Бухгалтерский учет: Безвозмездная передача имущества: документальное

Бухгалтерский учет: Безвозмездная передача имущества: документальное оформление, учет, налогообложение

       БЕЗВОЗМЕЗДНАЯ ПЕРЕДАЧА ИМУЩЕСТВА: ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ,                        УЧЕТ, НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ                    Безвозмездная передача имущества:                   правомерна ли такая операция?          На  практике  достаточно  часто  имеют  место  ситуации,  когда  юридические   лица   осуществляют  безвозмездную  передачу  денежных  средств и (или) имущества иным юридическим лицам.       Возникает   вопрос:   не   противоречат   ли   такие   действия  законодательству?       Рассмотрим,   как   этот   вопрос    регулируется   Гражданским   кодексом РБ (далее - ГК).       Согласно   ст.393   ГК  безвозмездным  признается  договор,  по  которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне  без  получения  от  нее платы или иного  встречного  предоставления.  В продолжение  можно  привести  норму  ст.543  ГК, согласно  которой  по договору дарения  одна  сторона (даритель) безвозмездно  передает  или   обязуется   передать   другой    стороне   (одаряемому)   вещь  в  собственность   либо  имущественное  право  (требование)  к  себе   или к третьему лицу  либо  освобождает  или  обязуется освободить ее    от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.       Однако  п.4  ст.546  ГК  установлено,  что  в  отношениях между  коммерческими   организациями   дарение,   за   исключением  обычных  подарков,    стоимость    которых    не   превышает   установленного  законодательством   пятикратного   размера   базовой   величины,  не  допускается.   При   этом   коммерческими   организациями   являются  организации, преследующие извлечение прибыли из своей деятельности и  (или)   распределяющие   полученную    прибыль   между   участниками   (ст.46 ГК).       Обратимся к иным документам.       В    настоящее  время  Закон   РБ   от   14.12.1990   № 462-XII  «О предприятиях»  утратил  свою  силу.  Однако  до недавнего времени  нормами этого документа было  предусмотрено,  что  предприятие имеет  право передавать другим предприятиям свое имущество (ст.37).       Статьей  37 Закона было установлено, что безвозмездная передача  и  предоставление  государственным предприятием имущества гражданам,  трудовым   коллективам   и   предприятиям  иных  форм  собственности  осуществляются  с  разрешения  собственника  или  уполномоченного им  органа,  если  иное  не  предусмотрено  законодательством Республики  Беларусь.       Согласно   ст.35  названного  Закона  источниками  формирования  имущества  предприятия  в  числе  прочих  являются безвозмездные или  благотворительные  взносы,  пожертвования организаций, предприятий и  физических лиц.       То    есть    Законом    «О   предприятиях»   предусматривалась  безвозмездная передача имущества между предприятиями.       На    текущий    момент    безвозмездная   передача   имущества  осуществляется на основании следующих документов.       Разрешает  получение  безвозмездной помощи Декрет Президента РБ  от   28.11.2003  №  24  «О  получении  и  использовании  иностранной  безвозмездной помощи».       Согласно   п.2   ст.31  Налогового  кодекса  РБ  не  признается  реализацией  товаров  безвозмездная  передача  имущества  в пределах  одного  собственника  по  его решению или решению уполномоченного им  органа.       Таким  образом,  безвозмездная  передача  имущества  и денежных  средств допускается в законодательных актах.       Безвозмездная  передача  имущества  и денежных средств является  объектом  налогообложения  в соответствии с Законом РБ от 22.12.1991  № 1330-ХII    «О   налогах   на   доходы    и    прибыль»  (далее  -   Закон  № 1330-XII).  Обороты   по  безвозмездной  передаче  объектов  облагаются и налогом на добавленную стоимость. Исключение составляют   случаи, предусмотренные законодательством республики.       В  соответствии с п.2 ст.2 Закона № 1330-XII облагаемая налогом  прибыль  исчисляется  исходя  из суммы прибыли от реализации товаров  (работ,   услуг),   иных   ценностей   (включая  основные  средства,  товарно-материальные   ценности,   нематериальные   активы,   ценные  бумаги), имущественных прав и доходов от внереализационных операций,  уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.       Согласно    Закону    № 1330-XII   в    состав    доходов    от  внереализационных   операций   включаются   доходы,   поступившие  в  собственность получателя от операций, непосредственно не связанных с  производством  товаров (работ, услуг), включая доходы, полученные от  операций  по сдаче имущества в аренду (лизинг), а также безвозмездно  полученные  денежные  средства  и  иные  ценности  (в  т.ч. основные  средства,   товарно-материальные  ценности,  нематериальные  активы,  ценные  бумаги).  При  этом  безвозмездная  передача товаров (работ,  услуг)  и  иных  ценностей  (в  т.ч. товарно-материальных ценностей,  нематериальных активов, ценных бумаг) в пределах одного собственника  по  его  решению или уполномоченного им органа в объем реализации не  включается.  Аналогичная  норма  содержится и в Инструкции о порядке  исчисления   и   уплаты  в  бюджет  налогов  на  доходы  и  прибыль,  утвержденной постановлением МНС РБ от 31.01.2004 № 19.       Исходя  из изложенного коммерческая организация вправе передать  другой   коммерческой  организации  свое  имущество  безвозмездно  с  соответствующим налогообложением данной передачи у обеих сторон.       При   безвозмездной  передаче  ценностей  моментом  фактической  реализации является факт их передачи.       В  целях  налогообложения должна быть определена налоговая база  для  исчисления  налогов   и   платежей   в   бюджет.  Вышеназванная  Инструкция  № 19 определяет такую базу у передающей стороны:       при  безвозмездной  передаче  товаров (работ, услуг) выручка от  реализации  товаров  (работ,  услуг)  отражается  в размере не менее  суммы  затрат  на  производство либо приобретение товаров (затрат на  выполнение  работ, оказание услуг). Что касается оценки безвозмездно  полученного  имущества, то налоговое законодательство не оговаривает  порядок ее определения в целях налогового учета. По мнению автора, в  этом  случае  следует  воспользоваться  нормой  ст.11  Закона  РБ от  18.10.1994  №  3321-XII «О бухгалтерском учете и отчетности» (в ред.  от   25.06.2001   № 42-З),   согласно   которой   оценка  имущества,  полученного  безвозмездно,  осуществляется  по рыночной стоимости на  дату его оприходования. Формирование рыночной стоимости производится  на  основе цены на данный или аналогичный вид имущества, действующей  на  дату оприходования имущества, полученного безвозмездно. Данные о  действующей   на  дату  оприходования  имущества  цене  должны  быть  подтверждены  документально  или экспертным путем. Аналогичная норма  предусмотрена  для оценки безвозмездно полученных основных средств и  п.16  Инструкции  о  порядке  бухгалтерского учета основных средств,  утвержденной  постановлением  Минфина РБ от 20.12.2001 № 127 (в ред.  от 09.07.2004 № 110) (далее - Инструкция № 127).               Документальное оформление безвозмездной передачи          Рассмотрим  порядок  документального  оформления  безвозмездной  передачи   товарно-материальных   ценностей   и   отражения   ее   в  бухгалтерском и налоговом учете на примере основных средств.       Согласно  ст.9  Закона  РБ «О бухгалтерском учете и отчетности»  факт  совершения  хозяйственной  операции  подтверждается  первичным  учетным  документом,  имеющим юридическую силу, который составляется  ответственным исполнителем совместно с другими участниками операции.       Первичные  учетные  документы  принимаются  к  учету,  если они  составлены  по  форме,  содержащейся в альбомах унифицированных форм  первичной учетной документации.       Согласно  постановлению  Минфина   РБ   от   14.05.2001   №  53  «Об утверждении  бланков товарно-транспортной накладной формы ТТН-1,  товарной  накладной  на  отпуск и оприходование товарно-материальных  ценностей   формы   ТН-2  и  инструкций  по  их  заполнению»  такими  документами  являются  товарно-транспортная  накладная формы ТТН-1 и  товарная накладная формы ТН-2.       Указанные    накладные    служат    основанием   для   списания  товарно-материальных ценностей у грузоотправителя и оприходования их  у   грузополучателя,   а   также   для   складского,  оперативного и  бухгалтерского учета.       Грузоотправителям   запрещается   предъявлять,  перевозчикам  -  принимать  к  перевозке,  а  грузополучателям  - принимать грузы, не  оформленные товарно-транспортными или товарными накладными.       Накладные  ТТН-1  и ТН-2 подлежат применению всеми юридическими  лицами независимо от формы собственности.       Таким  образом,  при приобретении, безвозмездной передаче между  субъектами   хозяйствования   имущества,  в  т.ч.  основных  средств  (независимо   от   того,   являются   они  движимым  или  недвижимым  имуществом),   должны   быть   оформлены  товарно-транспортные  (или  товарные) накладные.       Кроме  того,  для  учета  движения основных средств применяются  унифицированные   формы  первичной  учетной  документации  по  учету  основных   средств,   утвержденные   постановлением  Минфина  РБ  от  08.12.2003  № 168. Данным постановлением утверждена также Инструкция  о  порядке заполнения бланков типовых унифицированных форм первичной  учетной  документации  по  учету  основных  средств и нематериальных  активов (далее - Инструкция № 168).       Указанное  постановление  вступило  в  силу  с 1 января 2005 г.  Инструкцией  №  168  установлено,  что типовые унифицированные формы  первичной  учетной  документации  по учету основных средств подлежат  применению организациями независимо от организационно-правовой формы  и формы собственности.       Согласно  Инструкции  № 168  для  оформления  и  учета операций  приема,  приема-передачи объектов основных средств в организации или  между   организациями  применяются  акт  о  приеме-передаче  объекта  основных средств (форма ОС-1) и акт о приеме-передаче групп объектов  основных средств (форма ОС-1а).       Указанные  акты  оформляются  для  включения  объектов в состав  основных  средств  и учета ввода их в эксплуатацию, а также в случае  выбытия основных средств у передающей стороны.       Следовательно,  кроме товарно-транспортной (товарной) накладной  при  безвозмездной  передаче  основных средств должны быть оформлены  акты  о  приеме-передаче  основных  средств  формы  ОС-1  (на группу  объектов  -  формы  ОС-1а)  как  у  передающей,  так и у принимающей  стороны.                       Отражение в бухгалтерском учете               и налогообложение безвозмездной передачи          Отражение в бухгалтерском учете безвозмездной передачи основных  средств    осуществляется   в    соответствии    с    нормами   п.46   Инструкции № 127:       передача в пределах одного собственника:       а) у передающей стороны (здесь и далее цифры условные):     |———————————————————————————————–—————————————–———————————–—————————¬  |      Содержание операции      |    Дебет    |  Кредит   | Сумма,  |  |                               |             |           |тыс.руб. |  |———————————————————————————————+—————————————+———————————+—————————|  |На сумму начисленной           |     02      |    01     |   5000  |  |амортизации                    |             |           |         |  |———————————————————————————————+—————————————+———————————+—————————|  |На остаточную стоимость        |     83      |    01     | 10 000  |  |основных средств               |             |           |         |  |———————————————————————————————+—————————————+———————————+—————————|          Объект  налогообложения  по  НДС  в данном случае отсутствует в  соответствии  с  п.5.1.4  Инструкции  о  порядке исчисления и уплаты  налога  на добавленную стоимость, утвержденной постановлением МНС РБ  от   31.01.2004  №  16  (с  изменениями  и  дополнениями)  (далее  -  Инструкция № 16). Не включается безвозмездная передача в прибыль и в  выручку от реализации в целях исчисления налога на прибыль;       б) у получающей стороны:     |————————————————————————————————————–———————————————–——————————————¬  |        Содержание операции         |     Дебет     |    Кредит    |  |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————|  |На стоимость объекта основных       |    01 (08)    |      83      |  |средств (основание - п.16           |               |              |  |Инструкции № 127)                   |               |              |  |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————|          передача между различными собственниками:       а) у передающей стороны:     |———————————————————————————————–—————————————–———————————–—————————¬  |      Содержание операции      |    Дебет    |  Кредит   | Сумма,  |  |                               |             |           |тыс.руб. |  |———————————————————————————————+—————————————+———————————+—————————|  |На сумму начисленной           |     02      |    01     |   5000  |  |амортизации                    |             |           |         |  |———————————————————————————————+—————————————+———————————+—————————|  |На остаточную стоимость        |     92      |    01     | 10 000  |  |основных средств               |             |           |         |  |———————————————————————————————+—————————————+———————————+—————————|  |На сумму НДС, исчисленного     |     92      |    68     |   1800  |  |от остаточной стоимости        |             |           |         |  |основного средства             |             |           |         |  |———————————————————————————————+—————————————+———————————+—————————|  |На сумму убытка от             |     99      |    92     | 11 800  |  |безвозмездной передачи, который|             |           |         |  |при определении облагаемой     |             |           |         |  |налогом прибыли не учитывается |             |           |         |  |———————————————————————————————+—————————————+———————————+—————————|          В  целях  налогового  учета в налоговой декларации по налогу на  прибыль следует отразить:       по   стр.1.2   (выручка   от   реализации  основных  средств  и  нематериальных активов) - 11 800 тыс.руб.;       по   стр.2.2   (расходы   по   реализации  основных  средств  и  нематериальных активов) - 10 000 тыс.руб.;       по стр.4 - 1800 тыс.руб.;       б) у получающей стороны:     |———————————————————————————————–—————————————–———————————–—————————¬  |      Содержание операции      |    Дебет    |  Кредит   | Сумма,  |  |                               |             |           |тыс.руб. |  |———————————————————————————————+—————————————+———————————+—————————|  |Отражены в учете безвозмездно  |     08      |   98-2,   | 10 000  |  |полученные основные средства   |             |  субсчет  |         |  |по рыночной стоимости (в данном|             | «Безвоз-  |         |  |примере рыночная стоимость     |             |  мездные  |         |  |совпадает с ценой, по которой  |             | поступле- |         |  |ценности отражены передающей   |             |   ния»    |         |  |стороной)                      |             |           |         |  |———————————————————————————————+—————————————+———————————+—————————|  |На сумму НДС, указанную        |     18      |   98-2    |   1800  |  |в накладной поставщика         |             |           |         |  |———————————————————————————————+—————————————+———————————+—————————|  |На стоимость затрат по         |     08      |  60, 70,  |   1000  |  |доставке, монтажу и установке, |             |  68, 69   |         |  |выполненных собственными силами|             |   и др.   |         |  |———————————————————————————————+—————————————+———————————+—————————|  |Принят на учет объект основных |     01      |    08     | 11 000  |  |средств                        |             |           |         |  |———————————————————————————————+—————————————+———————————+—————————|  |Исчислен НДС при принятии на   |     18      |    68     |    180  |  |учет основных средств от       |             |           |         |  |стоимости работ, выполненных   |             |           |         |  |собственными силами            |             |           |         |  |———————————————————————————————+—————————————+———————————+—————————|  |Принят к вычету НДС,           |     68      |    18     |   1800  |  |предъявленный поставщиком      |             |           |         |  |(при безвозмездном получении   |             |           |         |  |от плательщиков Республики     |             |           |         |  |Беларусь объектов выделенные   |             |           |         |  |суммы налога принимаются       |             |           |         |  |к вычету при оприходовании     |             |           |         |  |объектов согласно п.31         |             |           |         |  |Инструкции № 16)               |             |           |         |  |———————————————————————————————+—————————————+———————————+—————————|  |Отражен НДС, выделенный        |     98      |    92     |   1800  |  |передающей стороной, в момент  |             |           |         |  |наступления права на вычет     |             |           |         |  |———————————————————————————————+—————————————+———————————+—————————|  |Начислена в отчетном периоде   |   20, 23,   |    02     |     45  |  |амортизация по безвозмездно    | 25, 26, 44  |           |         |  |полученному объекту основных   |    и др.    |           |         |  |средств                        |             |           |         |  |———————————————————————————————+—————————————+———————————+—————————|          По  мере  начисления амортизации в бухгалтерском учете делается  запись:     |———————————————————————————————–—————————————–———————————–—————————¬  |      Содержание операции      |    Дебет    |  Кредит   | Сумма,  |  |                               |             |           |тыс.руб. |  |———————————————————————————————+—————————————+———————————+—————————|  |Отнесение суммы начисленной    |    98-2     |    92     |   45    |  |амортизации к безвозмездно     |             |           |         |  |полученным средствам           |             |           |         |  |———————————————————————————————+—————————————+———————————+—————————|          В  целях же налогового учета стоимость безвозмездно полученного  объекта  основных  средств следует отразить в налоговой декларации в  составе  внереализационных  доходов в сумме 11 800 тыс.руб. Отразить  данное  безвозмездное  поступление следует в налоговой декларации за  тот месяц, в котором основные средства получены.       При  безвозмездной  передаче  денежных  средств в бухгалтерском  учете производятся записи:       а) у передающей стороны:     |————————————————————————————————————–———————————————–——————————————¬  |        Содержание операции         |     Дебет     |    Кредит    |  |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————|  |На сумму безвозмездно переданных    |    84, 92     |      51      |  |денежных средств                    |               |              |  |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————|          Исчисление  НДС  не  производится,  так  как  денежные средства  объектом  обложения  НДС  не являются. При расчете налога на прибыль  безвозмездно  переданные  денежные средства налогооблагаемую прибыль  не уменьшают;       б) у получающей стороны:     |————————————————————————————————————–———————————————–——————————————¬  |        Содержание операции         |     Дебет     |    Кредит    |  |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————|  |На сумму безвозмездно полученных    |      51       |     98-2     |  |денежных средств                    |               |              |  |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————|          Суммы   денежных  средств,  учтенные  на  счете  98-2  в  целях  бухгалтерского    учета,    списываются    в    кредит    счета   92  «Внереализационные   доходы»   в   период   признания  расходов,  на  финансирование которых они предоставлены:     |————————————————————————————————————–———————————————–——————————————¬  |        Содержание операции         |     Дебет     |    Кредит    |  |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————|  |На сумму безвозмездно полученных    |     98-2      |      92      |  |денежных средств                    |———————————————+——————————————|  |                                    |      92       |      99      |  |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————|          Безвозмездно  полученные  денежные  средства  в пределах разных  собственников  в  целях  налогового  учета  отражаются  в  налоговой  декларации  по  налогу  на  прибыль  за  тот  период,  в котором они  получены.       Безвозмездно  полученные  денежные  средства  в пределах одного  собственника при расчете налога на прибыль не учитываются.     10.06.2005 г.     Валентина Прохожая, экономист     Журнал «Главный Бухгалтер. ГБ» № 23, 2005 г.     Для более детального изучения см. Пособие     От   редакции:   В   Инструкцию   о   порядке  бухгалтерского  учета  основных  средств, утвержденную постановлением Министерства финансов  Республики  Беларусь от 20.12.2001 № 127, на основании постановления  Министерства  финансов  от  07.07.2005  №  89  внесены  изменения  и  дополнения.       С  1 января 2006 г. в Закон Республики  Беларусь  от 22.12.1991  № 1330-XII «О  налогах на  доходы  и  прибыль»  на  основании Закона  Республики  Беларусь  от  31.12.2005  №  80-З  внесены  изменения  и  дополнения.       С  16  марта 2006 г. в Инструкцию о порядке исчисления и уплаты  налога   на   добавленную   стоимость,  утвержденную  постановлением  Министерства по налогам и сборам  Республики  Беларусь от 31.01.2004  № 16, на основании постановления Министерства по налогам и сборам от  25.01.2006 № 11 внесены изменения и дополнения.       Инструкция  о  порядке  исчисления и уплаты в бюджет налогов на  доходы   и  прибыль,  утвержденная  постановлением  Министерства  по  налогам  и  сборам  Республики  Беларусь  от  31.01.2004  №  19,  на  основании   постановления   Министерства  по  налогам  и  сборам  от  30.01.2006 № 16 изложена в новой редакции.       С 26 сентября 2006г. в Гражданский  кодекс Республики  Беларусь  от 07.12.1998  № 218-3 на  основании  Закона Республики  Беларусь от  19.07.2006 № 150-З внесены дополнения.        С 3 ноября 2006 г. в Гражданский кодекс Республики  Беларусь от  07.12.1998  № 218-3  на  основании  Закона  Республики  Беларусь  от  20.07.2006 № 160-З внесены изменения и дополнения.       В  Закон  Республики  Беларусь  от  18.10.1994  №  3321-ХII  «О  бухгалтерском учете и  отчетности» на  основании  Закона  Республики  Беларусь от 29.12.2006 № 188-З внесены изменения и дополнения.       В Закон Республики Беларусь от 22.12.1991 № 1330-ХII «О налогах  на доходы и  прибыль» на  основании  Закона  Республики  Беларусь от  29.12.2006 № 190-З внесены дополнения и изменения.
С 1 января 2007 г. постановление Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 31.01.2004 № 19 «Об утверждении Инструкции о порядке исчисления и уплаты в бюджет налогов на доходы и прибыль» на основании постановления Министерства по налогам и сборам от 30.12.2006 № 137 утратило силу. С 21 февраля 2007 г. постановление Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 31.01.2004 № 16 «Об утверждении Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость» на основании постановления Министерства по налогам и сборам от 05.02.2007 № 22 утратило силу.