Помощь: НДС при передаче объектов между структурными подразделениями одного юридического лица

НДС ПРИ ПЕРЕДАЧЕ ОБЪЕКТОВ МЕЖДУ СТРУКТУРНЫМИ ПОДРАЗДЕЛЕНИЯМИ ОДНОГО ЮРИДИЧЕСКОГО ЛИЦА

Порядок передачи налоговых вычетов: общие положения

В Законе РБ от 19.12.1991 № 1319-XII «О налоге на добавленную стоимость» (далее - Закон) не содержится конкретного указания на то, есть или нет объект налогообложения при передаче товаров (работ, услуг) между структурными подразделениями одного юридического лица. Для ответа на него следует обратиться к п.12 ст.16 Закона, согласно которому если в состав одного юридического лица входят два и более плательщика, то при передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности (одного или нескольких) одним из этих плательщиков другому могут производиться исчисление и уплата налога. В таком случае передача налоговых вычетов получателю товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности не производится. Перечень товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности, при передаче которых производятся исчисление и уплата налога, отражается в учетной политике плательщика.

Из вышеприведенной нормы следует, что 2007 г. плательщику предоставлено право исчисления налога при передаче объектов между структурными подразделениями одного юридического лица. Следовательно, налог при такой передаче не исчисляется, за исключением случаев, когда плательщик самостоятельно примет такое решение об уплате налога и отразит перечень передаваемых объектов, при передаче которых исчисляется и уплачивается налог, в учетной политике.

Наличие в Законе положения об обязательной передаче налоговых вычетов при передаче объектов между структурными подразделениями одного юридического лица также свидетельствует об отсутствии объекта налогообложения по такой передаче.

С учетом приведенных норм можно сделать вывод о том, что принцип налогообложения при передаче объектов между структурными подразделениями одного юридического лица в 2007 г. по сравнению с 2006 г. не изменился.

Если товар приобретен у третьего лица, то при передаче такого товара другому структурному подразделению передается сумма налога, фактически уплаченная при его приобретении, предъявленная продавцом товара (примечание).

Если товар произведен филиалом собственными силами, то передаются фактически уплаченные суммы налога по объектам, использованным при производстве этого товара (примечание).

Пример 1

Филиал № 1 приобрел у организации «А» строительные материалы стоимостью 236 000 руб., в т.ч. НДС - 36 000 руб., и передал их филиалу № 2 этого же юридического лица.

В данном случае передаче подлежит сумма налога в размере 36 000 руб.

В учете филиала № 1 указанные хозяйственные операции отражаются следующим образом:

Д-т 10 - К-т 60 - 200 000 руб. - оприходованы материалы;

Д-т 18 - К-т 68 - 36 000 руб. - отражен выставленный поставщиком НДС;

Д-т 79 - К-т 10 - 200 000 руб. - переданы материалы филиалу № 2;

Д-т 79 - К-т 18 - 36 000 руб. - передан НДС, выставленный поставщиком.

Пример 2

Филиал № 1 изготовил ящики и передал их филиалу № 2. При изготовлении ящиков была использована приобретенная в Российской Федерации доска обрезная стоимостью 400 000 руб. (НДС, уплаченный при ввозе, - 72 000 руб.), а также приобретенные у резидента Республики Беларусь металлические уголки стоимостью 118 000 руб., в т.ч. НДС - 18 000 руб.

В данном случае филиалу № 2 передается НДС в размере 90 000 руб. (72 000 + 18 000).

В учете филиала № 1 указанные операции отражаются следующим образом:

Д-т 10 - К-т 60 - 500 000 руб. (400 000 + 100 000) - оприходованы материалы;

Д-т 18 - К-т 60 - 18 000 руб. - отражен выставленный поставщиком НДС;

Д-т 18 - К-т 68 - 72 000 руб. - начислен НДС при ввозе материалов из России;

Д-т 20 (23) - К-т 10 - 500 000 руб. - списаны материалы для изготовления ящиков;

Д-т 20 (23) - К-т 69, 70, 60 и др. - 150 000 руб. - отражены иные расходы по изготовлению ящиков;

Д-т 43 - К-т 20 (23) - 650 000 руб. - оприходованы изготовленные ящики;

Д-т 79 - К-т 10 - 650 000 руб. - ящики переданы филиалу № 2;

Д-т 79 - К-т 18 - 90 000 руб. - передан филиалу № 2 НДС, уплаченный по объектам, использованным для изготовления передаваемой продукции.


Налоговые вычеты подлежат обязательной передаче вместе с товаром. Принять их к вычету передающая сторона не имеет права. Передача налоговых вычетов производится путем уменьшения суммы налога по книге покупок на переданную сумму налога в месяце передачи.

Пример 3

В марте 2007 г. филиал № 1 передал филиалу № 2 строительные материалы на сумму 200 000 руб. и «входной» НДС в сумме 36 000 руб. НДС по указанным материалам отражен в книге покупок в январе 2007 г.

В этой ситуации в книге покупок за март филиалом № 1 производится уменьшение месячной суммы налоговых вычетов на 36 000 руб. (оформляется бухгалтерской справкой).


Поскольку в соответствии с п.5 ст.12 Закона сумма налога, подлежащая уплате плательщиком в бюджет, определяется как разница между общей суммой налога, исчисленной по итогам налогового периода, и суммами налоговых вычетов, передачу налоговых вычетов структурному подразделению юридического лица возможно производить в целом по итогам налогового периода.

Пример 4

В марте 2007 г. филиалом № 1 переданы:

05.03.2007 - филиалу № 2 строительные материалы на сумму 100 000 руб. и налоговые вычеты по НДС в сумме 18 000 руб.;

12.03.2007 - филиалу № 2 строительные материалы на сумму 200 000 руб. и налоговые вычеты по НДС в сумме 36 000 руб.;

21.03.2007 - головной организации строительные материалы на сумму 300 000 руб. и налоговые вычеты по НДС в размере 54 000 руб.

В данном случае налоговые вычеты в книге покупок за март уменьшаются на сумму 108 000 руб. (18 000 + 36 000 + 54 000).


Аналогичный порядок применяется в случаях, когда передаются работы (услуги).

Следует отметить, что порядок передачи налоговых вычетов в 2007 г. несколько отличается от порядка, применявшегося в 2006 г. Это связано с изменением порядка осуществления налоговых вычетов.

Напомним, что согласно п.5 ст.16 Закона у плательщиков, определяющих момент фактической реализации объектов в соответствии с п.1 ст.10 Закона (т.е. «по отгрузке»), вычетам подлежат предъявленные плательщику суммы налога при приобретении объектов вне зависимости от периода погашения задолженности за приобретаемые объекты либо уплаченные плательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Республики Беларусь после их отражения в бухгалтерском учете и книге покупок, являющейся регистром налогового учета.

Таким образом, если покупатель определяет момент фактической реализации «по отгрузке», то он вправе внести в книгу покупок и принять к вычету сумму НДС, предъявленную продавцом, после получения объекта при наличии документов, в которых выделена сумма налога, независимо от того, рассчитался он с продавцом или нет.

В отношении сумм НДС, уплаченных при ввозе товаров на таможенную территорию Республики Беларусь, порядок вычета сохраняется прежним и право на вычет зависит от оплаты этих сумм.

Таким образом, если передающая сторона применяет метод определения выручки «по отгрузке», то в отношении суммы «входного» НДС при передаче вычетов в 2007 г. применяется следующее правило:

- передаче подлежит предъявленная продавцом объектов сумма налога после ее отражения в бухгалтерском учете и книге покупок независимо от факта оплаты этих объектов продавцу;

- при невозможности определения фактических сумм налога по передаваемым объектам передаче подлежат налоговые вычеты, равные 18% от стоимости передаваемых объектов.

У принимающей стороны вычет полученной суммы налога производится в месяце принятия объектов на учет.

Передающая сторона, определяющая выручку по оплате отгруженных объектов, вносит в книгу покупок оплаченные покупки, по которым сумма НДС предъявлена продавцами, и, соответственно, передает структурному подразделению оплаченные налоговые вычеты.

Если товар, который передается филиалу, еще не оплачен поставщику или фактическую сумму «входного» налога определить нельзя, то в этих случаях передаче подлежат налоговые вычеты, равные 18% от стоимости передаваемых объектов. На рассчитанную сумму налога у передающей стороны уменьшаются суммы налога, уплаченные при приобретении (ввозе) объектов.

При неоплате передаваемых товаров, при частичной оплате передаваемых товаров или при частичной оплате сырья, из которого изготовлены передаваемые товары, передающая сторона вправе уменьшить сумму налога из книги покупок, относящуюся к любой покупке, за которую уже произведен расчет с продавцом, на сумму, равную 18% от стоимости переданных в данном налоговом периоде товаров.

Передачу сумм «входного» налога нужно соответствующим образом оформить, для того чтобы получающая сторона имела право на их вычет.

Если филиалы расположены в разных городах и передаваемый товар подлежит транспортировке, то следует оформить товарно-транспортную накладную формы ТТН-1, где указать сумму налоговых вычетов.

Если нет необходимости перевозить товарно-материальные ценности в иной населенный пункт, то передающая сторона вправе предъявить налоговые вычеты во внутреннем первичном учетном документе. Этот документ должен соответствовать требованиям ст.9 Закона РБ «О бухгалтерском учете и отчетности», т.е. содержать следующие обязательные реквизиты:

наименование, номер документа, дату и место его составления;

содержание и основание совершения хозяйственной операции, ее измерение и оценку в натуральных, количественных и денежных показателях;

должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, их фамилии, инициалы и личные подписи.

Таким образом, передача вычетов производится путем уменьшения данных книги покупок, на основании которых производится вычет НДС, и отражения на соответствующих счетах бухгалтерского учета. Оформляется такая передача внутренним первичным учетным документом на основании данных книги покупок, форма которого должна содержать вышеназванные реквизиты.

Если структурное подразделение юридического лица не является самостоятельным налогоплательщиком и не имеет отдельного баланса, то при передаче ему объектов передача налоговых вычетов не производится.

Пример 5

Юридическое лицо имеет филиал № 1, являющийся самостоятельным плательщиком, выделенным на отдельный баланс, и филиал № 2, не являющийся самостоятельным плательщиком налогов и находящийся на балансе головной организации. Филиал № 1 передает строительные материалы филиалу № 2.

В рассматриваемой ситуации вместе с переданными строительными материалами филиалу № 2 от филиала № 1 передаются головной организации соответствующие суммы налоговых вычетов.

Пример 6

Юридическое лицо имеет филиалы, не являющиеся самостоятельными плательщиками и не выделенные на отдельные балансы, а состоящие на балансе головной организации. Один филиал приобрел материалы и передает их другому филиалу.

В данном случае при передаче объектов передача налоговых вычетов не производится. Указанные налоговые вычеты отражаются в учете головной организации.


Как уже отмечалось выше, Законом предоставлено право производить исчисление и уплату налога на добавленную стоимость при передаче объектов одним из плательщиков другому, если в состав одного юридического лица входит два и более плательщиков. В таком случае передача налоговых вычетов получателю объектов не производится. Перечень объектов, при передаче которых производятся исчисление и уплата НДС, указывается в учетной политике.

Следовательно, если филиалами применяется данное положение Закона, то на них распространяется общий порядок исчисления и уплаты налога, а также осуществления налоговых вычетов, установленный Законом.

Особенности передачи налоговых вычетов в отдельных ситуациях

Между структурными подразделениями одного юридического лица возникают различные хозяйственные операции. Рассмотрим на отдельных ситуациях порядок принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость.

Пример 1

Филиал № 1 заключил договор на приобретение строительных материалов. Отгрузка строительных материалов продавцом согласно условиям договора произведена в адрес филиала № 2, которому предъявлена к вычету сумма налога на добавленную стоимость. Обязательства по оплате строительных материалов несет филиал № 1.

В указанном случае не имеет места передача объектов от филиала № 1 филиалу № 2, а значит, не применяется норма п.12 ст.16 Закона о передаче налоговых вычетов.

Если учетной политикой юридического лица предусмотрено отражать выручку «по оплате» и филиал № 1 производит расчет с покупателем за отгруженное в адрес филиала № 2 сырье, филиал № 2 вправе принять к вычету сумму «входного» налога по данному сырью после расчета филиала № 1 с продавцом и при наличии подтверждающего данный факт документа (например, акта сверки расчетов между филиалом № 1 и филиалом № 2 или копии платежных документов, свидетельствующих о расчете между филиалами), но не ранее даты оприходования филиалом № 2 сырья.

Если учетной политикой юридического лица предусмотрено отражать выручку «по отгрузке», то филиал № 2 вправе принять к вычету сумму налога по сырью в месяце его получения.

Пример 2

Головное предприятие производит закупку материалов и передает их филиалу с НДС. При этом оплата за материалы произведена частично - в размере 50% их стоимости. Филиал из данных материалов изготавливает готовую продукцию. Для изготовления продукции используются также комплектующие, приобретенные филиалом, за которые расчет с поставщиком произведен частично. В дальнейшем часть готовой продукции, изготовленной из данных материалов и комплектующих, филиал передает головному предприятию по себестоимости.

В этой ситуации, если учетной политикой юридического лица предусмотрено отражать выручку «по оплате», целесообразнее применить положение Закона, согласно которому при невозможности определения фактически уплаченных сумм налога передаче подлежат налоговые вычеты, равные 18% от стоимости передаваемых объектов.

Если учетной политикой юридического лица предусмотрено отражать выручку «по отгрузке», то филиалу передаются фактические суммы налога, предъявленные продавцами, независимо от факта оплаты задолженности.

Пример 3

Структурное подразделение приобретает у поставщиков материалы и передает их головному предприятию. Головное предприятие оплачивает структурному подразделению стоимость материалов.

Здесь имеет место возмездная передача объектов в пределах одного юридического лица, которая не включается в оборот по реализации, признаваемый объектом налогообложения. То есть, несмотря на то, что материалы передаются головному предприятию с оплатой, налог на добавленную стоимость не исчисляется. При этом суммы «входного» налога по передаваемым объектам у передающей стороны к вычету не принимаются, а подлежат обязательной передаче принимающей стороне либо в фактических суммах, либо в сумме, равной 18% стоимости возмездно передаваемых объектов.

Вместе с тем передающая сторона имеет право исчислить и уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость по обороту по передаче объектов в пределах одного юридического лица. В данном случае сумма налога, уплаченная (предъявленная) при приобретении этих объектов, принимается к вычету у передающей стороны, а приобретающая сторона вычитает сумму налога, исчисленную продавцом и предъявленную в первичных учетных документах, в порядке, который зависит от установленного в учетной политике метода определения выручки от реализации.

Пример 4

Головное предприятие приобрело строительные материалы. Сумма «входного» НДС в соответствии с п.5 ст.15 Закона была отнесена на стоимость материалов. В дальнейшем эти материалы передаются структурному подразделению.

Согласно подп.7.2 п.7 ст.16 Закона не подлежат вычету суммы налога, относимые на увеличение стоимости приобретенных объектов.

Следовательно, поскольку сумма «входного» НДС не подлежит вычету у передающей стороны и включена в стоимость объектов, то эта сумма не передается для вычета структурному подразделению - получателю сырья.

Пример 5

Организация, приобретая лесоматериалы, относила «входной» НДС по ним на увеличение стоимости этих материалов. Поддоны, изготовленные из указанных материалов, передаются структурному подразделению, являющемуся самостоятельным плательщиком налогов.

Как указывалось выше, при передаче объектов собственного производства их получателю передаются фактически уплаченные (предъявленные) суммы налога по объектам, использованным при производстве либо создании передаваемых объектов. При невозможности определения фактически уплаченных (предъявленных) сумм налога по операциям либо при передаче объектов, суммы налога по которым еще не оплачены (для плательщиков, применяющих метод определения выручки «по оплате»), передаче подлежат налоговые вычеты, равные 18% от стоимости передаваемых объектов.

Вместе с тем согласно п.5 ст.15 Закона плательщики имеют право относить суммы налога, подлежащие уплате при приобретении либо при ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь объектов, на увеличение их стоимости. В таком случае структурному подразделению суммы налога для вычета не передаются, так как они включены в стоимость объектов, использованных при производстве передаваемого объекта. При этом исчисление НДС при передаче не производится.

Кроме того, передающая сторона вправе исчислить НДС. При этом восстановление отнесенной на стоимость суммы налога для принятия ее к вычету не предусмотрено.

Пример 6

Головная организация передает филиалу материалы, по которым сумма «входного» НДС уже принята к вычету в прежнем налоговом периоде. Покупки в данном налоговом периоде отсутствуют, и в книге покупок не имеется налоговых вычетов, которые можно передать филиалу.

Как указывалось выше, передача налоговых вычетов производится путем уменьшения данных, отраженных в книге покупок. Если сумма налоговых вычетов, подлежащая передаче филиалу, превышает имеющуюся в книге покупок сумму вычетов или в книге покупок сумма налога к вычету отсутствует, то у передающей стороны сумма превышения передаваемых налоговых вычетов отражается по стр.12 налоговой декларации (расчета) по налогу на добавленную стоимость. Отрицательное значение налоговых вычетов в книге покупок не отражается.

Например, головной организацией в апреле 2007 г. передан филиалу цемент стоимостью 400 000 руб. и налоговые вычеты на сумму 72 000 руб. В книге покупок за июнь сумма налоговых вычетов составила 40 000 руб. Разница в размере 32 000 руб. (72 000 - 40 000) отражается по стр.12 налоговой декларации (расчета) по НДС.

Пример 7

Головная организация часть суммы НДС по приобретенным материалам приняла к вычету и отнесла на издержки производства в связи с наличием оборотов по реализации продукции, освобожденных от налога. Впоследствии эти материалы, не использованные в производстве, переданы филиалу, который также имеет обороты по реализации продукции, освобожденные от НДС.

Согласно ст.15 Закона суммы налога, уплаченные плательщиком при приобретении либо при ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь объектов, за исключением основных средств и нематериальных активов, относятся на затраты плательщика по производству и реализации объектов в случае использования приобретенных объектов, за исключением основных средств и нематериальных активов, для производства и (или) реализации объектов, обороты по реализации которых в соответствии с законодательством Республики Беларусь освобождены от налогообложения.

Таким образом, если невозможно определить фактическую сумму налога, подлежащую вычету после отнесения части «входного» налога на затраты, головная организация передает филиалу налоговые вычеты, равные 18% от стоимости передаваемых объектов, независимо от того, что часть суммы «входного» НДС по ним не подлежала вычету, а была отнесена на затраты. Филиал полученную сумму налоговых вычетов распределяет между облагаемыми и освобожденными от НДС оборотами и после отнесения ее части, приходящейся на освобожденные от НДС обороты, на затраты принимает к вычету оставшуюся сумму налога.

Пример 8

Головная организация осуществила реконструкцию производственной базы, которая находится на балансе у филиала этого же юридического лица, являющегося самостоятельным плательщиком.

В рассматриваемой ситуации филиалу передается результат выполненных работ по реконструкции, а значит, передаче подлежат и вычеты по этим работам: либо фактические суммы налога по объектам, использованным при выполнении работ по реконструкции, либо налоговые вычеты, равные 18% от стоимости передаваемых объектов (в случае невозможности определения фактических сумм или если передающая сторона применяет метод отражения выручки «по оплате», а с поставщиками (подрядчиками) еще не рассчиталась).


Пример 9

Организация упраздняет филиал, который не является самостоятельным юридическим лицом, но выделен на отдельный баланс и зарегистрирован как налогоплательщик. При этом на головное предприятие передается все имущество филиала, переводятся работники.

В соответствии со ст.13 Общей части Налогового кодекса РБ филиалы, представительства и иные обособленные подразделения юридических лиц Республики Беларусь, имеющие отдельный баланс и текущий (расчетный) либо иной банковский счет, исчисляют суммы налогов, сборов (пошлин) и исполняют налоговые обязательства этих юридических лиц, если иное не установлено Президентом или законами Республики Беларусь. Согласно ст.36 этого же кодекса налоговым обязательством признается обязанность плательщика (иного обязанного лица) при наличии обстоятельств, установленных налоговым законодательством, уплатить определенный налог, сбор (пошлину).

Как указывалось выше, п.12 ст.16 Закона установлен порядок передачи налоговых вычетов при передаче объектов между структурными подразделениями одного юридического лица в процессе их деятельности, при котором передающая сторона (филиал) уменьшает налоговые вычеты путем уменьшения данных по книге покупок. У принимающей стороны (головного предприятия) переданная вместе с объектами сумма «входного» НДС принимается к вычету.

В связи с тем, что в процессе деятельности головное предприятие и филиал являются разными плательщиками, они самостоятельно исполняют указанные налоговые обязательства.

При упразднении филиала по решению собственников налоговое обязательство исполняется одним плательщиком - головным предприятием. К данному плательщику переходят также право на вычет незачтенной суммы, т.е. передаются суммы налога из книги покупок, и обязанность уплаты налога упраздненного налогоплательщика.

Таким образом, поскольку после передачи объектов филиал перестает исполнять налоговые обязательства юридического лица (передающая и принимающая стороны становятся одним плательщиком), а данные книги покупок упраздненного филиала учитываются у головного предприятия, передавать налоговые вычеты в размере 18% стоимости передаваемых объектов принимающей стороне в такой ситуации нет необходимости.


24.07.2007 г.

Наталья Нехай, экономист

Журнал «Главный Бухгалтер. Строительство» № 4, 2007 г.

Примечание. Данные положения применяются с учетом метода определения выручки от реализации, установленного в учетной политике передающей стороны (об этом см. далее).


Для более детального изучения см. Пособие