Помощь: Какой налог уплачивается с доходов от операций с ценными бумагами при применении упрощенной системы налогообложения?



КАКОЙ НАЛОГ УПЛАЧИВАЕТСЯ С ДОХОДОВ ОТ ОПЕРАЦИЙ С ЦЕННЫМИ БУМАГАМИ ПРИ ПРИМЕНЕНИИ УПРОЩЕННОЙ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ?



Согласно письму МНС РБ от 14.05.2007 № 2-1-8/394 (далее - письмо № 2-1-8/394) у организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - УСН, упрощенная система) в соответствии с Указом Президента РБ от 09.03.2007 № 119 (далее - Указ № 119), в облагаемую налогом валовую выручку включается в числе прочего выручка от реализации ценных бумаг.

Такой вывод составители письма обосновали тем, что в соответствии со ст.130 Гражданского кодекса РБ ценные бумаги признаются имуществом, а значит, доход, полученный от реализации этого имущества субъектами хозяйствования (примечание 1), применяющими упрощенную систему, следует в рамках УСН относить к выручке, полученной от реализации товаров, так как согласно ст.29 Общей части Налогового кодекса РБ товаром признается имущество (за исключением имущественных прав), реализуемое либо предназначенное для реализации.

Вместе с тем в целях бухгалтерского и налогового учета ценные бумаги не могут быть отождествлены с товаром.

Так, в Инструкции по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.05.2003 № 89 (далее - Инструкция № 89), определено, что информация о доходах и расходах, связанных с продажей принадлежащих организации ценных бумаг, отражается на счете 91 «Операционные доходы и расходы». Наряду с ценными бумагами на этом счете отражается информация о доходах и расходах, связанных с продажей и прочим выбытием принадлежащих организации основных средств, нематериальных активов, производственных запасов, валютных ценностей и иных активов, т.е. активов, которые не могут быть причислены в категории товаров (работ, услуг). Таким образом, в целях бухгалтерского учета доходы от операций с ценными бумагами, полученные непрофессиональными участниками рынка ценных бумаг (примечание 2), являются операционными доходами.

В целях налогового учета доходы, полученные от операций с ценными бумагами, следует учитывать отдельно даже от иных операционных доходов, поскольку они являются объектом для исчисления налога на доходы, а не налога на прибыль. Обращаем внимание, что доходы от операций с ценными бумагами не отражаются в утвержденной постановлением МНС РБ от 30.12.2006 № 137 (далее - постановление № 137) налоговой декларации (расчете) по налогу на прибыль: в строках 1.3 и 2.3 этой налоговой декларации указываются соответственно выручка от реализации и расходы по реализации товарно-материальных и иных ценностей, за исключением ценных бумаг.

Следует также напомнить, что порядок налогообложения доходов от операций с ценными бумагами регулируется Декретом Президента РБ от 23.12.1999 № 43 «О налогообложении доходов, полученных в отдельных сферах деятельности» (далее - Декрет № 43), и такие доходы отражаются в налоговой декларации (расчете) по налогу на доходы, полученные в отдельных сферах деятельности (приложение 3 к постановлению № 137).

В соответствии с подп.1.2 и 1.3 Декрета № 43 объектом налогообложения для организаций, осуществляющих операции с ценными бумагами, признается общая сумма доходов от реализации (погашения) ценных бумаг в налоговом периоде. Налогооблагаемая база определяется как разница между ценой реализации (погашения) ценных бумаг в налоговом периоде и ценой их приобретения с учетом затрат на приобретение и реализацию. Налог на доходы от операций с ценными бумагами уплачивается по ставке 40%. При этом организации должны обеспечить раздельный учет доходов от реализации (погашения) ценных бумаг и доходов от других видов деятельности. Наличие убытков от реализации (погашения) ценных бумаг не должно уменьшать балансовую прибыль при исчислении налога на прибыль.

С учетом изложенного, по мнению автора, налог при упрощенной системе не должен заменять собой налог на доходы от операций с ценными бумагами. В противном случае для организаций, применяющих УСН, вложения в ценные бумаги (в т.ч. в государственные ценные бумаги, ценные бумаги Нацбанка и ценные бумаги местных целевых облигационных жилищных займов) потеряют всякий смысл. Такие вложения делаются с целью получения дохода от размещения временно свободных денежных средств, размер которого в сравнении с номиналом ценной бумаги, как правило, невелик. Обращаем внимание, что исчисление налога на доходы в соответствии с Декретом № 43 имеет место лишь в случае получения дохода (а не убытка) от реализации ценной бумаги. Причем после уплаты такого налога у организации остается какая-то сумма прибыли.

Если же руководствоваться письмом № 2-1-8/394, то согласно приведенным в нем разъяснениям налог с доходов от операций с ценными бумагами следует уплачивать в размере 10% (или 8%) от цены реализации (погашения) ценных бумаг, причем вне зависимости от того, прибыль или убыток получены от таких операций.

Пример

Организация, не являющаяся профессиональным участником рынка ценных бумаг, приобрела ценные бумаги общим номиналом 10 000 000 руб. с дисконтом, уплатив за них 9 500 000 руб. По прошествии некоторого времени эти ценные бумаги были погашены по номиналу.

В бухгалтерском учете данные хозяйственные операции отражаются посредством следующей корреспонденции:

Д-т 58 «Финансовые вложения» - К-т 51 «Расчетный счет» - 9 500 000 руб. - оприходованы ценные бумаги по цене их приобретения;

Д-т 51 - К-т 91 «Операционные доходы и расходы», субсчет «Доходы и расходы от операций с ценными бумагами», - 10 000 000 руб. - отражено поступление денежных средств при погашении ценных бумаг;

Д-т 91, субсчет «Доходы и расходы от операций с ценными бумагами», - К-т 58 - 9 500 000 руб. - списана учетная стоимость ценных бумаг (расходы по их приобретению).

Если при налогообложении полученных доходов руководствоваться Декретом № 43, то списание финансового результата и исчисление налога на доходы отразятся в учете следующим образом:

Д-т 91, субсчет «Доходы и расходы от операций с ценными бумагами», - К-т 99 «Прибыли и убытки», субсчет «Финансовый результат от операций с ценными бумагами», - 500 000 руб. (10 000 000 - 9 500 000) - списан финансовый результат (прибыль) от операций с ценными бумагами;

Д-т 99, субсчет «Финансовый результат от операций с ценными бумагами», - К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Налог на доходы от операций с ценными бумагами», - 200 000 руб. (500 000 х 40%) - из полученного дохода удержан налог на доходы от операций с ценными бумагами.

Если же руководствоваться письмом № 2-1-8/394, то налогообложение и списание финансового результата будут следующими:

Д-т 91, субсчет «Доходы и расходы от операций с ценными бумагами», - К-т 68, субсчет «Налог при упрощенной системе налогообложения», - 1 000 000 руб. (10 000 000 х 10%) - исчислен налог от поступившей стоимости реализации (погашения) ценных бумаг;

Д-т 99, субсчет «Финансовый результат от операций с ценными бумагами» - К-т 91, субсчет «Доходы и расходы от операций с ценными бумагами», - 500 000 руб. (9 500 000 + 1 000 000 - 10 000 000) - отражен убыток (несмотря на то, что цена реализации ценных бумаг выше цены их приобретения).


Как видим, содержащиеся в письме № 2-1-8/394 выводы ведут к негативным последствиям. С учетом изложенного представляется целесообразным специалистам МНС проанализировать положения нормативных правовых актов, регулирующих вопросы исчисления налога на доходы от операций с ценными бумагами и налога, уплачиваемого при УСН, и устранить имеющиеся в этих документах недоработки, выделив операции с ценными бумагами в отдельную сферу деятельности (как это следует из самого названия Декрета № 43), доходы от которой должны учитываться отдельно всеми субъектами хозяйствования, как применяющими общий порядок налогообложения, так и перешедшими на упрощенную систему.



31.08.2007 г.



Сергей Шкирман, экономист



Журнал «Главный Бухгалтер» № 32, 2007 г.

Примечание 1. Рассматриваемые субъекты хозяйствования не являются профессиональными участниками рынка ценных бумаг. В соответствии с подп.2.1 Положения об упрощенной системе налогообложения, утвержденного Указом № 119, субъекты хозяйствования, осуществляющие профессиональную деятельность на рынке ценных бумаг, не вправе применять упрощенную систему налогообложения.

Примечание 2. Для профессиональных участников рынка ценных бумаг осуществление операций с ценными бумагами является основным видом деятельности, поэтому связанные с такой деятельностью доходы должны отражаться на счете 90 «Реализация» (см. пояснения к счету 58 «Финансовые вложения» в Инструкции № 89).