Комментарий к статье 4 Закона Республики Беларусь от 29.12.2006 № 190-З «О внесении дополнений и изменений в некоторые законы Республики Беларусь по вопросам налогообложения». Налогообложение доходов физических лиц

КОММЕНТАРИЙ К СТАТЬЕ 4 ЗАКОНА РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ ОТ 29.12.2006 № 190-З «О ВНЕСЕНИИ ДОПОЛНЕНИЙ И ИЗМЕНЕНИЙ В НЕКОТОРЫЕ ЗАКОНЫ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ ПО ВОПРОСАМ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ». НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ДОХОДОВ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ



Статьей 4 Закона РБ от 29.12.2006 № 190-З «О внесении дополнений и изменений в некоторые законы Республики Беларусь по вопросам налогообложения» (далее - Закон № 190-З) внесены изменения и дополнения в Закон РБ от 21.12.1991 № 1327-XII «О подоходном налоге с физических лиц» (далее - Закон).

Внесенные в Закон изменения и дополнения вступили в силу 1 января 2007 г. и направлены на совершенствование действующего порядка налогообложения доходов физических лиц, при этом ряд изменений носит принципиальный характер. Кроме того, в целях придания отсылочным нормам Закона статуса норм прямого действия в Закон включены положения отдельных подзаконных нормативных правовых актов.

Определение налоговой базы

Статья 5 Закона дополнена нормой, предусматривающей, что при определении налоговой базы налоговые вычеты, установленные ст.13-16 Закона, могут быть произведены также из доходов, полученных:

физическими лицами (кроме работников, осуществляющих обслуживание и охрану зданий, помещений, земельных участков) от резидентов Парка высоких технологий по трудовым договорам;

индивидуальными предпринимателями - резидентами Парка высоких технологий;

физическими лицами, непосредственно участвующими в реализации зарегистрированного в установленном порядке бизнес-проекта в сфере новых и высоких технологий, от нерезидентов Парка высоких технологий по трудовым договорам.

Необходимо отметить, что налогообложение вышеназванных доходов производится по ставке 9% и в отличие от норм Закона в редакции, действовавшей до 1 января 2007 г., с учетом налоговых вычетов, установленных ст.13-16 Закона.

Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога с доходов, полученных по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочного рынка

Согласно Закону доход (убыток) по операциям по реализации ценных бумаг исчисляется как разница между суммами доходов, полученных от реализации ценных бумаг, и документально подтвержденными расходами на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг, фактически произведенными плательщиком (включая расходы, возмещаемые профессиональному участнику рынка ценных бумаг), либо налоговым вычетом в размере 10% от причитающегося к получению дохода. Такой налоговый вычет или вычет в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов предоставляются плательщику при исчислении и уплате налога в бюджет налоговым агентом (в т.ч. брокером, доверительным управляющим или иным лицом, совершающим операции по договору поручения или по иному подобному договору в интересах плательщика) либо при подаче налоговой декларации (расчета) в налоговый орган. Причем в отличие от прежней редакции Закона указанная декларация может быть подана плательщиком не только по окончании налогового периода, но и в течение его.

В целях исключения отсылочной нормы (согласно прежней редакции Закона порядок отнесения сделок с финансовыми инструментами срочного рынка к сделкам, заключаемым в целях снижения рисков изменения цены базисного актива, должен быть определен Комитетом по ценным бумагам при Совете Министров РБ совместно с Министерством по налогам и сборам РБ) в Закон включены положения совместного постановления Комитета по ценным бумагам при Совете Министров РБ и МНС РБ от 27.02.2006 № 02/П/29 «О порядке отнесения сделок с финансовыми инструментами срочного рынка к сделкам, заключаемым в целях снижения рисков изменения цены базисного актива» (далее - Порядок).

Так, согласно Порядку и соответственно положениям Закона основанием для отнесения сделок с финансовыми инструментами срочного рынка к сделкам, заключаемым в целях снижения рисков изменения цены базисного актива (далее - операции хеджирования) является расчет, подтверждающий, что их заключение приводит к снижению размера возможных убытков в результате изменения цены базисного актива.

Указанный расчет составляется налоговым агентом в произвольной форме по каждой операции хеджирования отдельно и должен содержать следующую информацию:

описание операции хеджирования, включающее наименование базисного актива, планируемые действия относительно базисного актива (покупка, продажа, иные действия), тип финансового инструмента срочных сделок, условия исполнения операции;

даты начала и окончания операции хеджирования и (или) ее продолжительность, промежуточные условия расчетов;

объем, дату и цену сделки (сделок) с базисным активом;

объем, дату и цену сделки (сделок) с финансовыми инструментами срочных сделок;

информацию о расходах по совершению операции хеджирования;

прогнозируемый размер возможных убытков, которые могли быть получены через определенный срок в обычных условиях по сделке с базисным активом, если бы операция хеджирования не проводилась.

При этом операция, расчет по которой не будет содержать всей вышеуказанной информации, не может быть отнесена к операциям хеджирования.

Особенности налогообложения доходов отдельных категорий граждан (подданных) иностранных государств

В целях реализации ст.10 Закона (до внесения изменений и дополнений, вступивших в силу с 1 января 2007 г.) совместным постановлением МИД РБ и МНС РБ от 24.02.2006 № 2/28 утвержден перечень международных организаций, иностранных государств, доходы отдельных категорий сотрудников, граждан (подданных) которых не подлежат налогообложению.

С 1 января 2007 г. указанный перечень определен Указом Президента РБ от 03.04.2007 № 162 «О некоторых вопросах применения льгот и вычетов по подоходному налогу с физических лиц» (далее - Указ № 162).

Доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)

В соответствии с Законом № 190-З предусмотрено приведение Закона в соответствие с Указом Президента РБ от 05.05.2006 № 295 «Об освобождении от налогообложения выходных пособий, выплачиваемых на основании коллективных договоров, соглашений». В связи с этим Закон дополнен нормами, согласно которым не подлежат обложению подоходным налогом доходы, полученные работником в виде выходного пособия в связи с его выходом на пенсию, выплачиваемые в порядке и на условиях, предусмотренных коллективным договором, соглашением, в размере, не превышающем 9 среднемесячных заработных плат работника.

В подп.1.21 п.1 ст.12 Закона внесено дополнение, согласно которому доходы, получаемые плательщиками от осуществления ими тех видов деятельности, по которым они являются плательщиками сбора за осуществление деятельности по оказанию услуг в сфере агроэкотуризма наравне с плательщиками единого налога с индивидуальных предпринимателей и иных физических лиц, налога на игорный бизнес, сбора за осуществление ремесленной деятельности, а также получающими доходы от осуществления предпринимательской деятельности, налогообложение которых осуществляется в порядке, установленном для субъектов малого предпринимательства, применяющих в соответствии с законодательством Республики Беларусь упрощенную систему налогообложения, не подлежат обложению подоходным налогом.

Подпункт 1.22 п.1 ст.12 Закона приведен в соответствие с Указом Президента РБ от 04.04.2006 № 201, согласно которому не облагаются подоходным налогом доходы, полученные физическими лицами в виде процентов по облигациям (в т.ч. при их погашении) открытых акционерных обществ «Сберегательный банк «Беларусбанк», «Белагропромбанк», «Белпромстройбанк», «Белорусский банк развития и реконструкции «Белинвестбанк», номинированным в белорусских рублях и иностранной валюте и размещенным этими акционерными обществами путем открытой продажи. Кроме того, в подп.1.22 п.1 ст.12 Закона включены положения Указа Президента РБ от 28.08.2006 № 537 «О выпуске банками облигаций», согласно которым не подлежат обложению подоходным налогом доходы, полученные от реализации и погашения облигаций банков, включая процентный доход, кроме доходов, полученных от реализации таких облигаций выше их текущей стоимости на день продажи. При этом в целях применения данной нормы, под облигациями банков понимаются номинированные в белорусских рублях дисконтные или процентные облигации, выпущенные для размещения среди юридических и физических лиц банками Республики Беларусь, в установленном порядке осуществляющими привлечение во вклады средств физических лиц, обеспеченные обязательствами по возврату основной суммы долга и уплате процентов по предоставленным такими банками кредитам на строительство, реконструкцию или приобретение жилья под залог недвижимости.

Что же касается текущей стоимости облигаций банков, то под ней понимаются:

для дисконтных облигаций при их продаже на аукционе — средневзвешенная цена, сложившаяся в ходе аукциона, увеличенная на процент дохода, установленный при выпуске облигаций;

для дисконтных облигаций при их продаже эмитентом не на аукционе — цена, указанная в договоре продажи, увеличенная на процент дохода, установленный при выпуске облигаций;

для процентных облигаций — их номинальная стоимость, увеличенная на процент дохода, установленный при выпуске облигаций.

Подпункт 1.34 п.1 ст.12 Закона дополнен нормой, согласно которой доходы физических лиц, образующиеся в результате погашения организацией или индивидуальным предпринимателем (в виде безналичной оплаты) кредитов (включая проценты по ним), полученных плательщиком в банках Республики Беларусь и фактически израсходованных им на получение первого высшего или среднего специального образования в учреждениях образования Республики Беларусь. Указанная норма ранее была предусмотрена Инструкцией о порядке реализации взимания подоходного налога с физических лиц и формах налогового учета, утвержденной постановлением МНС РБ от 28.02.2006 № 33 (далее - Инструкция), за исключением предоставления льготы в отношении сумм процентов, уплачиваемых по кредиту.

Кроме того, в Закон включены следующие виды доходов, которые не подлежат обложению подоходным налогом:

- получаемых от сдачи внаем (поднаем) жилых помещений молодым специалистам, признанным таковыми в соответствии с законодательством и направленным на работу комиссией по персональному распределению (подп.1.41 п.1 ст.12 Закона (приведен в соответствие с Указом Президента РБ от 04.08.2006 № 497 «Об уплате подоходного налога в фиксированных суммах», далее - Указ № 497));

- получаемых физическими лицами из средств международной технической помощи в течение срока действия проекта (программы) международной технической помощи и использованные на цели, указанные в проекте (программе) (подп.1.42 п.1 ст.12 Закона);

- в виде ежемесячных денежных выплат для детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, воспитывающихся в семьях, семьям, усыновившим (удочерившим) детей, выплачиваемые в порядке и размерах, предусмотренных законодательством (подп.1.43 п.1 ст.12 Закона).

Стандартные налоговые вычеты

Согласно внесенным в Закон изменениям исключено условие (отсутствие других доходов, кроме государственных пособий на детей), при котором физические лица, находящиеся в отпуске по уходу за ребенком до достижения им возраста трех лет, не признавались иждивенцами, и соответственно лица, содержащие их, не имели права на стандартные налоговые вычеты.

В Закон включены положения, определяющие категорию лиц, относящихся к одиноким родителям: к таким лицам относится родитель, расторгнувший брак, если второй родитель ребенка умер.

В новой редакции ст.13 Закона приводится перечень документов, подтверждающих право на стандартные налоговые вычеты, ранее эти нормы были установлены в Инструкции.

Социальный налоговый вычет

С учетом внесенных в Закон дополнений при предоставлении социального налогового вычета учитываются и расходы в виде процентов по кредиту, полученному плательщиком в банке Республики Беларусь и фактически израсходованному им на получение первого высшего или среднего специального образования в учреждениях образования Республики Беларусь.

При этом для получения социального налогового вычета необходимо дополнительно представить справку (сведения) о доходах плательщика.

Новая редакция Закона предоставляет налоговым агентам право в течение календарного года самостоятельно производить из доходов плательщиков социальный налоговый вычет.

Имущественные налоговые вычеты

В Закон внесены изменения в порядок предоставления имущественного (жилищного) налогового вычета, согласно которым указанный налоговый вычет при новом строительстве индивидуального жилого дома или квартиры предоставляется в пределах сметной стоимости строительства индивидуального жилого дома или квартиры (прежняя редакция Закона предусматривала вычет в размере полной проектной стоимости строительства).

Кроме того, изменен и дополнен перечень документов, необходимых для получения имущественного налогового вычета.

Так, по расходам, понесенным начиная с 2007 г., плательщику, в частности, потребуется представить:

выписку из решения общего собрания членов организации граждан-застройщиков (собрания уполномоченных) о включении плательщика в состав жилищно-строительного кооператива, молодежного жилого комплекса (при строительстве квартир в составе жилищно-строительного кооператива, молодежного жилого комплекса, а также в порядке долевого участия в жилищном строительстве по договору с застройщиком или иному договору о строительстве жилья). До вступления в силу новой редакции Закона такая выписка выдавалась местным исполнительным и распорядительным органом;

справку застройщика или подрядчика (субподрядчика) о сметной стоимости строительства индивидуального жилого дома или квартиры в текущих ценах, а также о фактической стоимости выполненных работ и затрат по строительству — при строительстве индивидуальных жилых домов или квартир либо заявление физического лица о сметной стоимости строительства индивидуального жилого дома или квартиры, осуществляемого физическим лицом без привлечения застройщика или подрядчика. При строительстве индивидуального жилого дома или квартиры, осуществляемом физическим лицом без привлечения застройщика или подрядчика, сметная стоимость строительства, указанная физическим лицом в заявлении, сверяется должностным лицом налогового органа с проектной документацией на строительство, представляемой физическим лицом налоговому органу, о чем должностным лицом налогового органа делается соответствующая отметка на заявлении.

Кроме того, помимо всех предусмотренных Законом документов для получения вычета плательщику необходимо дополнительно представлять справку (сведения) о полученных им доходах.

Отличительной чертой нового Закона также является то, что имущественный налоговый вычет предоставляется в т.ч. и на расходы в размере оплаты риэлтерских услуг.

Следует отметить, что ранее в целях реализации ст.15 Закона Инструкцией был определен состав расходов, связанных с приобретением и (или) отчуждением возмездно отчуждаемого имущества, порядок их исключения из подлежащих налогообложению доходов и порядок документального подтверждения. Законом № 190-З предусмотрено, что указанный состав будет определяться Президентом РБ. Данный состав расходов утвержден Указом № 162.

Так же, как и при предоставлении социального налогового вычета, налоговые агенты имеют право в течение календарного года самостоятельно производить из доходов плательщиков имущественные налоговые вычеты.

Профессиональные налоговые вычеты

В ст.16 Закона внесены изменения, согласно которым состав расходов для получения профессиональных налоговых вычетов индивидуальными предпринимателями и частными нотариусами, плательщиками, получающими доходы от сдачи в аренду (субаренду), наем (поднаем) жилых и нежилых помещений, а также авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства, вознаграждения авторам изобретений, полезных моделей, промышленных образцов и иных результатов интеллектуальной деятельности, определяется Указом № 162.

Дата фактического получения дохода

В целях уточнения даты фактического получения дохода белорусскими индивидуальными предпринимателями и частными нотариусами ст.17 Закона дополнена положениями, согласно которым такой датой является день получения (в т.ч. поступления на счета плательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц) дохода от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности при осуществлении предпринимательской деятельности и частной нотариальной деятельности и от внереализационных операций. При поступлении денежных средств в качестве предварительной оплаты датой фактического получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности будет признаваться соответственно день отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности.

Налоговые ставки

Согласно Закону № 190-З п.6 ст.18 Закона приведен в соответствие с Указом № 497.

Кроме того, в Закон перенесены положения, содержащиеся в Декрете Президента РБ от 22.09.2005 № 12 «О Парке высоких технологий».

Декларирование доходов

Законом № 190-З предусмотрена отмена установленной Законом в прежней редакции обязанности по представлению плательщиками, получившими доходы от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, от источников за пределами Республики Беларусь, а также других доходов, удержание налога с которых не возложено на налоговых агентов, в течение календарного года налоговой декларации (расчета). Такая декларация должна будет подаваться только 1 раз в год - не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором плательщик и получил указанные доходы.

Обязанности, установленные Законом

Важной особенностью новой редакции Закона является отмена установленной для налоговых агентов обязанности представлять в налоговый орган по месту постановки на учет сведения о доходах плательщиков, начисленных в текущем налоговом периоде, и суммах налогов, исчисленных и удержанных в текущем налоговом периоде. Согласно редакции Закона, действовавшей до 1 января 2007 г., такие сведения необходимо было представлять ежеквартально не позднее 15-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Кроме того, Закон приведен в соответствие с Указом Президента РБ от 07.02.2006 № 71 «О мерах по обеспечению своевременной уплаты подоходного налога с физических лиц и отдельных страховых взносов» (далее - Указ № 71). Так, Закон дополнен нормами, предусматривающими в каких случаях банк может выдать организациям (индивидуальным предпринимателям) или перечислять с их счетов денежные средства для оплаты труда работникам, а также переводить со счета организации (индивидуального предпринимателя) в пользу физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, денежные средства в белорусских рублях на сумму, превышающую 100 базовых величин.

Так, согласно Указу № 71 и соответственно Закону банки обязаны:

- представлять в налоговые органы по месту своей постановки на учет (либо по месту нахождения) сведения о выданных и (или) перечисленных ими денежных средствах, поступивших физическим лицам переводом из-за границы, по установленной Министерством по налогам и сборам РБ форме, не позднее 15-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором указанные денежные средства были выданы и (или) перечислены физическим лицам. При этом обязанность, установленная настоящим подпунктом, распространяется также на операторов почтовой связи;

- при предоставлении банком организации, индивидуальному предпринимателю кредита для выплаты заработной платы включать в сумму кредита указанные в заявлении на предоставление кредита суммы налога, исчисляемые с суммы данной заработной платы;

- выдавать организациям (за исключением организаций, финансируемых из бюджета через главные управления Министерства финансов РБ по областям и г.Минску), индивидуальным предпринимателям или перечислять с их счетов денежные средства для оплаты труда в расчете за месяц при одновременном представлении банку платежных инструкций на перечисление налога либо справок об исполнении обязательств по налогу;

- переводить со счета организации или индивидуального предпринимателя в пользу физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, денежные средства в белорусских рублях на сумму, превышающую 100 базовых величин на дату совершения такой операции, только после представления ему этой организацией или индивидуальным предпринимателем справки, подтверждающей право на осуществление банковского перевода денежных средств физическому лицу, выдаваемой налоговым органом в целях налогообложения. Форма такой справки, порядок ее выдачи и представления банку устанавливаются Министерством по налогам и сборам Республики Беларусь.

Не требуется представления справки налогового органа при перечислении физическим лицам денежных средств:

для выплаты пенсий, пособий, стипендий, алиментов, а также при перечислении денежных средств по решениям судов;

из бюджета Союзного государства, республиканского и местных бюджетов, государственных целевых бюджетных и внебюджетных фондов, а также в качестве страховых выплат;

за сданную населением продукцию животноводства (кроме пушного звероводства), пчеловодства и растениеводства, за исключением доходов от реализации цветов и их семян;

в целях их возврата организациями или индивидуальными предпринимателями гражданам в случае неисполнения обязательств по строительству (реконструкции) жилых домов, квартир, объектов жилищной инфраструктуры и гаражей, в т.ч. в связи с досрочным расторжением договоров, выходом (исключением) граждан из организации граждан-застройщиков, гаражно-строительного кооператива;

для выплаты дивидендов;

в качестве личного дохода индивидуальными предпринимателями на банковские вклады (депозиты), банковские счета (текущие (расчетные), карт-счета), открытые ими как физическими лицами;

на благотворительные счета;

банками при совершении банковских операций;

полученных в качестве иностранной безвозмездной помощи согласно Декрету Президента РБ от 28.11.2003 № 24 «О получении и использовании иностранной безвозмездной помощи»;

полученных в качестве международной технической помощи по проектам (программам) в соответствии с Указом Президента РБ от 22.10.2003 № 460 «О международной технической помощи, предоставляемой Республике Беларусь».


27.04.2007 г.



Марина Александрова, экономист



От редакции: Постановление Комитета по ценным бумагам при Совете Министров Республики Беларусь и Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 27.02.2006 № 02/П/29 «О порядке отнесения сделок с финансовыми инструментами срочного рынка к сделкам, заключаемым в целях снижения рисков изменения цены базисного актива» на основании постановления Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 26.03.2007 № 95/50 утратило силу.

C 1 января 2007 г. Указ Президента Республики Беларусь от 05.05.2006 № 295 «Об освобождении от налогообложения выходных пособий, выплачиваемых на основании коллективных договоров, соглашений» на основании Указа Президента Республики Беларусь от 29.12.2006 № 750 утратил силу.

C 1 января 2007 г. Указ Президента Республики Беларусь от 04.04.2006 № 201 «Об освобождении доходов, полученных физическими лицами в виде процентов по облигациям банков, от обложения подоходным налогом» на основании Указа Президента Республики Беларусь от 29.12.2006 № 750 утратил силу.