может являться основанием для применения нулевой ставки НДС в соответствии с абзацем пятым части второй п.3 Положения № 397.


Распространяются ли на услуги положения Соглашения между Правительством Республики Беларусь и Правительством Российской Федерации о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг о том, что при получении инспекцией МНС электронного подтверждения об уплате НДС в Российской Федерации доначисленный налог может быть возвращен? Если да, то какова процедура такого возврата? Если нет, то возможно ли во избежание двойного налогообложения получить какой-либо документ в инспекции МНС, на основании которого российские партнеры смогут вернуть уплаченный НДС?

В соответствии со ст.5 Соглашения между Правительством Республики Беларусь и Правительством Российской Федерации о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг порядок взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг оформляется отдельным протоколом, до вступления в силу которого действуют нормы национальных законодательств государств сторон.

Норма п.4 раздела II Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Республикой Беларусь и Российской Федерацией (примечание), являющегося приложением к указанному Соглашению, применяется в отношении реализации товаров. В отношении давальческих услуг данная норма не может быть применена.

Согласно п.2 раздела I названного Положения для целей уплаты налога на добавленную стоимость налоговая база определяется на дату принятия на учет ввезенных товаров (но не позднее срока, установленного национальным законодательством государств сторон) как сумма стоимости приобретенных товаров, включая затраты на транспортировку и доставку данных товаров; подлежащих уплате акцизов.

Стоимостью приобретенных товаров является цена сделки, фактически уплаченная или подлежащая уплате поставщику за ввозимый товар.

Стоимостью продуктов переработки, ввезенных с территории государства одной стороны на территорию государства другой стороны, является стоимость работ (услуг) по переработке товаров.

При определении стоимости приобретенных товаров (продуктов переработки) в цену сделки включаются следующие расходы (если такие расходы не были включены в цену сделки):

а) расходы по доставке товара, в т.ч. расходы на транспортировку, погрузку, выгрузку, перегрузку, перевалку и экспедирование товаров;

б) страховая сумма;

в) стоимость контейнеров и (или) другой многооборотной тары, не подлежащей возврату, если они рассматриваются как единое целое с оцениваемыми товарами;

г) стоимость упаковки, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке.

Таким образом, уплата НДС резидентом РФ при ввозе продуктов переработки на территорию Российской Федерации не имеет никакого отношения к налогообложению давальческой услуги в Республике Беларусь. Поэтому в случае, если резидентом РБ исчислен НДС по давальческой услуге по ставке 18%, это не освобождает резидента РФ от уплаты НДС при ввозе продуктов переработки на территорию Российской Федерации.


Если предприятию в данном случае необходимо оплатить НДС, то как это отразить в бухгалтерском и налоговом учете (учитывая, что указанная операция проводилась в прошлом году)?

Пунктом 18 Инструкции о порядке внесения исправлений в бухгалтерский учет в случае обнаружения ошибок, утвержденной постановлением Минфина РБ от 29.06.2005 № 83 (далее - Инструкция № 83), установлено, что неверное исчисление (завышение) сумм налогов, сборов (пошлин) и иных платежей, исчисляемых от выручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг, операционных или внереализационных доходов, исправляется в бухгалтерском учете следующим образом:

- за прошлые годы:

Д-т 92 - К-т 68 - методом «красное сторно»;

- в текущем году:

Д-т 90, 91, 92 - К-т 68 - методом «красное сторно».

Согласно п.26 Инструкции № 83 неверное исчисление (занижение) сумм налогов, сборов (пошлин) и иных платежей, исчисляемых от выручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг, операционных или внереализационных доходов, исправляется в бухгалтерском учете дополнительной записью:

- за прошлые годы:

Д-т 92 - К-т 68;

- в текущем году:

Д-т 90, 91, 92 - К-т 68.

Таким образом, в связи с исчислением в 2007 г. НДС по ставке 18% по давальческим услугам, момент фактической реализации по которым приходится на 2006 г., в бухгалтерском учете делается дополнительная запись по дебету счета 92 и кредиту счета 68. На суммы излишне исчисленных сбора в республиканский фонд поддержки производителей сельскохозяйственной продукции, продовольствия и аграрной науки, налога с пользователей автомобильных дорог производится сторнировочная запись по дебету счета 92 и кредиту счет 68, на суммы налога на прибыль и других налогов из прибыли - корректировочные записи по дебету счета 92 и кредиту счета 68.

В соответствии с п.8 Инструкции о порядке заполнения книги покупок, налоговой декларации (расчета) по налогу на добавленную стоимость, налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по товарам, ввезенным из Российской Федерации, расчета возмещения из бюджета сумм налога на добавленную стоимость, утвержденной постановлением МНС РБ от 05.02.2007 № 22, приложение 3 к налоговой декларации (расчету) по НДС заполняется при обнаружении плательщиком (иным обязанным лицом) в поданной им налоговой декларации (расчете) по НДС за предыдущий налоговый период неполноты сведений или ошибок, приведших к занижению (завышению) суммы налога, подлежащей уплате. При обнаружении плательщиком (иным обязанным лицом) в поданной им налоговой декларации (расчете) по НДС за налоговый период предыдущего года неполноты сведений или ошибок плательщик (иное обязанное лицо) представляет налоговую декларацию (расчет) по НДС за соответствующий год с внесенными изменениями и дополнениями нарастающим итогом с начала года с заполнением приложения 3 к налоговой декларации (расчету) по НДС.

Постановлением МНС РБ от 05.02.2007 № 20 «Об утверждении формы налоговой декларации (расчета) о суммах исчисленных сбора в республиканский фонд поддержки производителей сельскохозяйственной продукции, продовольствия и аграрной науки и налога с пользователей автомобильных дорог, уплачиваемых в 2007 году единым платежом, и некоторых вопросах ее заполнения» установлено, что раздел «Сведения об изменениях и дополнениях, внесенных в налоговую декларацию (расчет) при обнаружении плательщиком в поданной им налоговой декларации (расчете) за предыдущий налоговый либо отчетный периоды неполноты сведений или ошибок, приведших к занижению (завышению) суммы целевых платежей, подлежащих уплате (справочно)» налоговой декларации (расчета) о суммах исчисленных сбора в республиканский фонд поддержки производителей сельскохозяйственной продукции, продовольствия и аграрной науки и налога с пользователей автомобильных дорог, уплачиваемых в 2007 году единым платежом, заполняется при обнаружении плательщиком неполноты сведений или ошибок в налоговой декларации (расчете) за прошедший налоговый период (год). В этом случае плательщик представляет налоговую декларацию (расчет) за соответствующий налоговый период (год) с внесенными изменениями и дополнениями (уточненная налоговая декларация) нарастающим итогом с начала года с указанием соответствующих сведений в данном разделе.

Согласно подп.2.1 постановления МНС РБ от 30.12.2006 № 137 «Об утверждении форм налоговых деклараций (расчетов), Инструкции о порядке ведения регистров налогового учета по налогу на прибыль, о некоторых вопросах заполнения налоговых деклараций (расчетов), устранения двойного налогообложения и о признании утратившими силу некоторых нормативных правовых актов Государственного налогового комитета Республики Беларусь, Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь и их отдельных положений» раздел III налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль заполняется при обнаружении плательщиком налогов, сборов (пошлин) (иным обязанным лицом) неполноты сведений или ошибок в налоговой декларации (расчете) за предыдущий налоговый период (год). В этом случае плательщик представляет налоговую декларацию (расчет) за соответствующий налоговый период (год) с внесенными изменениями и дополнениями нарастающим итогом с начала года с указанием соответствующих сведений в данном разделе.


В случае представления в инспекцию МНС сертификата услуг собственного производства необходимо ли получение подтверждения уплаты НДС в Российской Федерации на бумажном носителе и в электронном виде? Возникает ли необходимость уплаты НДС в Республике Беларусь при отсутствии такого подтверждения?

Письмом МНС РБ от 26.04.2005 № 2-1-8/21184 установлено, что для подтверждения вывоза продуктов переработки за пределы Республики Беларусь наличие третьего экземпляра указанного заявления о ввозе продуктов переработки не требуется.

Основанием для подтверждения факта вывоза продуктов переработки служат такие документы, как ТТН-1 на отгрузку с отметкой таможенных органов или транспортной инспекции и CMR.

Таким образом, нулевая ставка НДС по давальческим услугам применяется на основании документов, указанных в п.3 Положения № 397, независимо от наличия или отсутствия электронного или бумажного экземпляра подтверждения об уплате НДС в Российской Федерации.



03.08.2007 г.

Олег Бурдюк, экономист

Журнал «Главный Бухгалтер» № 30, 2007 г.



Примечание. Право налогового органа принять решение о подтверждении обоснованности применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость и налоговых вычетов в отношении операций по реализации товаров, вывезенных с территории государства одной стороны на территорию государства другой стороны, при наличии в налоговых органах государства одной стороны подтверждения в электронном виде от налоговых органов государства другой стороны факта уплаты косвенных налогов в полном объеме.


Для более детального изучения см. Пособие