Комментарий к Закону Республики Беларусь от 09.12.2005 № 78-З

Комментарий к Закону Республики Беларусь от 09.12.2005 № 78-З «О внесении изменений и дополнений в Закон Республики Беларусь «О подоходном налоге с физических лиц» (часть 1)

    см. Продолжение        КОММЕНТАРИЙ К ЗАКОНУ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ ОТ 09.12.2005 № 78-З     «О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ И ДОПОЛНЕНИЙ В ЗАКОН РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ                 «О ПОДОХОДНОМ НАЛОГЕ С ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ»          С  1 января 2006 г., т.е. с момента вступления в силу Закона РБ  от  09.12.2005  №  78-З  «О  внесении изменений и дополнений в Закон  Республики   Беларусь   «О  подоходном  налоге  с  физических  лиц»,  отдельные   правила   налогообложения   физических  лиц  подверглись  существенным  изменениям.  Рассмотрим нововведения, внесенные данным  Законом, путем сравнения вновь принятых норм с ранее действовавшими.                            Плательщики и иное          1.   Изменилась   редакция  ст.1  «Плательщики»  Закона  РБ  от  21.12.1991  №  1327-ХII  «О  подоходном  налоге  с  физических  лиц»  (далее   -   Закон).   Теперь  плательщиками  подоходного  налога  с  физических  лиц являются граждане Республики Беларусь, граждане либо  подданные    иностранного    государства,   лица   без   гражданства  (подданства).       В  отличие  от  прежней  редакции  Закона,  положения  которого  требовали   учитывать   признак   резидентства   лишь   в  отношении  иностранных  граждан  и  лиц  без  гражданства  (граждане Республики  Беларусь  являлись  ее  налоговыми  резидентами  изначально,  в силу  гражданства),  новой  редакцией  установлено,  что  физические лица,  признаваемые  налоговыми резидентами Республики Беларусь, уплачивают  налог  по доходам, полученным от источников как внутри страны, так и  за  ее  пределами,  а  физические  лица,  не признаваемые налоговыми  резидентами  Беларуси, - только по доходам от источников в Беларуси.  Согласно Общей части Налогового кодекса РБ и, соответственно, Закону  в   новой   редакции   налоговыми   резидентами  Республики Беларусь  признаются  физические  лица,  находящиеся  на  ее  территории более  183 дней в налоговом периоде.       2.  Необходимо  также  отметить, что начиная с 1 января 2006 г.  должен  применяться  и  единообразный подход к определению налоговой  базы  как  у  резидентов  Республики  Беларусь,  так  и  у  лиц,  не  признаваемых  таковыми,  -  налог  исчисляется  с учетом всех льгот,  установленных Законом.       Напомним, что до 1 января 2006 г. исчисление и удержание налога  с  сумм  доходов  (кроме  доходов  по  трудовым договорам и доходов,  полученных    при    осуществлении    деятельности,    по    которой  законодательными  актами Республики Беларусь установлен иной порядок  налогообложения),  полученных  от  источников  в Республике Беларусь  иностранными   гражданами  и  лицами  без  гражданства,  которые  не  относятся к постоянно находящимся на территории Республики Беларусь,  производилось  без  учета  льгот по налогу (за исключением отдельных  видов доходов).          Справочно       К   льготируемым   доходам   относятся   доходы,  полученные  в  результате   дарения  от  близких  родственников  независимо  от  их  размера,   от   других  физических  лиц,  постоянно  находящихся  на  территории  Республики  Беларусь,  в  пределах 500 базовых величин в  год,  от  юридических  лиц  в пределах 150 базовых величин в год; по  банковским   счетам,   вкладам  (депозитам)  в  учреждениях  банков,  находящихся на территории Республики Беларусь, если такие банковские  счета,  вклады  (депозиты)  не  используются  для  деятельности, при  осуществлении   которой   физическое   лицо   выступает  в  качестве  предпринимателя;   в   виде   процентов,  получаемых  по  облигациям  открытого  акционерного  общества «Сберегательный банк «Беларусбанк»  (в  т.ч.  при  их  погашении), номинированным в белорусских рублях и  иностранной  валюте  и  размещенным  этим  обществом  путем открытой  продажи;  участниками студенческих отрядов за работу в составе таких  отрядов,  осуществляющих  свою  деятельность за пределами Республики  Беларусь.          Пример       10   января  2006  г.  иностранным  гражданином  на  территории  Республики  Беларусь  продан  легковой  автомобиль  (первый в т.г.).  Доходы,  полученные  от  продажи указанного автомобиля (в отличие от  требований   прежней   редакции   Закона),   не  подлежат  обложению  подоходным налогом.          3.   Новой   редакцией  Закона  предусмотрено  освобождение  от  обложения подоходным налогом доходов, полученных от лиц, состоящих в  соответствии  с  законодательством Республики Беларусь между собой в  отношениях свойства, а также от опекуна, попечителя и подопечного.          Справочно       Согласно  ст.61  Кодекса  РБ  «О браке и семье» отношения между  супругом   и   близкими  родственниками  другого  супруга  считаются  отношениями свойства.          Согласно  же  прежней  редакции обложению подоходным налогом не  подлежали  только  те  доходы,  которые  были  получены в результате  дарения  от  близких  родственников  (в  целях налогообложения к ним  относились  родители, дети, усыновители, усыновленные, родные братья  и сестры, дед, бабка, внуки, супруги).       Таким   образом,   перечень  лиц,  освобождаемых  от  обложения  подоходным налогом, расширился и стал более лояльным.       4.  В  целях  уточнения  обстоятельств получения дохода, оценка  которых  должна  приниматься во внимание при решении вопросов о том,  получены  ли  доходы  от  источников  в  Республике Беларусь либо от  источников за ее пределами, в Закон введена соответствующая статья -  ст.4.  Согласно  этой  статье  не относятся к доходам, полученным от  источников  в  Республике  Беларусь, в частности, доходы физического  лица, полученные им в результате проведения внешнеторговых операций,  связанных с ввозом товаров на территорию Республики Беларусь и (или)  приобретением   товаров  (работ,  услуг)  на  территории  Республики  Беларусь. При этом данное положение применяется только в том случае,  если  местом  реализации  приобретенных и (или) ввезенных товаров не  признается Республика Беларусь.          Справочно       Согласно   ст.32  Общей  части  Налогового  кодекса  РБ  местом  реализации  товаров  признается территория Республики Беларусь, если  товар находится на территории Республики Беларусь и не отгружается и  не  транспортируется  и  (или)  товар  в  момент начала отгрузки или  транспортировки находится на территории Республики Беларусь.          В  случае  если не выполняется это условие, доходом, полученным  от  источников в Республике Беларусь в связи с реализацией указанных  товаров,  признается доход, полученный физическим лицом в результате  осуществления им деятельности на территории Республики Беларусь.                      Страховые выплаты и дивиденды:              особенности при определении налоговой базы          В  целях  правильного  определения  налоговой  базы по доходам,  полученным  в  связи  с  заключением  договоров  страхования  в виде  дивидендов, в новую редакцию Закона введены ст.7 и 8.       Страховые выплаты.  В отличие от прежней редакции Закона сейчас  подлежат  налогообложению  доходы,  полученные  плательщиками в виде  страхового  обеспечения по договорам добровольного долгосрочного (на  срок  не  менее  трех  лет)  страхования  дополнительных  пенсий, по  которым   страховые   взносы   (страховые   премии)   вносились   за  плательщиков  за счет средств нанимателей и (или) иных организаций и  физических лиц. Указанные доходы подлежат налогообложению страховыми  организациями, выплачивающими такие доходы.       Законом также предусмотрено, что при определении налоговой базы  не  учитываются  доходы,  полученные  в виде страхового возмещения и  (или)  обеспечения  в связи с наступлением соответствующих страховых  случаев:       по  договорам добровольного страхования от несчастных случаев и  болезней на время поездки за границу;       по  договорам  добровольного  страхования  медицинских расходов  (если такие договоры заключены на срок не менее одного года).       В  то  же  время  суммы  страховых  взносов (страховых премий),  внесенных  за  плательщиков за счет средств нанимателей и (или) иных  организаций   и   индивидуальных   предпринимателей   по   договорам  страхования   (в   т.ч.   и  добровольного  страхования  медицинских  расходов),  подлежат  налогообложению  у  источников таких страховых  взносов (страховых премий).       Как  и  ранее, не подлежат обложению подоходным налогом доходы,  полученные  в виде страхового возмещения и (или) обеспечения в связи  с   наступлением   соответствующих  страховых  случаев  по договорам  добровольного  страхования,  по  которым страховые взносы (страховые  премии)  вносились  плательщиком за счет собственных средств. Только  сейчас  эти  взносы  могут  вноситься  еще  и  лицами,  состоящими в  соответствии  с  законодательством Республики Беларусь между собой в  браке,  отношениях  близкого  родства  или  свойства,  усыновителя и  усыновленного, опекуна, попечителя и подопечного.       Дивиденды.   Определение  суммы  налога  в  отношении  доходов,  полученных  в  виде дивидендов, производится с учетом положений ст.8  Закона.  При  этом исходя из ст.35 Общей части Налогового кодекса РБ  дивидендом  в  целях  Закона  признается  любой  доход,  начисленный  унитарным предприятием собственнику его имущества, иной организацией  (кроме простого товарищества) участнику (акционеру) по принадлежащим  данному   участнику  (акционеру)  долям  (паям,  акциям)  в  порядке  распределения   прибыли,   остающейся   после   налогообложения.   К  дивидендам   приравниваются   доходы,   получаемые   по  соглашениям  (долговым обязательствам), предусматривающим участие в прибылях.       Не признаются дивидендами:       -  выплаты  участнику  (акционеру)  организации  в денежной или  натуральной  форме  и  размере, не превышающем его взноса (вклада) в  уставный  фонд  этой  организации, при ее ликвидации либо при выходе  участника (акционера) из состава участников организации;       -  выплаты  участникам  (акционерам)  организации  в виде долей  (паев,  акций)  этой  же  организации,  а  также  в  виде увеличения  номинальной   стоимости   акций   (паев),   произведенного  за  счет  собственных  источников  организации, если такие выплаты не изменяют  процентную  долю  участия  в уставном фонде организации ни одного из  участников (акционеров).                   Определение налоговой базы по доходам,               полученным по операциям с ценными бумагами          1  января  2006  г.  установлен  совершенно иной по сравнению с  ранее  действовавшим  порядок определения налоговой базы по доходам,  полученным по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми  инструментами  срочного  рынка, базисным активом по которым являются  ценные бумаги (ст.9 Закона).       Кроме   того,   введены  такие  понятия,  как  «ценные  бумаги,  обращающиеся  и  не  обращающиеся  на  организованном  рынке  ценных  бумаг»,  «финансовые инструменты срочного рынка, базисным активом по  которым   являются   ценные   бумаги»   (под   последним  для  целей  налогообложения понимаются фьючерсные контракты и опционы).          Справочно       Для  целей  налогообложения под фьючерсным контрактом, опционом  понимается  договор участников срочной сделки, на основании которого  у  его  сторон  возникает  обязательство  (право) купить или продать  определенное   количество  базового  актива  в  определенный  момент  (период) времени в будущем по цене, установленной сторонами договора  на   момент   заключения  срочной  сделки.  Эти  договоры  могут  не  предполагать  передачу базового актива, но должны определять порядок  взаиморасчета  сторон  сделки  в  будущем в зависимости от изменения  цены  того  или  иного количественного показателя базового актива по  сравнению   с   его  величиной,  которая  определена  (либо  порядок  определения которой установлен) при заключении срочной сделки.          Необходимо  отметить,  что  особенностью  определения налоговой  базы   по   данным  видам  операций  является  предоставление  права  налоговым    агентам    самостоятельно    учитывать    документально  подтвержденные  расходы  плательщика  на  приобретение, реализацию и  хранение  ценных  бумаг (ранее такое право было предоставлено только  налоговым органам).       Кроме  того,  в  новой редакции Закона подробно изложен порядок  определения  налоговой  базы  по  доходам,  полученным  по указанным  операциям,  осуществляемым  доверительным  управляющим  в  интересах  вверителя   и   (или)   указанного  им  лица  (выгодоприобретателя),  являющегося физическим лицом.          Пример       Плательщиком  в  течение  налогового  периода  по  операциям  с  ценными  бумагами  и  операциям с финансовыми инструментами срочного  рынка,  базисным  активом по которым являются ценные бумаги, получен  следующий финансовый результат:       1)   сумма  дохода,  полученная  от  реализации  ценных  бумаг,  обращающихся  на  организованном рынке ценных бумаг, - 800 000 руб.;  сумма   документально   подтвержденных   расходов  по  приобретению,  хранению и реализации этих ценных бумаг - 900 000 руб.; сумма убытка  от реализации этих ценных бумаг - 100 000 руб.(800 000 - 900 000);       2)  сумма  дохода,  полученная  от  реализации ценных бумаг, не  обращающихся  на организованном рынке ценных бумаг, - 1 000 000 руб.  С  учетом  того,  что  расходы  на приобретение этих ценных бумаг не  подтверждены  документально, применен налоговый вычет в размере 10%.  Размер  налогового  вычета, учтенный при определении дохода (убытка)  от   реализации   данных   ценных   бумаг,  составил  100  000  руб.  (1  000  000  руб.  х  10%  /  100%).  Сумма  облагаемого  дохода от  реализации этих ценных бумаг - 900 000 руб. (1 000 000 - 100 000);       3)   сумма   полученных  доходов  по  совершенным  операциям  с  финансовыми   инструментами  срочного  рынка,  базисным  активом  по  которым  являются  ценные  бумаги,  и  премией - 300 000 руб.; сумма  документально  подтвержденных  расходов  и  убытков  по  совершенным  операциям,   а  также  уплаченных  премий  -  200  000  руб.;  сумма  облагаемого   дохода   по  совершенным  операциям  -  100  000  руб.  (300 000 - 200 000).       Таким  образом,  общая  сумма  облагаемого дохода у плательщика  составляет 1 000 000 руб. (900 000 + 100 000).       Данные  доходы должны облагаться подоходным налогом по ставкам,  определенным п.2 ст.18 Закона.             Доходы, не подлежащие обложению подоходным налогом          Существенные  изменения  коснулись  и  доходов,  не  подлежащих  налогообложению (освобождаемых от налогообложения). Указанные доходы  перечислены в ст.12 Закона (ранее в ст.3).       Перечень таких доходов дополнен следующими их видами:       -   компенсация   (возмещение)   морального  вреда  при  утрате  трудоспособности,   связанного   с  увечьем  или  иным  повреждением  здоровья,  а  также  в связи с потерей кормильца (подп.1.3 п.1 ст.12  Закона);       -  доходы,  получаемые в виде недвижимого имущества по договору  ренты   бесплатно,   в  пределах  суммы  (стоимости  имущества),  не  превышающей  500  базовых  величин  по  совокупности с суммой других  доходов,  льготируемых в соответствии с этой же нормой (в результате  дарения) (подп.1.16 п.1 ст.12 Закона);       -  стоимость объема содержания с иждивением получателя ренты по  договору   пожизненного   содержания   с  иждивением  (доходы  лица,  передающего  принадлежащее  ему  имущество  на  условиях,  что лицо,  принимающее  такое имущество, обязуется и содержит бывшего владельца  этого  имущества  -  речь  идет  о  сумме  такого содержания (ренты)  (подп.1.38 п.1 ст.12 Закона).       В  целях  упрощения  порядка  применения льгот в новой редакции  Закона   не  нашли  отражения  такие  виды  доходов,  не  подлежащие  налогообложению, как:       -  выигрыши,  призы,  подарки  в  денежной и натуральной форме,  получаемые на конкурсах и любых иных мероприятиях, в т.ч. проводимых  с  целью  рекламы  продукции  (товаров,  работ, услуг), в размере до  20 базовых величин в течение календарного года на момент выдачи;       -  материальная  помощь,  стоимость  подарков, средства на цели  социальной  защиты  (оплату путевок, курсовок, медицинских и бытовых  услуг,   экскурсий,   удешевление  питания,  приобретение  проездных  билетов,   разного  рода  абонементов,  плату  за  учебу  в  учебных  заведениях),  выдаваемые  по  месту  основной работы (службы, учебы)  физических лиц юридическими лицами и предпринимателями, в размере до  30 базовых величин в течение календарного года на момент выдачи;       -  названные  в  предыдущем  абзаце  доходы, включая надбавки к  пенсиям, выплачиваемые юридическими лицами и (или) предпринимателями  бывшим  своим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по  инвалидности  или  по  возрасту,  в  размере до 20 базовых величин в  течение календарного года на момент выдачи;       -  подарки  для  детей  до  18  лет, оплаченные за счет средств  юридических  лиц  и  (или)  предпринимателей  в  пределах 10 базовых  величин  на  одного  ребенка  в  течение календарного года на момент  выдачи.       Вместе  с  тем  в отношении вышеназванных доходов предусмотрена  общая  норма,  содержащаяся  в  подп.1.17 п.1 ст.12 Закона, согласно  которой  не  подлежат налогообложению не являющиеся вознаграждениями  за  выполнение  трудовых или иных обязанностей доходы, получаемые от  организаций   и  индивидуальных  предпринимателей,  в  т.ч.  в  виде  материальной  помощи, подарков и призов, оплаты стоимости путевок, в  пределах  150  базовых  величин в сумме от всех источников в течение  налогового периода.          Пример       По  результатам  конкурса, проведенного редакцией журнала среди  своих  подписчиков,  победителю  - физическому лицу в январе 2006 г.  выдан ценный подарок стоимостью 5 000 000 руб.       Не   подлежащим  налогообложению  признается  доход  в  размере  4  350  000  руб.  (29  000 руб.  х 150, где 29 000 - размер базовой  величины  в  январе). Таким образом, налогообложению подлежит доход,  равный 650 000 руб. (5 000 000 - 4 350 000).     28.02.2006 г.     Александр Зелевский, старший государственный налоговый инспектор  отдела исчисления подоходного налога Министерства по налогам   и сборам Республики Беларусь     От редакции: В Закон Республики Беларусь от 21.12.1991 «О подоходном  налоге с физических лиц» на основании Закона Республики Беларусь  от  12.07.2006 №  142-З внесены дополнения и изменения.       В  Закон  Республики  Беларусь  от  21.12.1991  №  1327-ХII  «О  подоходном налоге с физических лиц» на  основании  Закона Республики  Беларусь от 29.12.2006 № 190-З внесены дополнения и изменения.