Комментарий к Конвенции между Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество. О проблемах, связанных с налогообложением транспортных средств, арендованных (взятых в лизинг) субъектами Республики Беларусь у субъектов Республики Кипр

           КОММЕНТАРИЙ К КОНВЕНЦИИ МЕЖДУ ПРАВИТЕЛЬСТВОМ РЕСПУБЛИКИ    БЕЛАРУСЬ И ПРАВИТЕЛЬСТВОМ РЕСПУБЛИКИ КИПР ОБ ИЗБЕЖАНИИ ДВОЙНОГО      НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ И ПРЕДОТВРАЩЕНИИ УКЛОНЕНИЯ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ               В ОТНОШЕНИИ НАЛОГОВ НА ДОХОДЫ И ИМУЩЕСТВО.    О ПРОБЛЕМАХ, СВЯЗАННЫХ С НАЛОГООБЛОЖЕНИЕМ ТРАНСПОРТНЫХ СРЕДСТВ,             АРЕНДОВАННЫХ (ВЗЯТЫХ В ЛИЗИНГ) СУБЪЕКТАМИ          РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ У СУБЪЕКТОВ РЕСПУБЛИКИ КИПР          Проблемы,   связанные   с   налогообложением   арендованных   у  нерезидентов  транспортных средств, возникают у субъектов Республики  Беларусь потому, что в соответствии с белорусским законодательством,  а  именно с частью пятой ст. 1 Закона РБ от 23.12.1991 № 1337-XII "О  налоге на недвижимость" (с изменениями и дополнениями), со стоимости  основных  фондов,  ввезенных  на  территорию  Беларуси  по договорам  аренды   и   другим   договорам   с  иностранными  юридическими  или  физическими    лицами,   предусматривающим   вовлечение   ввезенного  имущества  в  гражданский  оборот,  налог уплачивается независимо от  условий договора лицом, использующим ввезенное имущество.       В  подп.5.1 п.5 Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога  на недвижимость юридическими лицами, утвержденной постановлением ГНК  РБ   от  10.05.2000  №  40,  предусмотрено,  что  уплата  налога  на  недвижимость   со   стоимости   основных  фондов,  расположенных  на  территории   нашего   государства,  находящихся  в  собственности  у  нерезидента    Республики   Беларусь,   арендуемых   у   иностранных  юридических    или    физических   лиц,   производится   арендатором  (пользователем).       Наряду   с   национальным   законодательством   налогообложение  транспортных  средств регулируется также и международными договорами  Республики Беларусь в целях устранения двойного налогообложения этих  средств.       Применительно   к   рассматриваемому  в  настоящем  комментарии  случаю,  если  субъект Республики Беларусь арендует (берет в лизинг)  транспортное  средство,  принадлежащее  субъекту Республики Кипр, то  указанные отношения регламентируются Конвенцией между Правительством  Республики  Беларусь  и  Правительством Республики Кипр об избежании  двойного   налогообложения  и  предотвращении  уклонения  от  уплаты  налогов  в  отношении  налогов на доходы и имущество  (г.Никосия, 29  мая 1998 г.).       В   соответствии   с  п.3  ст.22  данной  Конвенции  имущество,  представленное   морскими,   речными   или   воздушными  судами  или  автомобильным    транспортом,    принадлежащим    резиденту   одного  договаривающегося  государства  и  эксплуатируемым  в  международных  перевозках,   или   имуществом,   иным,  чем  недвижимое  имущество,  относящимся к эксплуатации таких морских, речных или воздушных судов  или  автомобильного  транспорта,  облагается  налогом  только в этом  договаривающемся государстве.       Из  изложенного видно, что в случае, если указанное в Конвенции  транспортное  средство, принадлежащее предприятию, расположенному на  Кипре,    эксплуатируется    резидентом    Республики   Беларусь   в  международных  перевозках,  то оно подлежит налогообложению только в  государстве     субъекта,    являющегося    собственником    данного  транспортного  средства  (прежде  всего данное имущество принадлежит  именно  его  собственнику),  -  на  Кипре и не облагается налогом на  недвижимость  в  Беларуси  - государстве субъекта, арендующего (либо  берущего в лизинг) соответствующее транспортное средство.       При  этом  в  соответствии с Конвенцией (подп."g" п.1 ст.3) под  международной  перевозкой понимается любая перевозка морским, речным  или  воздушным  судном  или  автомобильным  транспортным  средством,  эксплуатируемым  предприятием,  которое  является  резидентом одного  договаривающегося   государства,   за   исключением  случаев,  когда  морское,  речное  или воздушное судно или автомобильное транспортное  средство  эксплуатируется  исключительно  между  пунктами  в  другом  договаривающемся государстве.       Необходимо  отметить,  что Конвенция не распространяется в этой  части на железнодорожный транспорт, а также не содержит нормы о том,  что   транспортное   средство,   эксплуатируемое   в   международных  перевозках, не может одновременно в течение определенного налогового  периода использоваться и в национальных перевозках.       Что  же  касается  транспортных  средств,  арендуемых (взятых в  лизинг)  субъектом  Республики Беларусь у субъекта Республики Кипр и  осуществляющих  перевозки  лишь по территории Беларуси (национальные  перевозки),   то   по  данным  транспортным  средствам  налог  может  взиматься с обоих субъектов в соответствующих государствах.       Комментируя  указанную Конвенцию, нельзя также не отметить, что  она содержит и иные нормы, связанные с налогообложением арендованных  транспортных  средств,  однако касаются они налогообложения арендной  платы, а не арендуемого транспортного средства как вида имущества.       Статья  8  Конвенции  также регулирует вопросы налогообложения,  связанного   с   международным  транспортом.  В  п.1    этой  статьи  устанавливается,  что  прибыль от эксплуатации указанных в Конвенции  транспортных   средств   облагается  налогом  только  в  государстве  предприятия,  получающего  прибыль  от эксплуатации соответствующего  транспортного средства. Следовательно, резидент Республики Беларусь,  получающий  прибыль от использования арендованного у резидента Кипра  транспорта,  уплачивает налог согласно белорусскому законодательству  и на территории Беларуси.       В  п.2  рассматриваемой  статьи  отмечено, что для целей данной  статьи  прибыль  от эксплуатации морских, речных или воздушных судов  или  автомобильного  транспорта  в международных перевозках включает  прибыль от сдачи в аренду на основе полностью (на время или на рейс)  оборудованного  судна, снабженного экипажем, или на основе судна без  экипажа  морских,  речных  или  воздушных  судов  или автомобильного  транспорта   при  использовании  в  международных  перевозках,  если  прибыль  от  такой  сдачи  в  аренду  второстепенна  по  отношению к  прибыли, о которой говорится в п.1.       То  есть  данная  норма регулирует лишь вопросы налогообложения  арендной  платы  и никоим образом не касается налогообложения самого  имущества, то есть транспортного средства.       В ст.12 Конвенции рассмотрены вопросы налогообложения роялти.       Данная  статья предусматривает, что роялти, возникающие в одном  договаривающемся   государстве  и  выплачиваемые  резиденту  другого  договаривающегося  государства,  могут  облагаться  налогами  в этом  другом  государстве.  Однако  они также могут облагаться налогом и в  том   договаривающемся  государстве,  в  котором  они  возникают,  в  соответствии   с   законодательством  этого  государства,  но,  если  получатель  является подлинным владельцем роялти, взимаемый налог не  превышает 5% его валовой суммы.       При  этом под термином "роялти" понимаются платежи любого вида,  полученные   в  качестве  вознаграждения  за  использование  или  за  предоставление права использования любого авторского права, патента,  торговой   марки,   промышленного   оборудования  или  транспортного  средства.       Исходя  из  изложенного, видно, что ст.12 Конвенции также может  относиться   к   арендным   платежам   за   владение  и  пользование  транспортным  средством, однако, безусловно, с учетом положений  п.2  ст.8 Конвенции.       Итак,  Конвенция  предусматривает, что налог на указанные в ней  транспортные   средства   должен  уплачиваться  лишь  в  государстве  собственника данных транспортных средств.       В  связи  с  наличием  коллизии (конфликта, противоречия) между  национальным  законодательством и международным договором Республики  Беларусь  в  части  налогообложения транспортных средств, арендуемых  (взятых   в  лизинг)  субъектами  Республики  Беларусь  у  субъектов  Республики   Кипр  и  эксплуатируемых  в  международных  перевозках,  возникает    вопрос:    применяется    ли    к   данным   отношениям  законодательство Республики Беларусь или указанная Конвенция?       При  решении данного вопроса необходимо отметить, что Конвенция  ратифицирована  Законом  РБ  от 09.11.1998 № 211-З, а в силу этого в  соответствии  со   ст.15   Закона  РБ от 23.10.1991 "О международных  договорах  Республики  Беларусь"  и ст.20   Закона  РБ от 10.01.2000   № 361-З "О   нормативных  правовых  актах  Республики  Беларусь"  (с  изменениями и дополнениями) имеет силу закона.       То есть и одна норма (налог на недвижимость должен уплачиваться  в   Республике  Беларусь),  и  другая  (налог  на  имущество  должен  уплачиваться   в  Республике  Кипр)  в  соответствии  с  белорусским  законодательством имеют силу закона.       При   конфликте   между   нормами   одной  юридической  силы  в  соответствии  со  ст.71  Закона  РБ  "О  нормативных  правовых актах  Республики  Беларусь"  приоритет  отдается  той из них, которая была  принята позже.       В   Закон   РБ   "О  налоге  на  недвижимость"  норма,  которая  рассматривается  в  настоящей  статье,  была  включена Законом РБ от  31.01.2000  №  368-З,  то  есть  позже принятия Закона о ратификации  Конвенции.       Однако  Закон  РБ  "О  нормативных  правовых  актах  Республики  Беларусь"   не   применяется  в  отношении  международных  договоров  Республики   Беларусь  (ст.4),    и  в  силу  этого  нельзя  сделать  однозначный  вывод  о  приоритете  в  рассматриваемом конфликте норм  Закона РБ "О налоге на недвижимость" или Конвенции.       При  этом, на наш взгляд, в соответствии со ст.8 Конституции РБ  (которая предусматривает приоритет принципов международного права) и  исходя    из    общепризнанного   принципа   международного   права,  международные договоры подлежат добросовестному исполнению, все-таки  определенный приоритет должен быть предоставлен нормам Конвенции.     12.03.2002 г.     Ян Функ, заместитель председателя Международного арбитражного суда   при Белорусской Торгово-Промышленной Палате, член   научно-консультативного совета Верховного Суда Республики Беларусь     Журнал "Главный Бухгалтер. Транспорт", № 1, 2002 г.      От   редакции:     В   постановление   Государственного   налогового  комитета  Республики  Беларусь  от  10.05.2000  № 40 "Об утверждении  Инструкции  "О  рядке  исчисления  и  уплаты  налога на недвижимость  юридическими  лицами"   на  основании  постановления Министерства по  налогам  и сборам Республики Беларусь  от  04.07.2002  № 68  внесены  изменения и дополнения.       С  1  января  2003 г. в Закон Республики Беларусь от 23.12.1991   № 1337-XII "О налоге на недвижимость" на основании Закона Республики  Беларусь от 28.12.2002 № 167-З внесены изменения и дополнения.       С  11 февраля 2004 г. постановление Государственного налогового  комитета  Республики  Беларусь  от  10.05.2000  № 40 "Об утверждении  Инструкции  "О  порядке  исчисления  и уплаты налога на недвижимость  юридическими  лицами"  на  основании  постановления  Министерства по  налогам и сборам от 31.01.2004 № 14 утратило силу.       Закон   Республики   Беларусь   от  23.10.1991  №  1188-XII  "О  международных  договорах Республики Беларусь" на основании Закона от  15.11.2004 № 331-З изложен в новой редакции.