Комментарий к Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога с продаж автомобильного топлива, утвержденной постановлением Государственного налогового комитета Республики Беларусь от 10.01.2001 № 5

        КОММЕНТАРИЙ К ИНСТРУКЦИИ О ПОРЯДКЕ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ НАЛОГА       С ПРОДАЖ АВТОМОБИЛЬНОГО ТОПЛИВА, УТВЕРЖДЕННОЙ ПОСТАНОВЛЕНИЕМ        ГОСУДАРСТВЕННОГО НАЛОГОВОГО КОМИТЕТА РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ                             ОТ 10.01.2001 № 5          В  связи  с  устойчивым  спросом  на  автомобильное  топливо  в  Республике   Беларусь   в   целях  формирования  бюджетных  ресурсов  применяется  повышенная  налоговая нагрузка по операциям с указанным  видом  топлива,  которая  проявляется  в  виде  взимания специальных  налогов  -  акцизов  на  автомобильное  топливо  и  налога  с продаж  автомобильного топлива.       Следует заметить, что налог автомобильного топлива в Республике  Беларусь  взимался с потребителей этого топлива начиная с 1992 г. по  апрель 1996 г., а затем был снова введен с 1999 г.       Согласно   ст.8  Закона   Республики   Беларусь  от  23.12.1991  № 1339-XII «О дорожных фондах в Республике Беларусь»  (с изменениями  и  дополнениями)   под  автомобильным  топливом,   которое  подлежит  обложению  налогом  с  продаж   автомобильного  топлива,  понимаются  автомобильный  бензин,  товарное дизельное топливо, а также сжатый и  сжиженный  газ,   используемый   только  в  качестве  автомобильного  топлива.               Плательщики налога с продаж автомобильного топлива          В  соответствии  с п.1 Инструкции о порядке исчисления и уплаты  налога  с продаж автомобильного топлива, утвержденной постановлением  Государственного   налогового   комитета   Республики   Беларусь  от  10.01.2001  №  5 (далее - Инструкция), плательщиками налога с продаж  автомобильного  топлива (далее - налог) признаются юридические лица,  в  том числе иностранные юридические лица, структурные подразделения  юридических  лиц,  имеющие обособленный баланс и расчетный (текущий)  счет,  стороны договора простого товарищества (договора о совместной  деятельности),  которым  поручено  ведение  общих  дел  или  которые  получили  выручку  от  этой  деятельности  до ее распределения между  участниками, а также индивидуальные предприниматели.       Вышеперечисленные   субъекты  предпринимательской  деятельности  являются   плательщиками   налога   только   в   случаях  реализации  автомобильного топлива на территории Республики Беларусь.       Как  следует  из  п.2  Инструкции,  если  автомобильное топливо  производится    из    давальческого    сырья,   стоимость   которого  организациями-изготовителями      (Мозырский      и     Новополоцкий  нефтеперерабатывающие  заводы)  не  оплачивается,  а расчеты ведутся  только за услуги по переработке этого сырья, то плательщиками налога  при  реализации  автомобильного  топлива  на  территории  Республики  Беларусь  являются  заказчики  этих услуг - как резиденты Республики  Беларусь, так и резиденты других государств, в собственности которых  находятся сырье и изготовленное автомобильное топливо.       Поскольку   налогом   облагается   сжатый   и   сжиженный  газ,  используемый  в  качестве  автомобильного  топлива, то плательщиками  налога  признаются  организации  Белтрансгаза,  Белтопгаза  и другие  субъекты  предпринимательской  деятельности,  которые реализуют этот  газ непосредственно для заправки автомобилей (п.3 Инструкции).       Следовательно,   субъекты   предпринимательской   деятельности,  реализующие  сжатый  и  сжиженный  газ  не для заправки транспортных  средств, плательщиками налога не являются.       В  случае  если собственник автомобильного топлива осуществляет  его  реализацию  на  территории  Республики  Беларусь  по  договорам  комиссии,  другим  аналогичным  договорам,  то  есть  с привлечением  субъектов      предпринимательской     деятельности,     оказывающих  посреднические  услуги, то плательщиками налога являются те субъекты  предпринимательской   деятельности,   которым   поручена  реализация  автомобильного топлива его собственником (п.4 Инструкции).                           Объект обложения налогом          Понятие  «объект  обложения  налогом  с  продаж  автомобильного  топлива»   дано   в   п.6  Инструкции:  объектом  обложения  налогом  признаются   операции   по   реализации  автомобильного  топлива  на  территории    Республики    Беларусь.   Это   купля-продажа,   мена,  безвозмездная передача автомобильного топлива, а также использование  автомобильного топлива на собственные нужды.       Поскольку  автомобильное топливо используется практически всеми  субъектами  предпринимательской  деятельности,  то  особое  внимание  следует  обратить  на  документы,  подтверждающие приобретение этого  топлива, так как сумма налога выделяется в платежных инструкциях, на  ярлыках  и  ценниках,  выставляемых торгующими организациями, в цене  автомобильного  топлива  и включается в цену топлива. Таким образом,  если   автомобильное  топливо  приобреталось  с  учетом  налога,  то  операции  по  его  продаже,  обмену, безвозмездной передаче, а также  использование  на собственные нужды такого приобретенного топлива не  являются  объектом  обложения  налогом.  Если  автомобильное топливо  приобреталось  без  учета  налога  либо  производилось на территории  Республики   Беларусь   или   ввозилось   из-за   ее   пределов,  то  вышеперечисленные   операции   с  приобретенным,  произведенным  или  ввезенным топливом признаются объектом обложения налогом.       Использование  на  собственные  нужды  автомобильного  топлива,  приобретенного  на автозаправочных станциях в Республике Беларусь, а  также    приобретенного    в   результате   осуществления   заправки  транспортных  средств  за пределами Республики Беларусь, не является  объектом обложения налогом, независимо от того, был ли выделен налог  на автозаправочных станциях или нет.       В  связи  с  тем,  что  объектом  обложения  налогом признаются  операции   по   реализации   автомобильного  топлива  на  территории  Республики   Беларусь,   необходимо   определить,  осуществлены  эти  операции на территории Республики Беларусь или за ее пределами. Факт  осуществления   реализации   автомобильного  топлива  на  территории  какого-либо  государства  устанавливается  на  основании определения  места  реализации,  которым  признается  место  (кроме реализации за  пределы  Республики  Беларусь)  нахождения  автомобильного топлива в  момент   его   отпуска   (отгрузки)  покупателю  (потребителю)  (п.7  Инструкции).  Если  автомобильное  топливо  доставляется транспортом  покупателя  или  транспортной организацией, то местом его реализации  является  место  его нахождения в момент начала транспортировки. При  использовании  автомобильного  топлива  на  собственные нужды местом  реализации признается место его использования.       В  соответствии  с  частью третьей п.7 Инструкции не признаются  объектом   налогообложения  операции  по  реализации  автомобильного  топлива,   местом   реализации   которого   не  является  территория  Республики Беларусь, а также (п.9 Инструкции):       1)    операции    по    реализации    автомобильного    топлива  производителями  (в  том  числе  заказчиками  услуг  по производству  автомобильного   топлива   из  давальческого  сырья)  и  импортерами  сбытовым   организациям  системы  концерна  «Белнефтехим»  (концерну  «Белнефтехим»)  и  организациям  материально-технического  снабжения  Министерства   сельского   хозяйства   и  продовольствия  Республики  Беларусь. При этом под импортерами понимаются ввозящие автомобильное  топливо  на  таможенную  территорию  Республики  Беларусь  резиденты  Республики  Беларусь  и  физические  лица  -  нерезиденты Республики  Беларусь  (при  заявлении последними таможенных режимов, связанных с  постоянным   и   безвозвратным   размещением   ввозимых  товаров  на  территории       Республики       Беларусь)       независимо      от  организационно-правовой  формы  договоров  (купли-продажи, комиссии,  поручения и др.);       2)  операции  по  реализации  топлива  сбытовыми  организациями  системы    концерна    «Белнефтехим»    (концерном   «Белнефтехим»),  организациями    материально-технического   снабжения   Министерства  сельского хозяйства и продовольствия Республики Беларусь друг другу;       3)   операции  по  реализации  топлива  за  пределы  Республики  Беларусь.       Основанием    для    освобождения    операций   по   реализации  автомобильного  топлива  за  пределы  Республики  Беларусь от налога  является представление налогоплательщиком в налоговый орган по месту  нахождения документов, указанных в подп.9.3.1-9.3.2 п.9 Инструкции.       При   отсутствии  на  момент  представления  налогоплательщиком  расчета  по  налогу  указанных документов по операциям по реализации  автомобильного  топлива  за  пределы  Республики  Беларусь,  которые  подлежат отражению в расчете за данный отчетный период, эти операции  отражаются по строке 4.1 расчета по налогу.       При    получении    указанных   документов   налогоплательщиком  представляется  уточненный расчет по налогу с продаж за тот отчетный  период,   в  котором  отсутствовали  документы,  с  отражением  этих  операций по строке 3 расчета;       4)  согласно части второй п.11 - операции по повышению качества  автомобильного топлива, проводимые плательщиками налога.       Например,  нефтеперерабатывающий  завод  произвел автомобильный  бензин  марки  А-92,  который в последующем был доработан до бензина  марки  А-98.  Использование  на собственные нужды бензина марки А-92  (для производства бензина марки А-98) не является объектом обложения  налогом,  а  операции  по реализации бензина марки А-98, в том числе  его    использование    на    собственные    нужды,   признаются   в  общеустановленном порядке объектом налогообложения.       Поскольку  отчетным  налоговым периодом для исчисления и уплаты  налога является каждый календарный месяц, а объектом налогообложения  признаются   операции   по   реализации  автомобильного  топлива  на  территории   Республики   Беларусь,  то  возникает  необходимость  в  отнесении  реализации автомобильного топлива к конкретному отчетному  периоду,  что производится на основании определения даты фактической  реализации  автомобильного топлива. Согласно п.8 Инструкции эта дата  устанавливается  в  зависимости  от  принятого  в  учетной  политике  субъекта   предпринимательской   деятельности   метода   определения  реализации  продукции  (работ,  услуг)  как приходящийся на отчетный  период:       -   либо   день   зачисления  денежных  средств  от  покупателя  (заказчика)  на счет налогоплательщика или поступления оплаты в иной  форме,  а  в  случае  реализации  товаров (работ, услуг) за наличные  денежные  средства  -  день поступления указанных денежных средств в  кассу налогоплательщика;       -  либо  день  отгрузки  автомобильного  топлива и предъявления  покупателю расчетных документов.       При  безвозмездной  передаче  автомобильного  топлива,  обмене,  использовании  на собственные нужды датой реализации признается день  соответственно указанных передачи, обмена, использования.                    Налогооблагаемая база и ставка налога          Кроме определения плательщиков налога и объекта налогообложения  необходимо  исчислить  реальную  сумму  налога в цифровом выражении.  Инструкцией  установлен порядок определения размера налогооблагаемой  базы.       При исчислении налога налогооблагаемой базой является стоимость  реализуемого  автомобильного топлива, которая определяется исходя из  цен  этого  топлива  без  учета  сумм налога с продаж автомобильного  топлива, налога на добавленную стоимость и налога с продаж товаров в  розничной  сети. При этом цена автомобильного топлива определяется с  учетом  всех  налогов,  сборов  и  отчислений,  включаемых  в цену в  соответствии с действующим законодательством.       Ставка налога установлена в размере 20%.       Сумма   налога,   предъявляемая   налогоплательщиком  к  оплате  покупателю  автомобильного  топлива,  определяется  как произведение  налогооблагаемой  базы  и  налоговой  ставки  (п.15 Инструкции). При  реализации  автомобильного  топлива  сумма налога определяется путем  умножения цены автомобильного топлива, применяющейся организацией на  момент  продажи,  обмена  (в  том  числе  при  оплате  автомобильным  топливом  заказчиком  услуг по производству из давальческого сырья и  материалов),  безвозмездной  передачи,  использования на собственные  нужды,  на  ставку налога и количество реализованного автомобильного  топлива.       При изменении налогооблагаемой базы в течение отчетного периода  определение   налогооблагаемой   базы  производится  с  учетом  этих  изменений.       Пример   1.   Цена   реализации   1  т  автомобильного  топлива  установлена  в  размере  650  000  руб.,  в том числе сумма налога с  продаж  товаров  в  розничной  сети  -  31 000 руб., сумма налога на  добавленную  стоимость  -  103  167  руб.,  сумма  налога  с  продаж  автомобильного  топлива - 85 972 руб. Реализовано в отчетном периоде  5000 т   этого  топлива.  Налогооблагаемая база - 21 49 305 000 руб.  ((650  000  -  31 000  -  103 167 - 85 972) x 5000).  Сумма налога -  429 861 000 руб. (2 149 305 000 x 20 / 100).       Налогооблагаемая  база при использовании автомобильного топлива  на  собственные  нужды  определяется исходя из цены приобретения без  налога  на  добавленную  стоимость  либо себестоимости производства,  увеличенной  на сумму акцизов, подлежащих уплате в бюджет по данному  автомобильному топливу.       Пример  2. Автомобильное топливо приобретено без учета налога в  количестве  50  т  по цене 600 000 руб., в том числе сумма налога на  добавленную стоимость - 100 000 руб. В отчетном периоде использовано  на  собственные нужды  20 т  этого топлива.  Налогооблагаемая база -  10 000 000 руб. ((600 000 - 100 000) x 20). Сумма налога - 2 000 000  руб. (10 000 000 x 20 / 100).       При  реализации  автомобильного  топлива по договорам комиссии,  другим  аналогичным договорам налогооблагаемая база определяется как  стоимость  реализуемого  автомобильного топлива, определяемая исходя  из   применяемых  цен,  с  учетом  вознаграждения  комиссионера  без  включения  в них налога независимо от условий участия комиссионера в  расчетах за реализуемое автомобильное топливо (п.16 Инструкции).       Таким  образом,  комиссионеры  исчисляют  и  уплачивают налог в  общеустановленном порядке.       Уплаченные  суммы  налога  относятся покупателем автомобильного  топлива  на  увеличение  стоимости  приобретенного  им  топлива. При  использовании  на  собственные нужды автомобильного топлива и уплате  налога суммы налога также относятся на стоимость этого топлива.       Инструкцией   предусмотрен  возврат  части  уплаченного  налога  сельхозпредприятиями.  Так,  на  основании  части  второй  п.19  при  приобретении       автомобильного       топлива      производителями  сельскохозяйственной   продукции  50%  уплаченного  налога  подлежат  возврату   им   из   республиканского  дорожного  фонда  в  порядке,  устанавливаемом Советом Министров Республики Беларусь.       В  2002  году 75% сумм налога, уплаченных юридическими лицами и  их        обособленными       подразделениями,       осуществляющими  предпринимательскую    деятельность    по   производству   продукции  растениеводства    (кроме    цветов    и   декоративных   растений),  животноводства,  рыбоводства  и  пчеловодства,  при приобретении ими  автомобильного   топлива,   подлежат  возврату  из  республиканского  дорожного   фонда   уплатившим  указанный  налог  лицам  в  порядке,  установленном Советом Министров Республики Беларусь.       До  мая  2002  года  при  приобретении указанными организациями  автомобильного топлива путем безналичных расчетов с продавцами этого  топлива  данным  организациям предоставлялась скидка в размере 75% с  сумм налога, исчисленных по ставке 20%.       Следует   отметить,   что  на  основании  постановления  Совета  Министров  Республики  Беларусь  от  25.06.2002  №  844  «О  порядке  возврата  в  2002  году  из  республиканского  дорожного  фонда сумм  налога»  разработан  порядок возврата этих сумм налога, утвержденный  постановлением   Министерства   финансов   Республики   Беларусь   и  Министерства  по  налогам и сборам Республики Беларусь от 22.07.2002   № 101/76.                       Порядок и сроки уплаты налога          Согласно  п.22  Инструкции  налог  уплачивается  ежемесячно. За  текущий  месяц  вносятся  авансовые платежи (не позднее 5-го, 10-го,  15-го,  20-го,  25-го  числа  и  в  последний  рабочий день месяца в  размере   1/6  суммы  налога,  уплаченной  в  предыдущем  месяце)  с  последующим    пересчетом    исходя    из   фактической   реализации  автомобильного топлива за отчетный месяц.       Если  срок  платежа  приходится  на  выходной  (нерабочий)  или  праздничный  день,  срок  уплаты  переносится на первый рабочий день  после выходного (нерабочего) или праздничного дня.       Разница  между  суммой  авансовых платежей и начисленной суммой  налога  в  отчетном  периоде  уплачивается  не  позднее  22-го числа  месяца,  следующего  за  отчетным.  Если  сумма  авансовых  платежей  превышает  сумму  начисленного налога в отчетном периоде, то разница  засчитывается   плательщику  налога  в  счет  предстоящих  платежей,  включая авансовые.       В  соответствии  с  п.20  Инструкции  суммой налога, подлежащей  уплате  налогоплательщиком, признается сумма налога, приходящаяся на  количество    фактически    реализованного    в   отчетном   периоде  автомобильного  топлива,  с  учетом  положений, на основании которых  определяется дата реализации.       Налогоплательщики   представляют  налоговым  органам  по  месту  своего  нахождения  расчеты сумм налога, подлежащих уплате в бюджет,  не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным.       Ответственность  за  неуплату  налога  и  порядок его взыскания  устанавливаются  в  соответствии  с  Законом  Республики Беларусь от  20.12.1991  №  1323-XII  «О  налогах  и  сборах,  взимаемых в бюджет  Республики Беларусь».       Налог  в  полном  объеме  зачисляется  в доход республиканского  дорожного фонда.       В  заключение следует обратить внимание, что налог уплачивается  единожды,  несмотря  на  то,  что одно и то же автомобильное топливо  может  реализовываться несколько раз, пока не будет использовано для  предназначенных    целей.    Таким    образом,    при   приобретении  автомобильного топлива с учетом налога при дальнейшей его реализации  уплата налога не производится.     28.10.2002 г.     Андрей Недоступ, экономист     От  редакции: С 1 января 2004 г.  в  Закон  Республики  Беларусь  от  23.12.1991  №  1339-XII «О дорожных фондах в Республике Беларусь» на  основании   Закона   от  01.01.2004  №  260-З  внесены  изменения  и  дополнения.       С  1  января  2004 года Закон Республики Беларусь от 20.12.1991  № 1323-XII  «О налогах  и  сборах,  взимаемых  в  бюджет  Республики  Беларусь» на основании Закона от 04.01.2003 № 184-З утратил силу, за  исключением статьи 9.       С  1 января 2004 года постановление Совета Министров Республики  Беларусь  от  25.06.2002  №  844  «О порядке возврата в 2002 году из  республиканского дорожного фонда сумм налога с продаж автомобильного  топлива»  на  основании  постановления  Совета  Министров Республики  Беларусь от 03.03.2004 № 227 утратило силу.       С  1  марта  2004 г. в Инструкцию о порядке исчисления и уплаты  налога  с продаж автомобильного топлива, утвержденную постановлением  Государственного   налогового   комитета   Республики   Беларусь  от  10.01.2001 № 5, на основании постановления Министерства по налогам и  сборам от 21.01.2004 № 10 внесены изменения и дополнения.