Бухгалтерский учет: Учет и налогообложение операций по использованию форменной (фирменной) одежды и обуви

УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ОПЕРАЦИЙ ПО ИСПОЛЬЗОВАНИЮ ФОРМЕННОЙ (ФИРМЕННОЙ) ОДЕЖДЫ И ОБУВИ

Общие положения

Как правило, субъекты хозяйствования различных отраслей и сфер деятельности обеспечивают своих работников форменной либо фирменной одеждой и (или) обувью. В целях бухгалтерского учета и налогообложения форменная и фирменная одежда (обувь) рассматриваются как объекты, имеющие различное назначение. Кроме того, они отличаются по функциональным особенностям от специальной одежды и средств индивидуальной защиты и санитарной одежды.

Специальная одежда применяется в производствах с вредными и опасными условиями труда, а также на работах, связанных с загрязнением либо осуществляемых в неблагоприятных температурных условиях. Необходимость ее использования определена ст.55 и 226 Трудового кодекса РБ (далее — ТК).

Форменная одежда используется для обозначения принадлежности работников к определенным государственным структурам управления, институтам власти либо отрасли, для которых предусмотрено ношение форменной одежды в соответствии с законодательством. Обязательные требования к порядку оформления и использованию форменной одежды установлены для сотрудников Минприроды, МВД, таможни, прокуратуры и судей, Нацбанка РБ, Госкомавиации, Белорусской железной дороги, РГО «Белпочта», работников торговли и общественного питания, здравоохранения и т.п. Порядок использования форменной одежды устанавливается нормативными документами, требования которых распространяются как на государственные, так и негосударственные организации отрасли. В данном случае для форменной одежды характерны следующие признаки:

— обязательное использование форменной одежды сотрудниками в своей профессиональной деятельности в соответствии с требованиями, установленными законодательством;

— в отдельных случаях обеспечение форменной одеждой сотрудников на безвозмездной основе за счет средств организации;

— выдача форменной одежды в соответствии с номенклатурным перечнем, установленным для определенных должностей (профессий), и ее использование в течение установленных законодательством нормативных сроков.

Типовые отраслевые нормы бесплатной выдачи форменной одежды и обуви работникам утверждаются соответствующими отраслевыми постановлениями и постановлениями Минтруда и соцзащиты РБ.

В отдельных нормативных документах форменная одежда называется обмундированием. Например, подп.2.11 Инструкции о вещевом обеспечении органов и подразделений по чрезвычайным ситуациям Республики Беларусь, утвержденной постановлением МЧС РБ от 10.03.2005 № 26 (с изменениями и дополнениями, внесенными постановлением от 01.08.2006 № 34), установлено, что это комплект предметов одежды и обуви, снаряжения и знаков различия, установленных для работников органов и подразделений по чрезвычайным ситуациям, выдаваемых в личное пользование.

Действующими нормативными документами не установлены отличия между форменной и фирменной одеждой, выдаваемой по инициативе нанимателей. Однако если одежда демонстрирует принадлежность сотрудника к определенной организации и включает ее логотип (торговую марку, товарный знак), то ее следует рассматривать как фирменную одежду.

Фирменная одежда предназначена для создания имиджа определенного субъекта хозяйствования и может использоваться производственными и коммерческими организациями различных форм собственности и отраслевой принадлежности. Обязанность носить фирменную одежду устанавливается внутрифирменными правилами и стандартами, утвержденными руководителем организации. Обеспечение сотрудников фирменной одеждой может производиться на различных условиях:

— за счет средств нанимателя;

— оплачиваться в установленных соотношениях нанимателем и сотрудником;

— оплачиваться сотрудником в полном объеме единовременно либо частями путем удержания в установленные сроки из заработной платы.

В таблице 1 рассмотрены отдельные нормы законодательства, регулирующие вопросы выдачи форменной, фирменной и санитарной одежды.

Таблица 1
Нормы законодательства	Ссылка на пункт документа
Работники службы инкассации и работники, в обязанности которых входит осуществление соответственно инкассации и перевозки наличных денежных средств, платежных инструкций, драгоценных металлов, драгоценных камней и иных ценностей, обеспечиваются форменной одеждой, обувью, снаряжением к оружию и индивидуальными средствами защиты в порядке, установленном законодательством	П.25 Устава Национального банка Республики Беларусь, в редакции Указа Президента РБ от 19.06.2007 № 285
При исполнении должностных обязанностей работники службы инкассации должны быть в форменной одежде	П.8 Инструкции по организации кассовой работы в Национальном банке Республики Беларусь, утвержденной постановлением Совета директоров Нацбанка РБ от 27.11.2006 № 322
Прокурорский работник обеспечивается бесплатной форменной одеждой в порядке и по нормам, устанавливаемым Президентом РБ. Форменная одежда и знаки различия прокурорских работников учреждаются Президентом РБ	Ст.62 Закона РБ от 08.05.2007 № 220-З «О прокуратуре Республики Беларусь»
После приведения к присяге судье Конституционного Суда РБ вручаются удостоверение судьи, форменная одежда (мантия) и Кодекс чести судьи Республики Беларусь	Ст.93 Кодекса РБ от 29.06.2006 № 139-З «О судоустройстве и статусе судей» (с изменениями и дополнениями, внесенными Законом РБ от 30.12.2006 № 198-З)
Судебные исполнители обеспечиваются форменной одеждой с оплатой 50% ее стоимости, оставшаяся часть расходов по приобретению этой одежды финансируется хозяйственными судами за счет перечисленных им в соответствии с законодательством процентов от сумм, полученных при принудительном исполнении по имущественным взысканиям. Нормы снабжения форменной одеждой судебных исполнителей общих судов утверждаются Минюстом по согласованию с Верховным Судом, Минэкономики и Минфином; работников Службы судебных исполнителей хозяйственных судов РБ — Высшим Хозяйственным Судом по согласованию с Минэкономики и Минфином	П.3 Указа Президента РБ от 24.06.2005 № 295
Нормы снабжения форменной одеждой судебных исполнителей общих судов утверждены постановлением Минюста РБ от 11.07.2005 № 35. Правила ношения форменной одежды судебными исполнителями общих судов утверждены постановлением Минюста РБ от 11.07.2005 № 36. Судебные исполнители обеспечиваются форменной одеждой только после оплаты 50% ее стоимости. Финансирование расходов по обеспечению форменной одеждой судебных исполнителей производится в размере 50% за счет перечисленных хозяйственным судам в соответствии с законодательством процентов от сумм, полученных при принудительном исполнении по имущественным взысканиям, и в размере 50% за счет оплаты самими судебными исполнителями. Выплата денежной компенсации взамен форменной одежды не производится	Пп.4, 10, 15 Инструкции о порядке обеспечения судебных исполнителей общих судов форменной одеждой, финансирования расходов на приобретение форменной одежды, утвержденной постановлением Минюста РБ от 08.11.2005 № 58
Утверждены нормы выдачи форменной одежды должностным лицам государственной лесной охраны Республики Беларусь и описание форменной одежды должностных лиц государственной лесной охраны Республики Беларусь. Затраты на выдачу должностным лицам государственной лесной охраны форменной одежды финансируются за счет средств республиканского бюджета. Финансирование затрат на безвозмездную выдачу форменной одежды должностным лицам государственной лесной охраны городских (городов областного подчинения и г.Минска) исполнительных и распорядительных органов, в компетенцию которых входит ведение лесопаркового хозяйства, осуществляется за счет средств соответствующих местных бюджетов	Пп.7, 8, 10 Указа Президента РБ от 07.05.2007 № 214 «О некоторых мерах по совершенствованию деятельности в сфере лесного хозяйства»
Уполномоченные должностные лица Минлесхоза и подчиненных ему организаций, ведущих лесное хозяйство, государственной лесной охраны, Минприроды и его территориальных органов, Государственной инспекции охраны животного и растительного мира при Президенте РБ, государственных природоохранных учреждений при осуществлении государственного охотничьего контроля должны носить форменное обмундирование установленного образца, а также боевое и служебное оружие, находящееся у них на вооружении, специальные средства в соответствии с законодательством. Уполномоченные должностные лица Государственной инспекции охраны животного и растительного мира при Президенте РБ, Минсельхозпрода, Минприроды и его территориальных органов, Управления делами Президента РБ при осуществлении государственного рыболовного контроля носят форменное обмундирование установленного образца, а также боевое и служебное оружие, находящееся у них на вооружении, специальные средства в соответствии с законодательством	Пп.260, 137 Указа Президента РБ от 08.12.2005 № 580 «О некоторых мерах по повышению эффективности ведения охотничьего хозяйства и рыбохозяйственной деятельности, совершенствованию государственного управления» (с изменениями и дополнениями, внесенными постановлением Минприроды РБ от 20.03.2006 № 18)
Члены экипажей воздушных судов при исполнении служебных обязанностей должны быть одеты в форменную (специальную) одежду и иметь при себе действующее свидетельство авиационного специалиста, сертификат члена экипажа и предъявлять их по требованию уполномоченных должностных лиц	П.17 Авиационных правил организации и выполнения полетов в гражданской авиации Республики Беларусь, утвержденных постановлением Минтранса РБ от 19.09.2006 № 37
Смешивание специальной одежды с форменной одеждой, выдаваемой работникам в соответствии с Указом Президента РБ от 13.06.2002 № 300 «О форменной одежде и знаках различия авиационного персонала гражданской авиации Республики Беларусь», а также замена форменной одежды специальной одеждой не допускаются	П.2 примечаний к Типовым отраслевым нормам бесплатной выдачи средств индивидуальной защиты работникам гражданской авиации, утвержденным постановлением Минтруда и соцзащиты РБ от 29.09.2004 № 107
Для должностных лиц таможенных органов и работников учреждений, подчиненных ГТК РБ, которым присваиваются персональные звания, устанавливается ношение форменной одежды. Форма одежды утверждается Президентом РБ, а правила ее ношения — ГТК РБ. Форменная одежда выдается бесплатно. Вместо выдачи форменной одежды разрешается выплата денежной компенсации в случаях и порядке, определенных Правительством РБ, если иное не определено Президентом РБ	П.4 ст.325 Таможенного кодекса РБ от 04.01.2007 № 204-З
Примечание. Перечисленные нормативные акты регулируют в основном порядок выдачи форменной одежды в организациях бюджетной сферы. В данной статье поставлена цель рассмотреть порядок учета форменной (фирменной) одежды для коммерческих организаций. В качестве примера таких организаций можно назвать организации БелЖД, РГО «Белпочта», торговли и общественного питания и др. Ниже рассмотрено, какие нормативные документы регулируют порядок обеспечения персонала указанных организаций форменной одеждой
Работники железнодорожного транспорта общего пользования имеют право ношения форменной одежды и знаков различия. Описание форменной одежды и знаков различия, перечень должностей (профессий) работников железнодорожного транспорта общего пользования, имеющих право на их ношение, утверждаются Президентом РБ	Ст.40 Закона РБ от 06.01.1999 № 237-З «О железнодорожном транспорте» (с изменениями и дополнениями, внесенными в т.ч. Законом РБ от 19.07.2004 № 306-З)
Смешивание специальной одежды с форменной одеждой, выдаваемой работникам в соответствии с Указом Президента РБ от 20.08.2001 № 443 «О геральдическом знаке-эмблеме Белорусской железной дороги, форменной одежде и знаках различия работников железнодорожного транспорта общего пользования», а также замена форменной одежды специальной одеждой не допускаются	П.2 примечаний к Типовым отраслевым нормам бесплатной выдачи средств индивидуальной защиты работникам железнодорожного транспорта, утвержденным постановлением Минтруда и соцзащиты РБ от 07.06.2005 № 67
Смешивание специальной одежды с форменным обмундированием, выдаваемым работникам предприятий и подразделений специальной связи республиканского унитарного предприятия почтовой связи «Белпочта», а также замена форменного обмундирования специальной одеждой не допускаются	П.2 примечаний к Типовым отраслевым нормам бесплатной выдачи средств индивидуальной защиты работникам связи, утвержденным постановлением Минтруда и соцзащиты РБ от 04.05.2005 № 51
Персонал продавца должен быть обеспечен нагрудными знаками с указанием в них должности, фамилии, имени, отчества, а в продовольственных магазинах — также специальной санитарной одеждой, в торговых объектах общественного питания — санитарной или форменной одеждой	П.12 Правил осуществления розничной торговли отдельными видами товаров и общественного питания, утвержденных постановлением Совета Министров РБ от 07.04.2004 № 384 (с изменениями и дополнениями, внесенными в т.ч. постановлением от 11.09.2006 № 1179)
Установлены нормы санитарной одежды, санитарной обуви и санпринадлежностей для работников предприятий системы Министерства торговли СССР, а именно для предприятий по торговле продовольственными товарами, кулинарией и полуфабрикатами; общественного питания; колхозных рынков; холодильников, хладокомбинатов, баз, складов, производства и цехов по изготовлению бумажной тары и других предприятий; общих профессий; хлебопекарен; подсобных хозяйств и откормочных пунктов	Приказ Минторга СССР от 27.12.1983 № 308 (опубликован в журнале «Гермес», 2005, № 1)
Минторгу, Белкоопсоюзу, облисполкомам, Минскому горисполкому поручено в 2007 г. разработать нормы использования санитарной одежды, санитарной обуви и санитарных принадлежностей для работников торговых объектов общественного питания и форменной одежды и обуви для работников ресторанов, кафе, баров	П.34 Мероприятий по реализации Программы развития внутренней торговли Республики Беларусь на 2006-2010 годы, утвержденных постановлением Совета Министров РБ от 27.07.2006 № 941
Производственные организации при организации питания структурным подразделением производственной организации осуществляют материально-техническое обеспечение объекта питания с включением затрат в себестоимость продукции (работ, услуг), в т.ч. предоставляют санитарную и форменную одежду	П.15 Положения о порядке организации общественного питания в производственных организациях, утвержденного постановлением Минторга РБ от 05.05.2007 № 27
Наименование фирменного магазина включает слово «фирменный», название магазина, его принадлежность и специализацию (при необходимости). Фирменный магазин имеет зарегистрированный в установленном порядке знак торгового обслуживания и фирменную одежду для персонала	П.8 Типового положения о фирменном магазине предприятия (объединения), утвержденного приказом Минторга РБ от 27.10.1998 № 138 (с изменениями и дополнениями, внесенными в т.ч. постановлением от 02.10.2003 № 47)
Обслуживание осуществляется членами сервисной бригады, прошедшими специальную подготовку в области быстрого обслуживания, персонал обеспечивается фирменной одеждой, обувью и нагрудным знаком с указанием должности специалиста, фамилии, имени	Приказ Минторга РБ и Белкоопсоюза от 01.10.1997 № 128/117 «О введении характеристики ресторанов быстрого обслуживания иностранного предприятия «Рестораны «МакДональдс»

Основные требования к форменной одежде и обуви в объектах общепита определены в приложениях 5 и 6 к Инструкции по классификации торговых объектов общественного питания, утвержденной постановлением Минторга РБ от 08.01.2004 № 1 (с изменениями и дополнениями, внесенными постановлением от 13.02.2007 № 9):

<ИЗВЛЕЧЕНИЕ>

ОСНОВНЫЕ ТРЕБОВАНИЯ К ПЕРСОНАЛУ, МЕТОДАМ ОБСЛУЖИВАНИЯ ПОТРЕБИТЕЛЕЙ, ФОРМЕННОЙ ОДЕЖДЕ, ОБУВИ, МУЗЫКАЛЬНОМУ ОБСЛУЖИВАНИЮ ДЛЯ РЕСТОРАНОВ, КАФЕ, БАРОВ РАЗЛИЧНЫХ НАЦЕНОЧНЫХ КАТЕГОРИЙ
Требования	Ресторан	Кафе	Бар
люкс	выс-шая	пер-вая	вто-рая	люкс	выс-шая	пер-вая	вто-рая	люкс	выс-шая	пер-вая	вто-рая
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12	13
<…> 3. Одежда и обувь:
3.1. наличие у обслуживающего персонала форменной одежды и обуви единого образца	+	+	—	—	+	+	—	—	+	+	—	—
3.2. наличие форменной одежды	—	—	+	+	—	—	+	+	—	—	+	+

<…>

Примечание. Знак «+» — предусматривается, знак «-» — не предусматривается.

<…>

ОСНОВНЫЕ ТРЕБОВАНИЯ К ПЕРСОНАЛУ, МЕТОДАМ ОБСЛУЖИВАНИЯ ПОТРЕБИТЕЛЕЙ, ФОРМЕННОЙ ОДЕЖДЕ, ОБУВИ, МУЗЫКАЛЬНОМУ ОБСЛУЖИВАНИЮ ДЛЯ ОБЪЕКТОВ ОБЩЕСТВЕННОГО ПИТАНИЯ ИНЫХ ТИПОВ РАЗЛИЧНЫХ НАЦЕНОЧНЫХ КАТЕГОРИЙ
Требо-вания	Столовая	Заку-сочная	Буфет	Кафетерий	Ресторан быстрого обслу-живания	Мини-кафе, лет-нее кафе
вто-рая	третья	пер-вая	вто-рая	пер-вая	вто-рая	третья	вто-рая	третья	пер-вая	вто-рая	вто-рая
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12	13
<…> 3. Одеж-да и обувь:
3.1. на-личие у обслу-живаю-щего персо-нала фор-менной одежды и обуви единого образца	—	—	—	—	—	—	—	—	—	—	—	—
3.2. на-личие фор-менной одежды	+	+	+	+	+	+	+	+	+	+	+	+

<…>

Примечание. Знак «+» — предусматривается, знак «-» — не предусматривается.

<…>

Документальное оформление приобретения и выдачи форменной (фирменной) одежды

Порядок документального оформления, отражения в бухгалтерском учете и налогообложение операций, связанных с использованием форменной (фирменной) одежды, зависят от условий выдачи ее сотрудникам.

Форменная одежда, выдаваемая сотрудникам на безвозмездной основе в соответствии с нормами, установленными законодательством, может поступать от поставщиков по договорам купли-продажи, от предприятий бытового обслуживания на основании заказа на пошив либо из своего производства.

Поступающая от поставщиков форменная одежда должна быть оформлена товарно-транспортной накладной формы ТТН-1 или товарной накладной формы ТН-2 и принимается по количеству и качеству согласно требованиям Положения о приемке товаров по количеству и качеству, утвержденного постановлением Кабинета Министров РБ от 26.04.1996 № 285 (с изменениями и дополнениями, внесенными постановлением Совета Министров РБ от 02.08.2006 № 990). Каждая партия форменной одежды проверяется на соответствие установленным требованиям, ГОСТам, техническим условиям. При отсутствии расхождений по количеству и качеству форменная одежда оприходуется на склад на основании ТТН-1 или ТН-2.

Если изготовление форменной одежды производят организации бытового обслуживания либо другие специализированные организации, то в акте выполненных работ указывается фактическая стоимость готовых изделий по согласованным ценам по прейскуранту и заказу на пошив.

В бухгалтерском учете и отчетности форменная одежда отражается в оценке по фактической себестоимости. При поступлении от поставщиков фактическая себестоимость форменной одежды включает суммы, уплаченные поставщикам в соответствии с договором (заказом на пошив), расходы по доставке, таможенные пошлины и сборы, прочие расходы, связанные с приобретением.

Если организация самостоятельно изготавливает форменную одежду для своих сотрудников, то ее стоимость определяется на основании карточки учета затрат на выполнение заказа. Оприходование выпущенной из производства форменной одежды осуществляется на основании накладной на внутреннее перемещение.

Определение потребности в форменной одежде (обуви) производится на основании заявок структурных подразделений. В организации ежегодно разрабатывается смета-расчет. Необходимое количество форменной одежды приобретается в соответствии с предусмотренными в смете суммами и данными о количестве соответствующей номенклатуры одежды и обуви на складе.

В настоящее время нормативно-правовые документы не устанавливают форм первичной учетной документации, используемой для организации учета выданной форменной одежды и обуви. Такие формы можно разработать самостоятельно с учетом особенностей и объемов хозяйственной деятельности, отраслевой принадлежности, организации производства и управления. Требования по разработке форм учетной документации, используемой для организации первичного и аналитического учета, содержатся в ст.9 Закона РБ «О бухгалтерском учете и отчетности», в которой приводится перечень обязательных реквизитов первичного учетного документа. Основанием для разработки документа могут служить типовые формы, предназначенные для учета специальной одежды, средств индивидуальной защиты, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, утвержденные постановлением Госкомстата СССР от 28.12.1989 № 241, и некоторые типовые формы отраслевых первичных документов, утвержденные:

— постановлением Минсельхозпрода РБ от 22.11.2005 № 69 (акт на списание инвентаря, спецодежды и спецобуви формы 209-АПК, личная карточка учета спецодежды, спецобуви и предохранительных приспособлений формы 210-АПК);

— постановлением Минстройархитектуры РБ от 11.04.2005 № 13 (акт на списание специальной одежды и средств индивидуальной защиты формы С-8);

— постановлением Минпрома РБ от 29.12.2004 № 21 (Акт на списание инвентаря и хозяйственных принадлежностей формы М-39п; личная карточка учета спецодежды, спецобуви и предохранительных приспособлений формы М-37п; ведомость учета выдачи спецодежды, спецобуви и предохранительных приспособлений формы М-38п).

По мнению автора, для организации учета выданной форменной одежды и обуви могут использоваться следующие формы первичной учетной документации:

— требование на отпуск форменной одежды и обуви;

— личная карточка учета форменной одежды и обуви;

— ведомость учета выдачи (возврата) форменной одежды и обуви;

— акт на списание форменной одежды и обуви.

Утверждение форм первичных документов, используемых для организации учета выданной форменной одежды и обуви, производится в составе положения об учетной политике организации.

В требованиях на отпуск форменной одежды и обуви указывается основание выдачи сотрудникам имущества со склада.

Личная карточка учета форменной одежды открывается на каждого сотрудника в одном экземпляре и хранится у кладовщика. В ней с использованием натуральных измерителей отражаются наименование, количество и сроки использования сотрудником форменной одежды, полученной на складе. В случае утери предметов форменной одежды либо обуви в графе «Возвращено» личной карточки указываются номер и дата акта выбытия. В случаях выдачи бывшей в употреблении форменной одежды в карточке проставляется процент ее годности. В целях контроля времени нахождения форменной одежды и обуви в эксплуатации на каждом предмете проставляется штамп с указанием даты его выдачи.

Требование на отпуск и личная карточка являются основанием для контроля за соблюдением сроков носки и обоснованностью выдачи форменной одежды.

При автоматизированной форме бухгалтерского учета используется ведомость учета выдачи (возврата) форменной одежды и обуви. Сдача работниками форменной одежды в стирку, дезинфекцию, ремонт, а также теплой форменной одежды и обуви для организованного хранения оформляется в ведомости распиской материально ответственного лица о приемке имущества. Возврат работникам форменной одежды после стирки, дезинфекции, ремонта и хранения (теплой форменной одежды и обуви) производится по тем же ведомостям, в которых была оформлена приемка, под расписку сотрудника в предусмотренной для этого графе.

Акт на списание форменной одежды и обуви составляется в случае выбытия форменной одежды и обуви по истечении нормативных сроков ее использования, а также в случае утери, порчи и т.п. Акт утверждает руководитель организации, который выносит решение о возмещении причиненного ущерба на основании анализа причин утраты имущества, указанных в акте.

По инициативе нанимателя за счет собственных средств организации могут приобретать и выдавать работникам форменную одежду сверх норм, установленных законодательством. В этом случае порядок документального оформления и организация аналитического учета будут соответствовать правилам документооборота по фирменной одежде.

Рассмотрим порядок документального оформления операций, связанных с использованием форменной (фирменной) одежды по инициативе нанимателя.

Организации, которые используют форменную (фирменную) одежду для поддержания собственного имиджа, должны закрепить это право во внутренних организационно-распорядительных документах. Вид форменной (фирменной) одежды, порядок ее выдачи сотрудникам, сроки использования, порядок замены и возврата устанавливаются коллективным договором.

В начале каждого отчетного года приказом руководителя организации утверждается перечень лиц с указанием их должностей и профессий согласно штатному расписанию, которые обеспечиваются форменной (фирменной) одеждой. Отдельным пунктом приказа утверждаются нормы выдачи и сроки использования форменной (фирменной) одежды в разрезе должностей и профессий сотрудников данной организации.

Обязанности сотрудника по обеспечению сохранности форменной (фирменной) одежды и ее использованию отражаются в трудовом договоре (контракте), заключаемом при оформлении трудовых отношений в момент приема его на работу.

В качестве приложения к учетной политике организации может быть разработано и утверждено положение о порядке приобретения, выдачи, хранения, использования, возврата и списания форменной (фирменной) одежды. График документооборота должен включать перечень первичных документов, используемых для организации учета форменной (фирменной) одежды.

Организация документооборота по отражению в учете операций, связанных с поступлением форменной (фирменной) одежды, производится в порядке, предусмотренном для форменной одежды, выдаваемой сотрудникам на безвозмездной основе в соответствии с нормами.

Общий порядок формирования себестоимости форменной (фирменной) одежды аналогичен порядку, установленному для форменной одежды, выдаваемой сотрудникам на безвозмездной основе в соответствии с нормами. Однако кроме перечисленных расходов в состав себестоимости дополнительно включаются расходы, связанные с улучшением технических характеристик, нанесением фирменной эмблемы (логотипа) и краткого наименования организации.

Основные различия в учете форменной одежды, выдаваемой сотрудникам на безвозмездной основе в соответствии с нормами, и форменной (фирменной) одежды, выдаваемой по решению нанимателя, связаны с различными источниками возмещения затрат нанимателя по ее приобретению.

Бухгалтерский учет приобретения и использования форменной (фирменной) одежды и обуви

Согласно подп.13.7.3.3 Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Минэкономики РБ, Минфина РБ, Минстата РБ и Минстройархитектуры РБ от 23.11.2001 № 187/110/96/18 (с изменениями и дополнениями), форменная одежда и обувь, предназначенные для выдачи работникам в соответствии с законодательством, не включаются в состав основных средств и независимо от стоимости и срока службы учитываются в составе оборотных активов.

Инструкцией по применению Типового плана счетов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.05.2003 № 89 (с изменениями и дополнениями), для отражения в бухгалтерском учете форменной (фирменной) одежды и обуви предусмотрен синтетический счет 10 «Материалы», субсчет 10-9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности». При значительной номенклатуре форменной (фирменной) одежды и обуви в рабочем плане счетов к счету 10 «Материалы» могут открываться отдельные субсчета:

10-12 «Форменная (фирменная) одежда и обувь на складе»;

10-13 «Форменная (фирменная) одежда и обувь в эксплуатации»;

10-14 «Износ форменной одежды».

Такая детализация учетной информации позволит вести раздельный учет форменной одежды, находящейся на складе и выданной работникам, а также контролировать установленные сроки ее использования и порядок списания расходов на приобретение.

Если форменная одежда и обувь выдаются в соответствии с отраслевыми нормами бесплатной выдачи, установленными законодательством РБ, то их стоимость согласно п.2 постановления Минфина РБ от 23.03.2004 № 41 «Об утверждении лимита отнесения имущества к отдельным предметам в составе оборотных средств» (с изменениями и дополнениями, внесенными постановлением от 16.03.2007 № 45) переносится на затраты по производству и реализации продукции, работ, услуг, расходы на реализацию товаров как по предметам, по которым установлены сроки службы (спецодежда, спецобувь и др.), т.е. погашается ежемесячно исходя из сроков их службы.

Стоимость предметов до 1 базовой величины списывается единовременно на затраты по производству и реализации продукции (работ, услуг), расходы на реализацию товаров по мере передачи их в эксплуатацию. Учет указанных предметов осуществляется в количественном выражении материально ответственными лицами.

В соответствии с действующим законодательством для целей бухгалтерского учета стоимость бесплатно выдаваемой форменной одежды, остающейся в личном постоянном пользовании работника, или сумма льгот в связи с ее продажей по сниженным ценам включается в состав себестоимости продукции (работ, услуг) и входит в состав расходов на оплату труда. Эта норма определена подп.2.7.1 Основных положений по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденных Минэкономики РБ 26.01.1998 № 19-12/397, Минфином РБ 30.01.1998 № 3, Минстатом РБ 30.01.1998 № 01-21/8 и Минтрудом РБ 30.01.1998 № 03-02-07/300 (с изменениями и дополнениями), и распространяется на организации всех форм собственности.

Организации торговли и общественного питания могут руководствоваться аналогичной нормой, содержащейся в ст.3 Методических указаний по составу и учету издержек обращения (производства), финансовых результатов деятельности организаций торговли и общественного питания, утвержденных приказом Минфина РБ от 20.09.2002 № 86.

Статьей 2 Закона РБ от 29.02.1996 № 138-XIII «Об обязательных страховых взносах в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь» (с изменениями и дополнениями, внесенными в т.ч. Законом РБ от 19.07.2006 № 155-З) установлено, что все виды выплат в денежном и (или) натуральном выражении, начисленные в пользу работников по всем основаниям, независимо от источников финансирования, включая вознаграждения по гражданско-правовым договорам, являются объектом для начисления обязательных страховых взносов в ФСЗН, кроме предусмотренных перечнем видов выплат, на которые не начисляются обязательные страховые взносы в ФСЗН, утверждаемым Советом Министров РБ.

Согласно п.8 Перечня видов выплат, на которые не начисляются взносы по государственному социальному страхованию в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты и по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белорусское республиканское унитарное страховое предприятие «Белгосстрах», утвержденного постановлением Совета Министров РБ от 25.01.1999 № 115 (с изменениями и дополнениями, внесенными в т.ч. постановлением Совета Министров РБ от 26.04.2007 № 535), на стоимость форменной одежды и обмундирования, выдаваемых в соответствии с законодательством РБ, не начисляются взносы по государственному социальному страхованию.

Пунктом 2 Положения о порядке уплаты страховщику страховых взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденного постановлением Совета Министров РБ от 10.10.2003 № 1297 (с изменениями и дополнениями, внесенными постановлением от 26.04.2007 № 535), определено, что объектом для начисления страховых взносов являются все виды выплат (доходов, вознаграждений) в денежном и (или) натуральном выражении, начисленные в пользу застрахованных лиц по всем основаниям, независимо от источников финансирования. На стоимость форменной одежды, выданной работникам в соответствии с законодательством РБ, страховые взносы не начисляются на основании п.8 вышеназванного Перечня.

Отражение в бухгалтерском учете хозяйственных операций по поступлению и выдаче форменной одежды сотрудникам на безвозмездной основе согласно нормам рассмотрим на условном примере (см. таблицу 2).

Таблица 2
№ п/п	Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
1	Перечислено поставщику за форменную одежду для сотрудников организации — всего, в т.ч. НДС — 18% (основание — договор купли-продажи, платежное поручение)	60	51	1 062 000
2	Оприходована на склад форменная одежда, полученная у поставщика (основание — ТТН-1 (ТН-2), договор купли-продажи)	10-12	60	900 000
3	Отражается НДС, выделенный в документах поставщика (основание — ТТН-1 (ТН-2), книга покупок)	18-3	60	162 000
4	Принят к вычету НДС, выделенный в документах поставщика (если не относится на увеличение стоимости) (основание — книга покупок, платежное поручение, накладные)	68-2	18-3	162 000
5	Приобретенная у поставщика форменная одежда выдана сотрудникам по нормам на безвозмездной основе (основание — соответствующие первичные документы)	10-13	10-12	900 000
6	Начислен износ форменной одежды за текущий месяц (нормативный срок эксплуатации 24 мес.) (основание — бухгалтерская справка-расчет)	20, 25, 26 и др.	10-13, 10-14	37 500

Стоимость бесплатно выдаваемой форменной одежды и обмундирования, остающихся в постоянном личном пользовании, или разница в стоимости в связи с продажей ее работникам по сниженным ценам относится к затратам на оплату труда и включается в состав расходов, принимаемых при исчислении налога на прибыль. Данная норма содержится в подп.3.6 ст.3 Закона РБ от 22.12.1991 № 1330-XII «О налогах на доходы и прибыль» (с изменениями и дополнениями, внесенными Законом РБ от 29.12.2006 № 190-З).

Согласно подп.1.28 ст.12 Закона РБ от 21.12.1991 № 1327-XII «О подоходном налоге с физических лиц» (с изменениями и дополнениями, внесенными Законом РБ от 29.12.2006 № 190-З) не подлежит налогообложению стоимость форменной одежды, выдаваемой в соответствии с законодательством РБ.

Необходимо также учитывать, что на основании подп.5.19 Перечня выплат, учитываемых при исчислении среднего заработка (приложение к Инструкции о порядке исчисления среднего заработка, сохраняемого в случаях, предусмотренных законодательством, в редакции постановления Минтруда и соцзащиты РБ от 27.03.2006 № 37), стоимость выданных бесплатно работникам форменной одежды, обмундирования, остающихся в личном пользовании, или расходы организации в связи с их продажей по пониженным ценам не учитываются при исчислении среднего заработка.

Расходы на приобретение форменной одежды, выдаваемой сотрудникам на безвозмездной основе по нормам, установленным законодательством, списываются в порядке, предусмотренном для специальной одежды и средств индивидуальной защиты.

В соответствии с подп.6.2 Инструкции по учету розничного товарооборота, товарных запасов в торговле, утвержденной постановлением Минстата РБ от 02.07.2002 № 59 (с изменениями и дополнениями, внесенными в т.ч. постановлением от 29.10.2004 № 190), в розничный товарооборот торговли включается продажа рабочим и служащим форменной одежды со складов материально-технического снабжения организации по времени ее выдачи в размере оплачиваемой работником стоимости.

По функциональной роли в процессе производства форменная и фирменная одежда имеют общие идентификационные признаки, что позволяет рассматривать их как идентичные объекты и использовать для отражения в бухгалтерском учете субсчета 10-12, 10-13, 10-14.

Если форменная (фирменная) одежда приобретается по инициативе организации и выдается сотрудникам на безвозмездной основе, то все расходы, связанные с ее приобретением и использованием, возмещаются за счет средств нанимателя. На счетах бухгалтерского учета организации данные операции будут отражены следующим образом (см. таблицу 3).

Таблица 3
№ п/п	Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
1	Приобретенная у поставщика форменная (фирменная) одежда выдана сотрудникам за счет средств нанимателя (основание — соответствующие первичные документы)	10-13	10-12	900 000
2	Показывается источник финансирования форменной (фирменной) одежды (основание — коллективный договор, бухгалтерская справка)	92	10-13	900 000
3	Начислен НДС, если он не был отнесен на увеличение стоимости (основание — бухгалтерская справка-расчет)	92	68-2	162 000

Если форменная (фирменная) одежда и обувь выдаются за счет собственных средств организации, то такая операция в составе совокупного дохода подлежит обложению подоходным налогом, по ней начисляются отчисления в ФСЗН и взносы БРУСП «Белгосстрах».

Коллективным договором может быть предусмотрено, что стоимость форменной (фирменной) одежды оплачивается в установленных соотношениях нанимателем и сотрудником. В этом случае стоимость форменной (фирменной) одежды, оплаченная сотрудником, является выручкой от реализации прочих активов и отражается на счете 91 «Операционные доходы и расходы» в порядке, установленном Инструкцией по применению Типового плана счетов.

Стоимость форменной (фирменной) одежды может быть частично списана за счет собственных средств организации. В бухгалтерском учете данные операции будут отражены записями, представленными в таблице 4.

Таблица 4
№ п/п	Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
1	Приобретенная у поставщика форменная (фирменная) одежда выдана сотрудникам по нормам на безвозмездной основе (основание — соответствующие первичные документы)	10-13	10-12	900 000
2	Списана за счет собственных средств (фонда потребления) стоимость форменной (фирменной) одежды, выданной сотрудникам (60% от ее учетной стоимости) (основание — коллективный договор, бухгалтерская справка)	92, 84	10-13	540 000
3	Начислен НДС от стоимости форменной (фирменной) одежды, если он не был отнесен на увеличение стоимости (18%) (основание — бухгалтерская справка-расчет)	92, 84	68-2	97 200
4	Произведены отчисления ФСЗН (основание — соответствующие документы)	20, 23, 25, 26, 44	69	189 000
Произведены отчисления БРУСП «Белгосстрах» (основание — соответствующие документы)	20, 23, 25, 26, 44	76	1620
Удержан подоходный налог (рассчитывается из совокупного дохода) (основание — соответствующие документы)	70	68
5	Списана стоимость форменной (фирменной) одежды, возмещаемой сотрудниками (40% от ее учетной стоимости) (основание — коллективный договор, бухгалтерская справка)	91-2	10-13	360 000
6	Начислен НДС от стоимости форменной (фирменной) одежды, реализованной сотрудникам (18%) (основание — бухгалтерская справка-расчет)	91-3	68-2	64 800
7	Отражена выручка от реализации форменной (фирменной) одежды сотрудникам организации (основание — соответствующие первичные документы)	73-3	91-1	424 800
8	Возмещена работниками стоимость полученной форменной (фирменной) одежды (основание — приходный кассовый ордер, заявление работника, расчетная ведомость)	50, 70	73-3	424 800

В случаях, когда стоимость форменной (фирменной) одежды оплачивается сотрудником в полном объеме, коллективным договором может быть предусмотрена возможность возмещения ее стоимости частями путем удержания в установленные сроки из заработной платы. В соответствии со ст.107 ТК удержания из заработной платы работника могут производиться только по его письменному заявлению при осуществлении безналичных расчетов. Период, в течение которого будут производиться такие удержания, должен быть указан в коллективном договоре и трудовом договоре, составляемом при приеме сотрудника на работу.

Право собственности на форменную (фирменную) одежду, полностью оплаченную сотрудником, переходит в момент отпуска ее со склада.

В бухгалтерском учете организации по данным операциям будут составлены записи, представленные в таблице 5.

Таблица 5
№ п/п	Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
1	Приобретенная у поставщика форменная (фирменная) одежда выдана сотрудникам (основание — соответствующие первичные документы)	10-13	10-12	900 000
2	Списана стоимость форменной (фирменной) одежды, возмещаемой сотрудниками (100% от ее учетной стоимости) (основание — коллективный договор, бухгалтерская справка, соответствующие первичные документы)	91-2	10-13	900 000
3	Начислен НДС от стоимости форменной (фирменной) одежды, реализованной сотрудникам (18%) (основание — бухгалтерская справка-расчет)	91-3	68-2	162 000
4	Отражена выручка от реализации форменной (фирменной) одежды сотрудникам организации (основание — соответствующие документы)	73-3	91-1	1 062 000
5	Возмещена работниками стоимость полученной форменной (фирменной) одежды 1-й месяц; 2-й месяц; 3-й месяц и т.д. (основание — приходный кассовый ордер, заявление работника, расчетная ведомость)	70	73-3	354 000 354 000 354 000

20.07.2007 г.

Наталья Лесневская, кандидат экономических наук, доцент, докторант

Журнал «Главный Бухгалтер» № 28, 2007 г.

От редакции: С 19 июля 2007 г. в приложение к постановлению Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь от 07.06.2005 № 67 «Об утверждении Типовых отраслевых норм бесплатной выдачи средств индивидуальной защиты работникам железнодорожного транспорта» на основании постановления Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь от 21.06.2007 № 86 внесены изменения и дополнения.