Помощь: Исчисление НДС лизингодателем по договорам финансового

Помощь: Исчисление НДС лизингодателем по договорам финансового лизинга, предусматривающим выкуп объекта лизинга

ИСЧИСЛЕНИЕ НДС ЛИЗИНГОДАТЕЛЕМ ПО ДОГОВОРАМ ФИНАНСОВОГО ЛИЗИНГА, ПРЕДУСМАТРИВАЮЩИМ ВЫКУП ОБЪЕКТА ЛИЗИНГА

Общие положения

Согласно нормам постановления Совета Министров РБ от 31.12.1997 № 1769 «О лизинге на территории Республики Беларусь» договор лизинга — это соглашение между лизингодателем и лизингополучателем об установлении прав и обязанностей по поводу приобретения лизингодателем в собственность указанного лизингополучателем объекта лизинга у определенного последним продавца (поставщика) и предоставления лизингополучателю объекта лизинга за плату во временное владение и пользование с правом или без права выкупа либо предоставления лизингодателем лизингополучателю ранее приобретенного объекта лизинга за плату во временное владение и пользование с правом или без права выкупа.

Цена договора лизинга устанавливается лизингодателем по согласованию с лизингополучателем при заключении договора лизинга исходя из суммы инвестиционных расходов лизингодателя, связанных с исполнением данного договора, и суммы его вознаграждения (дохода) либо совокупности лизинговых платежей и выкупной стоимости, если по условиям договора предусмотрен выкуп объекта лизинга.

Вознаграждение (доход) лизингодателя состоит из оплаты за все виды работ и услуг по договору лизинга и представляет собой разность между общей суммой причитающихся (полученных) лизинговых платежей и суммой платежей, возмещающих инвестиционные затраты.

В соответствии с действующим в настоящее время законодательством, регулирующим исчисление и уплату НДС, для различных доходов плательщиков установлены отдельные особенности налогообложения, в т.ч. в части определения налоговой базы, момента фактической реализации и соответственно налогового периода, в котором следует отразить оборот по реализации, ставки налога либо освобождение от налогообложения.

Поскольку лизингодатель по договору финансового лизинга, предусматривающему выкуп объекта лизинга, имеет право на получение от лизингополучателя платежа, включающего контрактную стоимость объекта лизинга и стоимость услуг по договору, для целей правильного исчисления НДС необходимо разделять поступившие в счет оплаты за реализованные объекты суммы.

Согласно подп.1.1.6 п.1 ст.2 Закона РБ «О налоге на добавленную стоимость» (в ред. Закона РБ от 16.11.1999 № 324-З, далее — Закон) передача лизингодателем объекта лизинга лизингополучателю признается объектом налогообложения.

В соответствии с подп.5.1.6 п.5 Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, утвержденной постановлением МНС РБ от 31.01.2004 № 16 (далее — Инструкция № 16), объектом налогообложения признается передача арендодателем объекта аренды арендатору, а именно:

— обороты по реализации услуг по сдаче объекта аренды в аренду за вычетом контрактной стоимости объекта аренды;

— контрактная стоимость объекта аренды.

Пунктом 2 Инструкции № 16 определено, что для целей исчисления и уплаты НДС под арендой понимается передача арендодателем арендатору имущества за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Положения Инструкции № 16, регулирующие порядок вычета и исчисления НДС по аренде, применяются также в отношении договоров имущественного найма, проката и лизинга.

Налоговая база

В соответствии с п.8 ст.7 Закона налоговая база при передаче лизингодателем объекта лизинга лизингополучателю определяется как сумма лизинговых платежей. Если по условиям договора лизинга объект лизинга выкупается лизингополучателем, налоговая база увеличивается на сумму выкупной стоимости объекта лизинга.

При определении налоговой базы оборот от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности определяется исходя из всех поступлений плательщика, полученных им в денежной, натуральной и иных формах.

Определение налоговой базы лизингодателем согласно установленным ст.6 Закона принципам производится с учетом особенностей проведения расчетов по договорам лизинга, в частности:

— по договорам, в которых стоимость выражена в иностранной валюте, при определении налоговой базы оборот плательщика в иностранной валюте пересчитывается в белорусские рубли по курсу Нацбанка РБ на момент фактической реализации товаров (работ, услуг);

— по договорам, в которых сумма обязательств выражена в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте, исчисление налоговой базы производится в соответствии с подп.5.1 п.5 Положения о некоторых особенностях применения налоговых вычетов и исчисления налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, утвержденного Указом Президента РБ от 15.06.2006 № 397 (далее — Положение). Согласно указанному подпункту Положения налоговая база по налогу при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности по договорам, в которых сумма обязательств выражена в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте, определяется на момент фактической реализации объектов в белорусских рублях по курсу Нацбанка РБ, а в случаях, когда момент определения величины обязательства предшествует моменту фактической реализации, — в подлежащей уплате сумме в белорусских рублях. Для целей Положения под моментом определения величины обязательства понимается день, по состоянию на который в соответствии с законодательством или соглашением сторон определяется подлежащая уплате сумма в белорусских рублях по обязательству, сумма которого выражена в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте, или подлежащая уплате сумма в иностранной валюте по обязательству, сумма которого выражена в иностранной валюте эквивалентно сумме в иной иностранной валюте. В случаях, когда момент фактической реализации предшествовал моменту определения величины обязательства, в налоговую базу включается (из налоговой базы исключается) сумма разницы, возникающей между подлежащей уплате суммой в белорусских рублях и суммой налоговой базы, определенной в белорусских рублях на момент фактической реализации объектов. Указанная сумма разницы включается (исключается) в том налоговом периоде, в котором получена плата за объекты, а в случае прекращения обязательства по иным основаниям — в котором прекращено обязательство (полностью или в соответствующей части);

— по договорам, в которых сумма обязательств выражена в соответствии с законодательством в иностранной валюте эквивалентно сумме в иной иностранной валюте, исчисление налоговой базы производится в соответствии с подп.5.2 п.5 Положения на момент фактической реализации объектов в иной иностранной валюте, а в случаях, когда момент определения величины обязательства предшествует моменту фактической реализации, — в подлежащей уплате сумме в иностранной валюте. Налоговая база, определенная в иностранной валюте (иной иностранной валюте), пересчитывается в белорусские рубли по курсу Нацбанка РБ на момент фактической реализации объектов. В случаях, когда момент фактической реализации предшествовал моменту определения величины обязательства, в налоговую базу включается (из налоговой базы исключается) сумма разницы, возникающей между суммой в белорусских рублях, исчисленной путем пересчета подлежащей уплате суммы в иностранной валюте по курсу Нацбанка РБ, и суммой налоговой базы в белорусских рублях, определенной на момент фактической реализации объектов. Пересчет подлежащей уплате суммы в иностранной валюте и включение (исключение) разницы производятся в том налоговом периоде, в котором получена плата за объекты, а в случае прекращения обязательства по иным основаниям — в котором прекращено обязательство (полностью или в соответствующей части);

— по договорам, в которых обязательства определены в белорусских рублях, налоговая база определяется на момент фактической реализации как сумма лизинговых платежей, увеличенная на сумму выкупной стоимости объекта лизинга.

Определение момента фактической реализации производится лизингодателем в соответствии со ст.10 Закона, согласно которой момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности определяется как приходящийся на налоговый период:

— либо день зачисления денежных средств от покупателя (заказчика) на счет плательщика, а в случае реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности за наличные денежные средства — день поступления указанных денежных средств в кассу плательщика, но не позднее 60 дней со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности;

— либо день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов.

Моментом оказания услуг по сдаче объекта в лизинг (моментом передачи лизингодателем объекта лизинга лизингополучателю) согласно п.13 Инструкции № 16 является день наступления права на получение платы, определенный договором лизинга.

С учетом вышеизложенного моментом фактической реализации для целей исчисления НДС лизингодателем является:

— для лизингодателей, определяющих выручку по мере оплаты объектов, — день оплаты, но не позднее 60 дней со дня наступления права на получение платы, определенного договором лизинга;

— для лизингодателей, определяющих выручку по мере отгрузки объектов, — день наступления права на получение платы, определенный договором лизинга.

Порядок налогообложения в части НДС

Налогообложение лизингодателем поступивших (либо подлежащих уплате) сумм по договору финансового лизинга, предусматривающему выкуп объекта лизинга, производится в следующем порядке.

1. В том случае, если лизингодатель освобожден от налога на добавленную стоимость при реализации услуг в соответствии со ст.3 Закона, он имеет право учесть оборот по реализации услуг по сдаче объекта аренды в аренду в составе оборотов, освобождаемых от налогообложения.

В других случаях налогообложение указанных услуг по сдаче объекта аренды в аренду в соответствии с подп.1.3 п.1 ст.11 Закона производится по ставке 18%.

2. Контрактная стоимость объекта лизинга в соответствии с подп.1.3 п.1 ст.11 Закона облагается НДС следующим образом:

— при реализации объекта лизинга на экспорт лизингодатель имеет право на применение ставки НДС в размере 0%. Для применение указанной ставки необходимо наличие документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы Республики Беларусь с целью постоянного их размещения (кроме вывоза товаров в Российскую Федерацию), определенных постановлением МНС РБ от 23.02.2004 № 32 «О порядке подтверждения плательщиком налога на добавленную стоимость вывоза товаров за пределы Республики Беларусь», а при передаче объекта на территорию Российской Федерации — документов, предусмотренных п.101 Инструкции № 16;

— при реализации объекта на территории Республики Беларусь либо при реализации объекта на экспорт и отсутствии указанных выше документов, подтверждающих право на применение нулевой ставки НДС, лизингодатель производит налогообложение с применением ставки НДС в размере 18%;

— при реализации на территории Республики Беларусь объекта, в отношении которого в соответствии со ст.3 Закона установлено освобождение от налогообложения, лизингодатель имеет право учесть оборот по реализации такого объекта в составе оборотов, освобождаемых от налогообложения. Такое освобождение в части контрактной стоимости возможно при передаче в лизинг: медицинской техники, приборов, оборудования, изделий медицинского назначения, а также приборов, оборудования, изделий ветеринарного назначения по перечням, утверждаемым Президентом РБ (подп.2.1 п.2 ст.3 Закона); товаров (работ, услуг) собственного производства (за исключением подакцизных товаров, брокерских и иных посреднических услуг) плательщиками, в которых численность инвалидов составляет не менее 50% от списочной численности промышленно-производственного персонала в среднем за период (подп.2.17 п.2 ст.3 Закона); автотранспортных средств для городских, пригородных и междугородных перевозок пассажиров производителями — резидентами Республики Беларусь в порядке, установленном Президентом РБ (подп.2.35 п.2 ст.3 Закона).

Исчисление НДС лизингодателем

Порядок исчисления НДС лизингодателем по договору финансового лизинга, предусматривающему выкуп объекта лизинга, рассмотрим на условной ситуации.

Пример

В соответствии с договором финансового лизинга, предусматривающим выкуп объекта лизинга, лизингодателем в июле 2006 г. произведена передача лизингополучателю транспортного средства. Учет объекта лизинга в соответствии с договором лизинга производится на балансе лизингополучателя, а срок лизинга — 24 месяца.

Цена договора лизинга определена в сумме 481 479 000 руб. Оплата лизинговой ставки (вознаграждения лизингодателя) в сумме 2 201 000 руб. и суммы возмещения стоимости объекта лизинга в размере 16 000 000 руб. производится ежемесячно до 10-го числа месяца, следующего за месяцем, за который производится оплата. За весь период действия договора лизинга лизингодателю причитается вознаграждение в сумме 52 824 000 руб. Сумма возмещения стоимости объекта лизинга — 384 000 000 руб. Выкупная стоимость определена в сумме 44 655 000 руб.

Первоначальная стоимость переданного в лизинг оборудования согласно данным бухгалтерского учета лизингодателя составляет 428 655 000 руб.

Организацией используется метод определения выручки по оплате отгруженных объектов.

В бухгалтерском учете организации-лизингодателя в месяце передачи объекта лизинга сделаны следующие бухгалтерские записи:

Д-т 58 — К-т 03 — 428 655 000 руб. — отражена передача лизингополучателю транспортного средства по первоначальной стоимости

и одновременно:

Д-т 011 — 428 655 000 руб. — учтена лизингодателем стоимость объекта лизинга по цене, предусмотренной договором лизинга;

Д-т 62 — К-т 98 — 481 479 000 руб. — произведено начисление лизинговых платежей.

На расчетный счет лизингодателя 3 ноября 2006 г. лизингополучателем в счет оплаты лизинговых платежей за июль (по сроку оплаты до 10 августа) перечислено 18 201 000 руб. (16 000 000 руб. + 2 201 000 руб.).

Обороты подлежат включению в состав налоговой базы для целей исчисления НДС в октябре, поскольку моментом фактической реализации для организации, определяющей выручку по оплате отгруженных объектов, является момент поступления оплаты, но не позднее 60 дней с даты наступления права на получение платы, определенный договором лизинга (в рассматриваемом примере — это 10 августа 2006 г., и 60 дней с этой даты истекают в октябре 2006 г.).

Соответственно в октябре лизингодателю следует произвести начисление НДС:

Д-т 97 — К-т 68 — 2 776 424 руб. (18 201 000 х 8 / 118) — начислен НДС с подлежащей уплате суммы лизингового платежа на момент фактической реализации для целей исчисления налога.

В ноябре в бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Д-т 51 — К-т 62 — 18 201 000 руб.- отражено поступление лизинговых платежей за июль 2006 г.;

Д-т 98 — К-т 90 — 2 201 000 руб. — отражен доход лизингодателя в части лизинговой ставки (вознаграждение лизингодателя);

Д-т 98 — К-т 91 — 16 000 000 руб. — в составе операционных доходов отражена сумма возмещения стоимости объекта лизинга;

Д-т 90 — К-т 97 — 335 746 руб. — отражена сумма начисленного по истечении 60 дней НДС в составе налога по реализации услуг лизингодателя;

Д-т 91 — К-т 97 — 2 440 678 руб. — отражена сумма начисленного по истечении 60 дней НДС в составе налога по реализации объекта лизинга.

Аналогичным образом происходит исчисление и отражение в учете лизинговых платежей по следующим срокам уплаты, а также выкупному платежу. После выкупа объекта лизинга лизингодателем производится запись по кредиту счета 011 на сумму 428 655 000 руб.

20.12.2006 г.

Елена Бадылевич, начальник отдела контроля за налогом на добавленную
стоимость Инспекции Министерства по налогам и сборам по г.Минску

Журнал «Главный Бухгалтер. Транспорт» № 6, 2006 г.

Для более детального изучения см.: 1. Пособие

2. Корреспонденцию счетов

3. Корреспонденцию счетов

От редакции: С 21 февраля 2007 г. постановление Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 31.01.2004 № 16 «Об утверждении Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость» на основании постановления Министерства по налогам и сборам от 05.02.2007 № 22 утратило силу.