Помощь: Операции с ценными бумагами: ошибки в учете и налогообложении

Ситуация 1

Предприятие, не являющееся профучастником рынка ценных бумаг, наряду с основной деятельностью осуществляло операции по реализации государственных ценных бумаг. Цена реализации ценных бумаг была выше цены их приобретения. Других оборотов, освобожденных от обложения НДС, в отчетном периоде не было. В соответствии с Декретом Президента РБ от 23.12.1999 № 43 «О налогообложении доходов, полученных в отдельных сферах деятельности» предприятие обеспечило раздельный учет доходов от реализации (погашения) ценных бумаг и доходов от других видов деятельности. Однако налоговые вычеты по затратам, связанным с ценными бумагами, учтены в общем составе дебетового оборота по счету 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» и полностью приняты к вычету.

Суть нарушения.Порядок распределения налоговых вычетов между оборотами по реализации, облагаемыми НДС в различном порядке, не был определен учетной политикой предприятия. Налоговые вычеты по затратам, связанным с приобретением и реализацией ценных бумаг, неправомерно приняты к вычету.

Требования нормативных актов.В соответствии с п.33 Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, утвержденной постановлением МНС РБ от 31.01.2004 № 16 (далее — Инструкция № 16), при реализации плательщиком объектов, налоговые вычеты по которым производятся в различном порядке, распределение общей суммы налоговых вычетов плательщика по товарам (работам, услугам) между этими оборотами производится двумя методами, если иное не установлено Инструкцией № 16.Применение одного из двух методов распределения налоговых вычетов в отношении определенных плательщиком сумм налога (удельный вес или раздельный учет) производится как минимум в течение одного календарного года.

Применяемый метод распределения налоговых вычетов утверждается учетной политикой. Приотсутствиив учетной политике указания о применяемом методе распределения налоговых вычетов все налоговые вычеты распределяются методом удельного веса.

Поскольку предприятием в учетной политике не указан метод распределения налоговых вычетов, оно должно было распределять их по удельному весу.

При определении методом удельного веса налоговых вычетов, приходящихся к определенной сумме оборота по реализации, эта сумма оборота делится на общую сумму оборота по реализации и умножается на сумму налоговых вычетов, приходящихся на общую сумму оборота по реализации. Процент удельного веса рассчитывается с точностью не менее четырех знаков после запятой. Распределение по удельному весу сумм налога производится в месяце наступления права на их вычет.

В данной ситуации следовало обратить внимание и на правильность определения оборота по реализации. Дело в том, что согласно п.2 Инструкции № 16 при определении удельного веса, принимаемого для распределения налоговых вычетов, из суммы оборота исключается, в частности, цена приобретения реализованных ценных бумаг. Следовательно, в сумму оборота, принимаемого для распределения налоговых вычетов, будет включена лишь разница между ценой реализации и ценой приобретения ценных бумаг (при наличии положительной разницы).

Последствия и выводы.Следовательно, суммы налога на добавленную стоимость по затратам на приобретение и реализацию ценных бумаг относятся на затраты по приобретению и реализации этих ценных бумаг после распределения их методом удельного веса.

Таким образом, вследствие отсутствия распределения налоговых вычетов была завышена сумма «входного» НДС, принятого к вычету, и соответственно занижена сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет.

В бухгалтерском учете сумма принятого к вычету НДС была отражена записью: Д-т 68 — К-т 18.

Для исправления выявленного нарушения следует сделать исправительную запись методом «красноесторно»: Д-т 68 — К-т 18.

Кроме того, следует сделать соответствующие корректировки в налоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость и заполнить приложение 3 к налоговой декларации (расчету) по налогу на добавленную стоимость «Информация о неполноте сведений или ошибках, обнаруженных в налоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость».

Ситуация 2

Предприятием — профессиональным участником рынка ценных бумаг в отчетном периоде получена выручка от погашения векселей в размере 120 тыс.руб., от реализации государственных ценных бумаг — 150 тыс.руб. и от депозитарной деятельности — 120 тыс.руб. Цена приобретения векселей составила 100 тыс.руб., государственных ценных бумаг — 110 тыс.руб. Учетной политикой определен порядок учета выручки от реализации по факту отгрузки. Общая сумма затрат по осуществлению данных видов деятельности составила 70 тыс.руб., включая прямые затраты, связанные с осуществлением деятельности с ценными бумагами, — 40 тыс.руб. (в т.ч.: комиссионное вознаграждение банку за выдачу векселей — 10 тыс.руб., биржевой сбор — 17 тыс.руб., услуги центрального депозитария — 13 тыс.руб.).

Косвенные затраты, которые непосредственно не могут быть отнесены к операциям с ценными бумагами, — 30 тыс.руб.

Суть нарушения.При определении налогооблагаемой базы по соответствующим налогам и сборам все затраты, произведенные организацией — профессиональным участником рынка ценных бумаг в отчетном периоде, без деления на прямые и косвенные были распределены между видами деятельности пропорционально выручке, полученной по каждому виду деятельности.

Это является нарушением, которое вызывает искажение налогооблагаемой базы по налогу на доходы в отдельных сферах деятельности, налогу на прибыль и транспортному сбору.

Требования нормативных актов.Все затраты в соответствии с пп.2-4 Положения о порядке определения затрат по операциям с ценными бумагами для юридических лиц (за исключением банков, небанковских кредитно-финансовых учреждений, страховых и перестраховочных организаций), утвержденного постановлением Минфина РБ от 23.08.2000 № 89, подразделяютсянапрямые и косвенные.

К прямым затратам относятся:

— расходы на оплату услуг фондовой биржи. В настоящее время правилами, установленными ОАО «Белорусская валютно-фондовая биржа», предусмотрено, что участие в торгах могут принимать только профессиональные участники рынка ценных бумаг. Поэтому у профессиональных участников рынка ценных бумаг расходы на оплату услуг фондовой биржи включаются в качестве прямых затрат;

— расходы на оплату услуг депозитария. Оплата данного вида услуг, включающего в себя переоформление прав на ценную бумагу с выдачей соответствующих выписок со счетов, относится к прямым затратам;

— расходы на оплату услуг банка, связанные с приобретением, реализацией или погашением ценных бумаг;

— суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцом и отнесенные налогоплательщиком на прямые затраты по операциям с ценными бумагами;

— прочие расходы, непосредственно относящиеся к операциям с ценными бумагами.

К косвенным затратам относятся расходы, которые на основании первичных бухгалтерских документов непосредственно не могут быть отнесены к операциям с ценными бумагами.

Профессиональные участники рынка ценных бумаг уменьшают налогооблагаемую базу налога на доходы по операциям с ценными бумагами на сумму как прямых, так и косвенных затрат.

Косвенные затраты, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии с Основными положениями по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), распределяются пропорционально удельному весу выручки, полученной от операций с ценными бумагами, определяемой как цена реализации (погашения) ценных бумаг, в общем объеме выручки, полученной профессиональными участниками рынка ценных бумаг в процессе осуществления предпринимательской деятельности.

Прямые затраты относятся к тому виду деятельности, с осуществлением которого они связаны.

Последствия и выводы.Таким образом, вследствие неверного распределения затрат между видами деятельности имеет место искажение налогооблагаемой базы для исчисления налога на доходы в отдельных сферах деятельности, налога на прибыль, транспортного сбора и сбора на содержание и развитие инфраструктуры города.

Рассмотрим порядок учета и налогообложения вышеуказанных хозяйственных операций.

Содержание операции Дебет Кредит Сумма, тыс.руб.
Отражение в учете выручки от реализации, полученной в отчетном периоде, по всем видам деятельности 62 90 390
Начисляются целевые платежи ((390 — 210)х3,0%) 90 68 5,4
Списываются прямые затраты на определенный вид деятельности по осуществлению деятельности с ценными бумагами:

по реализации векселей — 10 тыс.руб.;

по реализации государственных ценных бумаг — 8 тыс.руб.;

за услуги центрального депозитария — 22 тыс.руб.

90 20 40
Списываются косвенные затраты путем распределения пропорционально выручке от реализации по каждому виду деятельности:

косвенные затраты, приходящиеся на деятельность по реализации векселей, — 9 тыс.руб. (120 / 390х30);

косвенные затраты, приходящиеся на деятельность по реализации государственных ценных бумаг, — 12 тыс.руб. (150 / 390х30);

косвенные затраты, относящиеся к депозитарной деятельности, — 9 тыс.руб. (120 / 390 х30)

20

90

26

20

30

30

Отражается прибыль от реализации (390 — 210 — 5,4 — 70),вт.ч.:

прибыль от реализации векселей — 0,4 тыс.руб. (120 — 100 — 0,6 — 10 — 9);

прибыль от реализации государственных ценных бумаг — 18,8 тыс.руб. (150 — 110 — 1,2 — 8 — 12);

прибыль от депозитарной деятельности — 85,4 тыс.руб. (120 — 3,6 — 22 — 9)

90 99 104,6
Начисляется налог на доходы (0,4 х40%)* 99 68 0,16
Начисляется налог на прибыль (85,4 х24%) 99 68 20,5
Начисляется транспортный сбор (сбор на содержание и развитие инфраструктуры) ((104,6 — 18,8** — 0,16 — 20,5)х3%) 99 68 1,95

* Предполагается, что цена реализации ГКО не превышает текущую стоимость на день продажи.

** Для применения данной льготы необходимо анализировать постановления местных органов власти по конкретным регионам.

02.06.2006 г.

Наталья Врублевская, заместитель директора ООО «АудитПлюс»

Журнал «Главный Бухгалтер. ГБ» № 21, 2006 г.

Для более детального изучения см. Корреспонденцию счетов

От редакции: С 1 января 2007 г. пункт 1 Декрета Президента Республики Беларусь от 23.12.1999 № 43 «О налогообложении доходов, полученных в отдельных сферах деятельности» на основании Декрета Президента Республики Беларусь от 26.12.2006 № 21 изложен в новой редакции.

С 14 февраля 2007 г. в постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 23.08.2000 № 89 «Об утверждении Положения о порядке определения затрат по операциям с ценными бумагами для юридических лиц (за исключением банков, небанковских кредитно-финансовых учреждений, страховых и перестраховочных организаций)» на основании постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 26.01.2007 № 12 внесены изменения.

С 21 февраля 2007 г. постановление Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 31.01.2004 № 16 «Об утверждении Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость» на основании постановления Министерства по налогам и сборам от 05.02.2007 № 22 утратило силу.