Расчеты и планы: Особенности расчета условно-переменных и условно-постоянных расходов при составлении калькуляции

ОСОБЕННОСТИ РАСЧЕТА УСЛОВНО-ПЕРЕМЕННЫХ И УСЛОВНО-ПОСТОЯННЫХ РАСХОДОВ ПРИ СОСТАВЛЕНИИ КАЛЬКУЛЯЦИИ

Деление расходов на условно-переменные и условно-постоянные. Их состав

В силу своей специфики все расходы юридических лиц и индивидуальных предпринимателей (далее — организации) можно разделить на две большие группы: условно-переменные и условно-постоянные расходы (примечание).

Условно-переменными называются расходы, величина которых меняется с изменением объема производства, размера выручки, величины товарооборота (в большинстве случаев — пропорционально изменению названных натуральных или стоимостных показателей). В состав условно-переменных расходов можно включить:

— стоимость основных материалов, топлива и энергии на технологические цели, покупных комплектующих изделий, полуфабрикатов;

— заработную плату основных рабочих со сдельной оплатой труда и налоги, исчисленные от фонда оплаты труда этих рабочих;

— большинство таможенных платежей (таможенная пошлина, акцизы, НДС);

— расходы на тару, упаковку, погрузку-разгрузку и транспортировку готовой продукции;

— налоги, сборы и отчисления, исчисляемые из выручки (валового дохода).

Как правило, условно-переменными расходами являются так называемые прямые расходы.

Условно-постоянными считаются расходы, абсолютная величина которых не зависит от изменения объема производства, размера выручки, величины товарооборота. В состав таких расходов обычно относятся:

— амортизация основных средств и нематериальных активов;

— платежи за аренду офисных, производственных и складских помещений;

— расходы на отопление, освещение;

— заработная плата административно-управленческого персонала и налоги, исчисленные от фонда оплаты труда такого персонала;

— оплата некоторых видов услуг сторонних организаций (услуг банков, телефонной связи);

— некоторые налоги (например, земельный).

Как правило, условно-постоянными расходами являются так называемые косвенные расходы.

Знание того, к какой группе относятся те или иные понесенные организацией расходы, имеет большое значение для верного включения этих расходов в составляемую калькуляцию.

Основная отличительная особенность включения в калькуляцию условно-переменных расходов

Основной отличительной особенностью условно-переменных расходов является то, что сумма этих расходов, приходящаяся на единицу изделия (товара), остается практически неизменной при различном объеме производства, величине выручки (товарооборота). Поэтому величину условно-переменных расходов можно рассчитать, зная количество натуральных единиц измерения сырья, материалов, комплектующих изделий, деталей, топливно-энергетических ресурсов, труда и других составляющих, необходимых для изготовления единицы готового изделия. Рассмотрим на условной ситуации, как выполняется такой расчет.

Пример

У швейного предприятия на изготовление одной женской блузки уходит 1,8 кв.м ткани и 5 пуговиц. Для пошива таких блузок в прошлом месяце использовалась итальянская ткань ценой 16 000 руб. за 1 кв.м и пуговицы отечественного производства по цене 2000 руб. за десяток. Таким образом, указываемая в калькуляции стоимость материалов и фурнитуры, необходимых для пошива одного изделия, составляла: 1,8 кв.м х 16 000 руб. + 1/2 десятка х 2000 руб. = 28 800 руб. + 1000 руб. = 29 800 руб.

В текущем месяце организация закупила такую же ткань, но цена на нее по сравнению с предыдущей закупкой выросла на 5% (за счет роста курса евро) и составила 16 800 руб. за 1 кв.м. В то же время на приобретение пуговиц поставщик предоставил скидку в размере 10%, в итоге цена за десяток составила 1800 руб. С учетом изменившихся исходных данных при составлении калькуляции на новую партию женских блузок стоимость используемых при пошиве материалов и фурнитуры может быть исчислена следующим образом: 28 800 руб. х 105% / 100% + 1000 руб. х 90% / 100% = 31 140 руб.

Аналогичным образом можно рассчитать сумму иных условно-переменных расходов в себестоимости единицы готового изделия. Например, размер заработной платы и налогов, исчисляемых от нее, как правило, зависит от количества рабочего времени (согласно установленным нормам, но по каждой производственной операции), необходимого для изготовления единицы продукции, и применяемой в организации величины тарифной ставки 1-го разряда для соответствующей группы рабочих. С повышением тарифной ставки 1-го разряда следует в составляемой калькуляции пропорционально увеличить и расходы на заработную плату в себестоимости единицы готового изделия.

Основная отличительная особенность включения в калькуляцию условно-постоянных расходов

Специфика условно-постоянных расходов иная. Оставаясь относительно неизменными в целом по предприятию, при росте объема производства (выручки, товарооборота) доля этих расходов, приходящаяся на единицу продукции (работ, услуг), снижается.

Отмеченная динамика может сохраняться до определенного предела. Когда имеющихся мощностей, персонала, площадей становится уже недостаточно для обеспечения дальнейшего роста производства, может произойти количественный «скачок» отдельно взятого или сразу нескольких видов условно-постоянных расходов. Например, организация может расширить свои производственные площади (построив или купив новые здания (помещения), увеличив арендуемую площадь), закупить дополнительное оборудование, произвести набор кадров и т.д.

Рассмотрим на примере арендных платежей, как величина этих условно-постоянных расходов (в расчете на единицу готовой продукции) меняется по мере увеличения объема производства и при увеличении арендуемых площадей.

Пример

Допустим, имеющихся производственных площадей (одного цеха или производственного помещения) достаточно, чтобы обеспечить объем производства в размере до 240 тыс.ед. продукции в месяц (см. таблицу). Увеличение занимаемых площадей в 2 раза (например, получение в пользование еще одного такого же по площади производственного помещения) позволяет разместить двойное количество оборудования и рабочих мест и увеличить объем производства до 480 тыс.ед. продукции в месяц. При этом в 2 раза увеличатся арендные платежи организации. Если с вводом в действие дополнительных площадей объем производства растет постепенно, то поначалу сумма арендных площадей, приходящаяся на единицу продукции, резко возрастет (см. отрезок А-В на рисунке), а затем начнет снижаться (отрезок B-C на рисунке).

Таким образом, в случае ступенчатого увеличения занимаемых организацией площадей и постепенного роста объема выпускаемой продукции будет наблюдаться скачкообразное увеличение (отрезки А-В и С-D на рисунке) с последующим плавным снижением (отрезки B-C и D-E) суммы арендных платежей, приходящихся на единицу выпускаемой продукции.

Например (см. строчки в таблице, выделенные жирным шрифтом, и соответствующие им точки M и N на рисунке), если с вводом в действие второго производственного помещения объем производства увеличился в 1,5 раза (со 192 до 288 тыс.ед. продукции), а величина арендных платежей — в 2 раза (с 14 400 до 28 800 тыс.руб.), то в итоге расходы на аренду, приходящиеся на единицу продукции, возрастут в 1,33 раза (2 / 1,5), т.е. с 75 до 100 руб.

Обращаем внимание, что с ростом объема производства (товарооборота) снижение себестоимости единицы выпускаемой продукции происходит главным образом за счет распределения (снижения доли) условно-постоянных расходов. Снизить себестоимость единицы готовой продукции за счет уменьшения в ее составе размера (доли) условно-переменных расходов сложнее. Сокращение условно-переменных расходов возможно лишь благодаря специальным, как правило, дорогостоящим мероприятиям (техническое перевооружение, приобретение улучшенных материалов, внедрение передовых технологий и разработок и т.п.) либо вообще невозможно (например, если речь идет о налогах, сборах, иных обязательных платежах, для которых облагаемая база «привязана» к объему производства, выручке, товарообороту, иным объемным показателям).

Метод дифференцированного подхода при оценке степени влияния различных факторов на величину отдельных видов затрат

Каждый вид расходов специфичен. Одни виды расходов зависят от одних факторов, другие — от других. Это следует учитывать при составлении калькуляции, оценивая, как может измениться величина отдельно взятого вида затрат в себестоимости единицы готового изделия. Индивидуальная корректировка каждого вида расходов может быть обеспечена, если установить 1) перечень факторов, влияющих на данный вид расходов, и 2) степень влияния каждого из этих факторов.

Порядок применения на практике метода дифференцированного подхода к различным видам расходов рассмотрим на условном примере (см. таблицу).

Составление калькуляции с применением метода дифференцированного подхода к оценке величины различных видов затрат в себестоимости единицы выпускаемой продукции

Виды расходов (в стр.8 и 9 алгоритм расчета приведен для гр.2, а в стр.12, 14 и 15 — для гр.2 и 4) Фактические данные предыдущего отчетного периода в расчете на ед. продукции, руб. Корректировка (учет влияния отдельных факторов) Сумма, отражаемая в калькуляции на следующий отчетный период, руб.
(гр.2 х гр.3)
1. Основные материалы (импортное сырье) 28 800 х 1,05 = 30 240
2. Вспомогательные материалы (фурнитура) 1000 х 0,90 = 900
3. Топливо и энергия 150 х 1,04 = 156
4. Амортизационные отчисления 225 х 2 / 1,5 = 300
5. Арендные платежи 210 х 2 / 1,5 = 280
6. Услуги сторонних организаций (по переработке сырья на давальческих условиях) 95 согласно условиям договора 114
7. Расходы на оплату труда рабочих-сдельщиков 1000 х 1,1 = 1100
8. Обязательные страховые взносы в Фонд социальной защиты населения (стр.7 х 35%) 350 х 1,1 = 385
9. Взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний
(стр.7 х 0,3%*)
3 х 1,1 = 3
10. Прочие расходы 57 / 1,5 = 38
11. Общепроизводственные расходы 80 х 1,2 / 1,5 = 64
12. Производственная себестоимость (сумма строк 1-11) 31 970 33 580
13. Общехозяйственные расходы 30 / 1,5 = 20
14. Отчисления в инновационный фонд ((стр.12 + стр.13) х
х 0,25%**)
80 84
15. Полная себестоимость (сумма строк 12-14) 32 080 33 684

* В рассматриваемом примере величина страхового тарифа взята условно. На 2007 г. размер страхового тарифа по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний утвержден Указом Президента РБ от 26.01.2007 № 45.

** Ставка отчислений взята условно. При ее определении в 2007 г. в первую очередь следует руководствоваться ст.40 Закона РБ от 29.12.2006 № 191-З «О бюджете Республики Беларусь на 2007 год», а также постановлениями отраслевых министерств и решениями областных и Минского городского исполнительных комитетов.

Поясним сущность корректировок, которые выполнены в рассмотренном примере в отношении различных видов расходов.

Прежде всего отметим: расходы, отраженные в строках 1-3, 6-9 и 14, являются условно-переменными, а расходы, отраженные в строках 4, 5, 10, 11, 13, — условно-постоянными.

В отношении всех условно-постоянных расходов использована корректировка «/ 1,5». Это связано с тем, что в следующем отчетном периоде, на который составляется калькуляция, планируется увеличение объема производства продукции в 1,5 раза. Соответственно ожидается снижение доли условно-постоянных расходов в себестоимости единицы готовой продукции в 1,5 раза.

Сумма расходов на основные материалы в расчете на единицу продукции увеличена на 5% (см. строку 1) в связи с ростом на указанную величину цены приобретения данных материалов. Сумма расходов на вспомогательные материалы, напротив, снижена на 10% (см. строку 2), так как поставщик этих материалов предоставил скидку в таком размере.

В следующем отчетном периоде ожидается увеличение стоимости топливно-энергетических ресурсов на 4%. Это объясняет применение в строке 3 корректировки «х 1,04».

По строкам 4 и 5 использована корректировка «х 2», так как вдвое увеличились амортизационные отчисления (в связи с вводом в эксплуатацию дополнительного производственного оборудования) и в таком же размере возросла площадь арендуемых помещений.

Согласно условиям нового договора с организацией, перерабатывающей на давальческих условиях ввезенное сырье, расценки на ее услуги по переработке увеличились в расчете на единицу готового изделия с 95 до 114 руб. (см. строку 6).

Со следующего месяца применяемая в организации тарифная ставка 1-го разряда повышена на 10%. В связи с этим в составляемой калькуляции в 1,1 раза увеличены расходы на оплату труда основного производственного персонала, а также суммы обязательных платежей, исчисляемых от фонда заработной платы данного персонала (строки 7-9).

Сумма общепроизводственных расходов увеличена на 20% (в строке 13 использована корректировка «х 1,2») по причине расширения штата работников с повременной оплатой труда (в связи с вводом в эксплуатацию второго производственного помещения (цеха) в штат включена должность заместителя начальника производства).

Сравнение граф 2 и 4 таблицы показывает, что в результате применения метода дифференцированного подхода в калькуляции, составляемой на следующий отчетный период, величина одних видов расходов в себестоимости единицы продукции увеличилась, величина других видов расходов — снизилась.

В заключение обращаем внимание на следующую немаловажную особенность. Практика такова, что при составлении калькуляции, например, на сентябрь 2007 года в качестве отправных используются фактические данные за июль 2007 года (т.е. двухмесячной давности). Происходит это потому, что на момент составления калькуляции (как правило, в конце текущего месяца; в рассматриваемом случае — в конце августа 2007 года) фактические данные за текущий месяц (август) еще не известны. Отмеченную особенность следует учитывать при определении величины поправочных коэффициентов (см. гр.3 таблицы).

05.09.2007 г.

Михаил Галеев, экономист

Журнал «Главный Бухгалтер. Ценообразование» № 9, 2007 г.

Примечание. Использование терминов «условно-переменные расходы» и «условно-постоянные расходы» вместо терминов «переменные расходы» и «постоянные расходы» обусловлено тем, что переменные расходы не всегда меняются пропорционально изменению объема производства (товарооборота). Иногда эта зависимость имеет более сложный характер. Подобное можно отметить и в отношении постоянных расходов: отсутствие зависимости между изменением объема производства (товарооборота) и размером постоянных расходов также наблюдается не всегда. Нередко эта зависимость может иметь место (иногда слабовыраженная, иногда скачкообразная).

Add a Comment

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *