Бухгалтерский учет: Вознаграждение по итогам работы за год: отражение в бухгалтерском учете, налогообложение и исправление ошибок
ВОЗНАГРАЖДЕНИЕ ПО ИТОГАМ РАБОТЫ ЗА ГОД: ОТРАЖЕНИЕ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ, НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ИСПРАВЛЕНИЕ ОШИБОК
Бухгалтерский учет вознаграждения
В нормативных документах четко не закреплено, за счет какого источника следует начислять вознаграждение по итогам работы за год. Эта проблема возникла с 1 января 2004 г.
До 1 января 2004 г. в соответствии с подп.2.7.2.2 Основных положений по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденных Минэкономики РБ 26.01.1998 № 19-12/397, Минфином РБ 30.01.1998 № 3, Минстатом РБ 30.01.1998 № 01-21/8 и Минтрудом РБ 30.01.1998 № 03-02-07/300 (с изменениями и дополнениями) (далее — Основные положения), в себестоимость продукции (работ, услуг) не включалось вознаграждение по итогам работы за год. Такие выплаты в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкцией по его применению, утвержденным приказом Минфина СССР от 01.11.1991 № 56, могли производиться за счет:
а) прибыли, остающейся в распоряжении, с отражением по дебету счета 87 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»;
б) фонда потребления, созданного за счет чистой прибыли, с отражением по дебету счета 88 «Фонды специального назначения», субсчет «Фонд потребления».
После внесения постановлением Минэкономики РБ, Минфина РБ, Минстата РБ и Минтруда РБ от 30.12.2003 № 258/186/256/166 изменений в Основные положения подп.2.7.2.2 был исключен.
Пунктом 9 Положения об условиях оплаты труда руководителей государственных организаций и организаций с долей собственности государства в их имуществе, утвержденного постановлением Совета Министров РБ от 25.07.2002 № 1003 (с изменениями и дополнениями, внесенными в т.ч. постановлением от 31.01.2007 № 125), закреплено, что руководителям могут выплачиваться из прибыли, оставшейся после налогообложения, вознаграждение по итогам работы за год согласно условиям выплаты указанного вознаграждения работникам организации в размере, установленном органом, заключившим контракт, но не более одного среднемесячного заработка в год.
Аналогичная норма содержится и в письме Минсельхозпрода РБ от 02.03.2004 № 03-1-3/ /11-99-2150 «О порядке определения условий оплаты труда руководителей» (с изменениями и дополнениями, внесенными в т.ч. письмом от 12.07.2004 № 03-6/11-369/7528).
Проанализировав нормы законодательства, можно сделать вывод, что начисление вознаграждения по итогам работы за год производится за счет прибыли, остающейся после налогообложения, поэтому целесообразно его отражать в соответствии с Типовым планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденными постановлением Минфина РБ от 30.05.2003 № 89, записью: Д-т 92 «Внереализационные доходы и расходы» (84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)») — К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Письмом Минфина РБ от 17.12.2004 № 15-4/563 закреплено, что начисленные суммы по оплате труда, не включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг), отражаются по дебету счета 84, но при наличии прибыли.
В письме Минфина РБ от 15.11.2005 № 15-9/585 «Разъяснение о порядке отражения в бухгалтерском учете расходов организаций на потребление» указано, что п.7 ст.3 Закона РБ «О налогах на доходы и прибыль» определены затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), не учитываемые при определении облагаемой налогом прибыли, отдельные из которых (в т.ч. вознаграждения по итогам работы за год) следует в целях бухгалтерского учета отражать по дебету счета 92 «Внереализационные доходы и расходы».
Письмом Минтруда и соцзащиты РБ от 23.06.2006 № 03-02-09/2819П «О применении норм постановления Совета Министров Республики Беларусь от 27.04.2006 № 555» разъясняется, что с принятием постановления Совета Министров РБ от 27.04.2006 № 555 «О некоторых мерах по совершенствованию государственного регулирования оплаты труда» не изменяется порядок выплаты вознаграждения по итогам работы за год.
Налоговый учет вознаграждения
В соответствии с подп.7.3 п.7 ст.3 Закона РБ от 22.12.1991 № 1330-XII «О налогах на доходы и прибыль» (с изменениями и дополнениями, внесенными в т.ч. Законом РБ от 29.12.2006 № 190-З) вознаграждения по итогам работы за год не учитываются в составе затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг) при определении облагаемой налогом прибыли.
Чрезвычайный налог и отчисления в фонд содействия занятости (единым платежом)
Сразу отметим, что с 1 января 2007 г. чрезвычайный налог и отчисления в фонд содействия занятости не исчисляются и не уплачиваются, так как упразднены Законом РБ от 29.12.2006 № 191-З «О бюджете Республики Беларусь на 2007 год».
В 2006 г. указанный налог и отчисления начислялись в соответствии с Инструкцией о порядке реализации взимания чрезвычайного налога для ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС и обязательных отчислений в государственный фонд содействия в 2006 году, утвержденной постановлением МНС РБ от 28.01.2006 № 13. Согласно подп.2.2.2 приложения 3 к Закону РБ от 31.12.2005 № 81-З «О бюджете Республики Беларусь на 2006 год» вознаграждение по итогам работы за год относилось к единовременным (поощрительным) выплатам, включаемым в состав фонда заработной платы для исчисления чрезвычайного налога и обязательных отчислений в государственный фонд содействия занятости. Начисленные суммы указанных налога и отчислений согласно п.32 названной Инструкции относились на себестоимость продукции, товаров (работ, услуг) и включались в затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении, и отражались по дебету счетов учета затрат и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Взносы в Фонд социальной защиты населения
Статьей 2 Закона РБ от 29.02.1996 № 138-XIII «Об обязательных страховых взносах в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь» (с изменениями и дополнениями, внесенными Законом РБ от 19.07.2006 № 155-З) установлено, что объектом для начисления обязательных страховых взносов в Фонд социальной защиты населения для работодателей и работающих граждан являются все виды выплат в денежном и (или) натуральном выражении, начисленных в пользу работников по всем основаниям независимо от источников финансирования, включая вознаграждения по гражданско-правовым договорам, кроме предусмотренных перечнем видов выплат, на которые не начисляются обязательные страховые взносы.
Перечень видов выплат, на которые не начисляются взносы по государственному социальному страхованию в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты, утвержден постановлением Совета Министров РБ от 25.01.1999 № 115 (с изменениями и дополнениями, внесенными в т.ч. постановлением Совета Министров РБ от 17.10.2006 № 1371).
В указанном перечне отсутствует вознаграждение по итогам работы за год, поэтому суммы вознаграждения облагаются отчислениями в Фонд социальной защиты населения (как правило, у работников коммерческих организаций удерживаются взносы в размере 1%, а организация уплачивает отчисления в размере 35%).
В соответствии с подп.2.2.16 Основных положений (с изменениями и дополнениями, внесенными в т.ч. постановлением от 16.07.2004 № 182/112/139/83) обязательные отчисления от всех видов оплаты труда работников, занятых в производстве соответствующей продукции (работ, услуг), независимо от источников выплат по установленным законодательством нормам в Фонд социальной защиты населения включаются в себестоимость в целях бухгалтерского учета и учитываются в составе затрат, уменьшающих прибыль при налогообложении. Начисление взносов за счет средств организации отражается по дебету счетов по учету затрат и кредиту счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».
Страховые взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний
Пунктом 2 Положения о порядке уплаты страховщику страховых взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденного постановлением Совета Министров РБ от 10.10.2003 № 1297 (с изменениями и дополнениями, внесенными в т.ч. постановлением Совета Министров РБ от 04.11.2006 № 1462), закреплено, что объектом для начисления страховых взносов являются все виды выплат (доходов, вознаграждений) в денежном и (или) натуральном выражении, начисленные в пользу застрахованных лиц по всем основаниям, независимо от источников финансирования, за исключением выплат, указанных в п.3 данного Положения.
Так как вознаграждение по итогам работы за год не перечислено в состав выплат, на которые страховые взносы не начисляются, оно является объектом обложения.
В соответствии с Законом РБ от 03.06.1993 № 2343-XII «О страховании» (ст.12) страховые взносы по обязательным видам страхования включаются страхователем в себестоимость продукции (работ, услуг). Начисление взносов отражается по дебету счетов учета затрат и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
В расчете каких показателей принимает участие вознаграждение?
В соответствии с п.28 Инструкции о порядке исчисления среднего заработка, сохраняемого в случаях, предусмотренных законодательством, в редакции постановления Минтруда и соцзащиты РБ от 27.03.2006 № 37, вознаграждение по итогам годовой работы и другие единовременные выплаты по результатам работы за год учитываются в составе среднемесячного заработка каждого месяца в размере 1/12 общей суммы. Указанные выплаты, производимые за полугодие или за 3 месяца, учитываются в составе среднемесячного заработка каждого месяца в размере 1/6 или 1/3 общей суммы. При исчислении среднего заработка за два месяца сумма данных выплат учитывается в этих месяцах пропорционально отработанному времени.
Указанные выплаты учитываются при исчислении среднего заработка в месяцах календарного года (полугодия, квартала) с момента их выплаты. При этом для расчета среднего заработка принимается последняя произведенная выплата.
Письмом Минтруда и соцзащиты РБ от 14.07.2006 № 21/957 «О минимальной заработной плате» закреплено, что при исчислении начисленной заработной платы, для установления доплаты до уровня минимальной заработной платы учитываются в качестве выплат стимулирующего характера такие выплаты, как вознаграждения по итогам годовой работы (подп.2.2.2 п.2).
Исправляем ошибки
В случае если при отражении вознаграждения по итогам работы за год и при налогообложении допущены ошибки, то они подлежат исправлению.
Для исправления ошибок следует руководствоваться Инструкцией о порядке внесения исправлений в бухгалтерский учет в случае обнаружения ошибок, утвержденной постановлением Минфина РБ от 29.06.2005 № 83 (далее — Инструкция № 83).
В частности, в зависимости от допущенной ошибки в бухгалтерском учете согласно Инструкции № 83 совершаются следующие записи:
| Вид допущенной ошибки | Отражено в учете |
Исправление ошибки | ||
| в текущем периоде до окончания отчетного года |
после завершения отчетного года, но до утверждения годовой бухгалтерской отчетности |
за прошлый год после утверждения годовой бухгалтерской отчетности за отчетный год |
||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| Вознаграждение по итогам работы за год включено в состав себестоимости продукции (работ, услуг) |
В 2006 г.: Д-т 20 — К-т 70 |
В 2006 г.: 1) Д-т 20 — К-т 70 — методом «красное сторно»; 2) Д-т 92 (84) — К-т 70 (п.12 Инструкции № 83) |
Декабрем 2006 г.: 1) Д-т 20 — К-т 70 — методом «красное сторно»; 2) Д-т 92 (84) — К-т 70 (п.12 Инструкции № 83) |
В 2007 г.: Д-т 84 — К-т 92 (п.17 Инструкции № 83) |
| Не произведены отчисления чрезвычайного налога и отчислений в фонд содействия занятости (единым платежом), взносов в ФСЗН, страховых взносов Белгосстраху | — | В 2006 г.: Д-т 20 — К-т 68, Д-т 20 — К-т 69, Д-т 20 — К-т 76 (п.23 Инструкции № 83) |
Декабрем 2006 г.: Д-т 20 — К-т 68, Д-т 20 — К-т 69, Д-т 20 — К-т 76 (п.23 Инструкции № 83) |
В 2007 г.: Д-т 92 — К-т 68, Д-т 92 — К-т 69, Д-т 92 — К-т 76 (п.23 Инструкции № 83) |
13.03.2007 г.
Наталья Кондакова, кандидат экономических наук, доцент, аудитор
Журнал «Главный Бухгалтер. Ревизор» № 3, 2007 г.
Для более детального изучения см.: 1. Пособие
2. Пособие
3. Пособие
От редакции: В Положение о порядке уплаты страховщику страховых взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденное постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 10.10.2003 № 1297, на основании постановления Совета Министров Республики Беларусь от 26.04.2007 № 535 внесены изменения и дополнения.
С 21 августа 2007 г. в постановление Совета Министров Республики Беларусь от 04.11.2006 № 1462 «О мерах по реализации Указа Президента Республики Беларусь от 25 августа 2006 г. № 530» на основании постановления Совета Министров Республики Беларусь от 21.08.2007 № 1068 внесены изменения и дополнения.
С 24 сентября 2007 г. в Закон Республики Беларусь от 29.12.2006 № 191-З «О бюджете Республики Беларусь на 2007 год» на основании Указа Президента Республики Беларусь от 24.09.2007 № 447 внесены изменения и дополнения.
About The Author
