11.07.2016
Помощь: Особенности составления бухгалтерской отчетности за 2004 год
ОСОБЕННОСТИ СОСТАВЛЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ ЗА 2004 ГОД Самое важное нововведение, которое изменило бухгалтерскую отчетность, - это принятие Типового плана счетов бухгалтерского учета и Инструкции по его применению, утвержденных постановлением Минфина РБ от 30.05.2003 № 89, а также разделение бухгалтерского и налогового учетов, преследующих различные информационно-аналитические цели: данные бухгалтерского учета характеризуют финансовое состояние организации, дают информацию для принятия управленческих решений - прогнозирования и планирования деятельности на будущие годы; данные налогового учета в соответствии с Налоговым кодексом Республики Беларусь формируются в собственной системе регистрации фактов хозяйственной деятельности (регистры налогового учета) с целью определения налоговой базы по соответствующим налогам и сборам. Вступительный баланс на 1 января 2004 г. будет отличаться от показателей заключительного баланса на 31 декабря 2003 г. Это связано с изменением группировки данных по строкам бухгалтерского баланса вследствие упразднения отдельных счетов бухгалтерского учета и введения новых счетов. Данные Отчета о прибылях и убытках формируются по двум системам учета - бухгалтерскому и налоговому. Баланс (форма № 1) стал менее подробным. Теперь, например, строки, где показывают стоимость нематериальных активов, резервных фондов, расшифровывать не нужно. Здесь указывают только общую сумму. Кроме того, дебиторская и кредиторская задолженность, финансовые вложения не расшифровываются по срокам их погашения - долгосрочные и краткосрочные. Также одной строкой приводятся данные о долгосрочных и краткосрочных кредитах и займах. Однако данные о прибылях и убытках как прошлых лет (нераспределенная прибыль или непокрытый убыток), так и отчетного года показываются развернуто. Теперь в балансе есть строки, где бухгалтеры должны отражать новые показатели: «Доходные вложения в материальные ценности», «Добавочный фонд», «Собственные акции, выкупленные у акционеров». Раздел III баланса «Источники собственных средств» претерпел изменения. Во-первых, добавилась строка «Собственные акции, выкупленные у акционеров». Во-вторых, исчезла строка 440 «Фонд накопления» (Типовой план счетов не требует в обязательном порядке его создавать). Годовая бухгалтерская отчетность включает: - Бухгалтерский баланс (форма № 1); - Отчет о прибылях и убытках (форма № 2); - Отчет о движении источников собственных средств (форма № 3); - Отчет о движении денежных средств (форма № 4); - Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5); - Отчет о целевом использовании полученных средств (форма № 6). Формы бухгалтерской отчетности утверждены постановлением Минфина РБ от 17.02.2004 № 16, с изменениями и дополнениями, внесенными постановлением от 22.12.2004 № 178 (далее - постановление № 16). Минфин РБ предоставил предприятиям право вносить в формы отчетности изменения и дополнения. Если бухгалтер считает, что данных, указанных в типовых формах, для формирования полного представления об имущественном и финансовом положении организации недостаточно, в бухгалтерскую отчетность можно включить дополнительные показатели. Однако, разрабатывая собственные формы бухгалтерской отчетности, предприятия должны сохранить принципы построения типовых форм. Например, разрабатывая собственную «версию» баланса, предприятие не вправе нарушать порядок расположения статей. Их необходимо размещать по степени возрастания ликвидности (основные средства, нематериальные активы, незавершенное строительство и т.д.). Форму № 6 в составе годовой отчетности представляют только некоммерческие организации. Кроме того, в состав годовой бухгалтерской отчетности входят пояснительная записка и итоговая часть аудиторского заключения (если организация в соответствии с действующим законодательством должна пройти обязательную аудиторскую проверку). Сравнительный анализ показателей Бухгалтерского баланса, применявшегося для отчетности до 2004 г., и за 2004 г. |————————————————————————————–——————————————–———————————–———————————¬ | Разделы и показатели |Номера счетов |Коды строк |Коды строк | | Бухгалтерского баланса |(в скобках по |по балансу,|по балансу,| | |Типовому плану|утвержден- |утвержден- | | | счетов-2003 |ному прика-|ному поста-| | | отличающиеся |зом Минфина| новлением | | | счета) | РБ от | № 16 | | | |20.01.2000 | | | | | № 23 | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| | 1 | 2 | 3 | 4 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Актив | | | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Основные средства | 01, 02 | 110 | 110 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Нематериальные активы | 04, 05 | 120 | 120 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Незавершенные капитальные | 08, 07, 61 | 130 | 140 | |вложения | (без учета | | | |Вложения во внеоборотные | сумм авансов | | | |активы | полученных) | | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Доходные вложения | - (03) | 110, 150 | 130 | |во внеоборотные активы | | | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Долгосрочные финансовые | 06 (-) | 140 | см. 260* | |вложения | | | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Прочие внеоборотные активы | 09 (-) | 150 | 150 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Запасы | | 210 | 210 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Сырье и материалы | 10, 15, 16 | 211 | 211 | | | (доп. 14) | | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Животные на выращивании | 11 | 212 | 212 | |и откорме | | | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Малоценные и | 12, 13, 15, | 213 | см. 211* | |быстроизнашивающиеся | 16 (-) | | | |предметы | | | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Незавершенное производство | 20, 21, 23, | 214 | 213 | |(издержки обращения) |29, 30, 43, 44| | | | |(то же, кроме | | | | |счета 30 и 43)| | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Готовая продукция и товары | 37 (40), 40 | 215 | 230 | | | (43), 41 | | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Товары отгруженные | 45 (46) | 216 | 240 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Расходы будущих периодов | 31 (97) | 217 | 620 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Прочие запасы и расходы | | 218 | 214 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Налоги по приобретенным | 18, 19 (76) | 220 | 220 | |ценностям | | | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Дебиторская задолженность | | 230, 240 | 250 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Покупатели и заказчики | 62 (доп. 63) | 231, 241 | 251 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Векселя к получению | 62 | 232, 242 | см. 251* | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Задолженность дочерних | 78 (76) | 233, 243 | см. 254* | |и зависимых обществ | | | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Авансы выданные | 61 (60) | 234, 244 | см. 253* | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Задолженность участников | 75 | 235, 245 | 252 | |(учредителей) по вкладам | | | | |в уставный фонд | | | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Прочие дебиторы | 68, 69, 76 | 236, 246 | 253, 254 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Финансовые вложения | 06, 58 | 250 + 140 | 260 | | | (58, 59) | | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Денежные средства | 50, 51, 52, | 260 | 270 | | | 55, 56, 57 | | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Прочие оборотные активы | | 270 | 280 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Пассив | | | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Уставный фонд | 85 (80) | 310 | 510 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Резервный фонд | 86 (82) | 320 | 520 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Фонды накопления | 88 (84) | 330 | см. 540* | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Прочие фонды специального | 88 (83, 84) | 340 | см. 540*, | |назначения | | | 530 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Целевое финансирование | 96 (86) | 350 | 560 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Нераспределенная прибыль | 87 (84) | 360 | 540, 550 | |(непокрытый убыток) прошлых | | | | |лет | | | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Нераспределенная прибыль | 80, 81 (99) | 370 | 640, 650 | |(непокрытый убыток) | | | | |отчетного года | | | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Кредиты банков | 90, 92 | 410, 510 | 710, 720 | | | (66, 67) | | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Прочие займы | 94, 95 | 420 | см. 610, | | | (66, 67) | | 720* | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Прочие долговые | 93 (76) | | см. 253, | |обязательства | | | 610, 720* | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Кредиторская задолженность | | 520 | 730 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Поставщики и подрядчики | 60 | 521 | 731 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Векселя к уплате | 60 | 522 | см. 731* | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Авансы полученные | 64 (60) | 523 | см. 731* | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Перед бюджетом | 67, 68 | 524 | 734 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |По социальному страхованию | 69 | 525 | 735 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |По оплате труда | 70 | 526 | 732 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Перед дочерними и зависимыми| 78 (76) | 527 | см. 737* | |обществами | | | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Прочие кредиторы | 76 | 528 | 737 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Расчеты по дивидендам | 75 | 530 | 736 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Доходы будущих периодов | 83 (98) | 540 | 630 | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Фонды потребления | 88 (84, 92) | 550 | см. 540* | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Резервы предстоящих | 89 (96) | 560 | 610 | |расходов и платежей | | | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| |Прочие краткосрочные | | 570 | 740 | |обязательства | | | | |————————————————————————————+——————————————+———————————+———————————| _______________ * Данные виды имущества и обязательств входят составной частью указываемых строк. Рассмотрим изменения, произошедшие в Отчете о прибылях и убытках (форма № 2). В его новой форме реально разделились доходы и расходы в соответствии с ранее существовавшими правилами - доходы и расходы от видов деятельности, операционные и внереализационные доходы и расходы. При этом если информация о доходах от реализации и себестоимости реализованной продукции, товаров, работ, услуг формируется по прежним критериям и с учетом вновь введенных Типовым планом счетов и Основными положениями по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), то расшифровка операционных доходов и расходов приводится по иным направлениям - по значимости операций для формирования финансового результата и, конечно же, с разделением для целей налогового и бухгалтерского учета. Сравнительный анализ показателей отчета о прибылях и убытках, применявшегося для отчетности до 2004 г., и за 2004 г. |————————————————————————————————————–———————————————–——————————————¬ | Наименование показателя | Код строки | Код строки | | | по отчету, | по отчету, | | | утвержденному |утвержденному | | | приказом |постановлением| | | Минфина РБ от | № 16 | | |20.01.2000 № 23| | |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————| |Выручка (нетто) от реализации | 010 | 010, 012 | |продукции (работ, услуг) (за минусом| | | |налога на добавленную стоимость, | | | |акцизов и иных аналогичных платежей)| | | |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————| |В том числе бюджетные субсидии на | - | 011 | |покрытие разницы в ценах и тарифах | | | |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————| |Себестоимость реализованных товаров,| 020 | 020, 021 | |продукции, работ, услуг | | | |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————| |Управленческие расходы | 040 | 030, 031 | |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————| |Коммерческие расходы (расходы на | 030 | 040, 041 | |реализацию) | | | |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————| |Прибыль (убыток) от реализации | 050 | 050, 051 | |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————| |Проценты к получению / Доходы от | 060 | 060, 061 | |операций с имуществом | | | |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————| |Проценты к уплате / Расходы от | 070 | 070, 071 | |операций с имуществом | | | |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————| |Доходы от участия в других | 080 | 080, 081 | |организациях / Доходы от финансовых | | | |операций | | | |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————| |Расходы от финансовых операций | | 090, 091 | |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————| |Прочие операционные доходы | 090 | 100, 101 | |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————| |Прочие операционные расходы | 100 | 110, 111 | |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————| |Прибыль (убыток) от операционных | 110 | 120, 121 | |доходов и расходов | | | |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————| |Внереализационные доходы | 120 | 130, 131 | |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————| |Внереализационные расходы | 130 | 140, 141 | |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————| |Прибыль (убыток) от | | 150, 151 | |внереализационных доходов и расходов| | | |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————| |Прибыль (убыток) за отчетный период | 140 | 160, 161 | |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————| |Использовано прибыли / Налоги и | 150 | 170, 171 | |сборы, уплачиваемые из прибыли | | | |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————| |Нераспределенная прибыль | 160 | 180, 181 | |(непокрытый убыток) | | | |————————————————————————————————————+———————————————+——————————————| В Отчете о движении источников собственных средств (форма № 3) в прежнем виде сохранился только первый раздел формы. В разделе 2 «Справка о целевом использовании бюджетного и внебюджетного финансирования» теперь приводятся данные в разрезе полученного целевого финансирования по источникам его получения, а также отражается информация о сумме (размере) полученного и освоенного финансирования. Эти данные в дальнейшем должны учитываться субсидирующими органами для анализа объемов выделенного финансирования. В Отчете о движении денежных средств (форма № 4) изменений нет, кроме кодов строк. Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5) существенно переработано. Во-первых, преобразована таблица, в которой отражалась информация о движении заемных средств с указанием сумм, просроченных к погашению. Во-вторых, изменилась таблица, где показывается состав дебиторской и кредиторской задолженности. Теперь расшифровка задолженности по покупателям и заказчикам, поставщикам и подрядчикам, авансам, займам и т.п., включая налоги и сборы в бюджет и Фонд социальной защиты населения, приводится в разделе 2 формы. В-третьих, изменился порядок построения таблицы, в которой приводятся сведения об амортизируемом имуществе. В прежней форме был раздел, показывающий наличие нематериальных активов, основных средств и малоценных и быстроизнашивающихся предметов, а в справке к разделу отражалась их амортизация. Теперь же появилась амортизационная группа «Доходные вложения в материальные ценности». Некоторые особенности в составе форм годовой бухгалтерской отчетности предусмотрены для малых предприятий и общественных организаций. Так, малые предприятия, не применяющие упрощенную систему бухгалтерского учета и налогообложения и не обязанные проводить аудиторскую проверку, в составе годового отчета могут сдавать только две формы - Бухгалтерский баланс (форма № 1) и Отчет о прибылях и убытках (форма № 2). Отчет о движении источников собственных средств (форма № 3), Отчет о движении денежных средств (форма № 4) и Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5) эти организации могут не представлять. Малые предприятия, которые обязаны пройти аудиторскую проверку, могут не представлять формы № 3-5 лишь в том случае, если по результатам деятельности за отчетный год у них нет данных для их заполнения. Общественные организации, если они не ведут предпринимательской деятельности и не имеют выручки от продажи имущества, должны сдать в налоговую инспекцию только Бухгалтерский баланс (форма № 1), Отчет о прибылях и убытках (форма № 2) и Отчет о целевом использовании полученных средств (форма № 6). Основной документ, который определяет, кому и в какие сроки представлять годовой отчет, - Закон РБ от 25.06.2001 № 42-З «О внесении изменений и дополнений в Закон Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности». Согласно Закону № 42-З все организации должны представлять годовую бухгалтерскую отчетность учредителям, а также в налоговые органы по месту регистрации. Но необходимо помнить, что, прежде чем представлять отчетность заинтересованным пользователям, ее нужно утвердить. Порядок утверждения бухгалтерской отчетности должен быть установлен в учредительных документах организации. Так, например, в обществах с ограниченной ответственностью Бухгалтерский баланс в соответствии с законодательством об этих обществах утверждает общее собрание участников. Последний срок сдачи годового отчета - 90 дней по окончании отчетного года. Конкретную дату, когда бухгалтер должен представить отчет, не выходя за указанные рамки, устанавливают участники (акционеры) организации. Годовая бухгалтерская отчетность должна представляться не ранее чем через 60 дней после того, как закончился отчетный год (п.29 Правил составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных постановлением № 16). Последний день сдачи бухгалтерской отчетности за 2004 г. - 31 марта 2005 г. Открытые акционерные общества, страховые организации, биржи и инвестиционные фонды обязаны опубликовать годовую бухгалтерскую отчетность. Порядок опубликования годовой бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами определяется законодательством. Инвентаризация отдельных статей баланса Составлению годовой отчетности предшествует инвентаризация. Порядок проведения и документального оформления инвентаризации определен Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Минфином РБ 05.12.1995 № 54. Рассмотрим основные моменты по проведению инвентаризации отдельных активов и обязательств. Инвентаризация нематериальных активов. Следует проверить обоснованность включения актива в состав нематериальных активов при его принятии к бухгалтерскому учету. Перечень критериев, по которым производится идентификация актива как объекта бухгалтерского учета в качестве нематериальных активов, приведен в п.3 Положения по бухгалтерскому учету нематериальных активов, в редакции постановления, утвержденного Минфином РБ 31.03.2003 № 48. При этом из состава нематериальных активов следует исключить компьютерные программы и базы данных, полученных организациями на условиях использования только в собственной предпринимательской деятельности без получения дохода в будущие отчетные периоды от сдачи во временное пользование и в других случаях. Оценка и инвентаризация добавочного фонда. По ст.530 «Добавочный фонд» бухгалтерского баланса показывают суммы от дооценки внеоборотных активов, эмиссионный доход акционерного общества, часть нераспределенной прибыли организации в размере, направленном на капитальные вложения. Добавочный фонд в части прироста стоимости внеоборотных активов формируется по результатам переоценок основных средств, незавершенных капитальных вложений и неустановленного оборудования, проводимых в соответствии с законодательством. Элементом добавочного фонда также является часть нераспределенной прибыли организации, направленной на финансирование капитальных вложений (п.40 постановления № 16), к которым относятся затраты на осуществление капитального строительства в форме нового строительства, а также расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих объектов основных средств; затраты на приобретение основных средств, земельных участков и объектов природопользования; затраты на приобретение и создание нематериальных активов. Сумма прибыли, направленной на финансирование капитальных вложений, исчисляется как сумма фактически произведенных организацией в отчетном году затрат капитального характера, учтенных на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» при переводе в состав основных средств за вычетом использованного амортизационного фонда. Оценка и инвентаризация нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) и фондов. Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) показывается в балансе в разрезе четырех статей: 540 «Нераспределенная прибыль прошлых лет», 550 «Непокрытый убыток прошлых лет», 640 «Нераспределенная прибыль отчетного года», 650 «Непокрытый убыток отчетного года». Инвентаризация ст.540 и 550 баланса состоит в проверке соответствия данных, указанных по этим статьям, остатку по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», субсчет 2 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет». Понятия «чистая прибыль» и «нераспределенная прибыль», несомненно, хорошо известны бухгалтеру. Однако в связи с выходом Инструкции по бухгалтерскому учету «Доходы организации» и Инструкции по бухгалтерскому учету «Расходы организации», а также Типового плана счетов бухгалтерского учета эти понятия получают новый экономический смысл. В основу порядка учета и отражения в отчетности этих показателей положен совершенно новый подход к отражению источников финансирования расходов организации. Одним из основных требований к ведению бухгалтерского учета организаций является требование раздельного отражения в учете текущих затрат на капитальные вложения и на производство продукции. Практическое соблюдение этого принципа выражается в том, что расходы капитального характера формируют первоначальную стоимость внеоборотных активов, т.е. капитализируются. Впоследствии они переносят свою стоимость на стоимость производимой продукции (работ, услуг) через механизм начисления амортизации. Текущие затраты на производство продукции включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) непосредственно. В течение многих лет все прочие расходы, которые не могли быть капитализированы, а также не могли быть отнесены на себестоимость продукции (работ, услуг), списывались за счет чистой прибыли предприятия. К таким расходам относились, в частности: различные социальные расходы и выплаты стимулирующего характера; расходы, источник списания которых не был определен нормативными документами. Такой порядок отражения в учете имел своей целью накапливание на отдельном бухгалтерском счете расходов, которые с точки зрения налогового законодательства не относятся к расходам, учитываемым для целей налогообложения. В качестве таких счетов служили счета 81 «Использование прибыли» и 88 «Фонды специального назначения». В соответствии с приказом Минфина РБ от 20.01.2000 № 23 показатель бухгалтерского баланса «прибыль отчетного года» включал в себя нераспределенную прибыль отчетного года в сумме «нетто». Этот показатель рассчитывался как разница между выявленной на основании бухгалтерского учета прибылью от всех операций организации и суммой прибыли: направленной на уплату налогов; направленной на уплату других платежей в бюджет по соответствующим расчетам; направленной на осуществление мероприятий, определенных организацией за счет прибыли, остающейся в ее распоряжении. Таким образом, расходы организации за счет прибыли, остающейся в ее распоряжении, в течение отчетного года отражались в учете записями: Д-т 81 - К-т 70, 76 и др. Таким образом, порядок бухгалтерского учета финансовых результатов был ориентирован на отражение в бухгалтерской отчетности, прежде всего, финансового результата для целей налогообложения. В соответствии с современной концепцией учета финансовых результатов прибыль для целей налогообложения формируется отдельно с использованием системы аналитических счетов, позволяющих выполнить корректировку финансового результата, отраженного в бухгалтерской отчетности, для «доведения» его до финансового результата, подлежащего обложению налогом на прибыль. Инструкцией по бухгалтерскому учету «Расходы организации» не предусмотрена возможность списания каких-либо расходов за счет чистой прибыли, кроме тех расходов, которые определены Типовым планом счетов бухгалтерского учета и нормативными актами по бухгалтерскому учету. Полученная предприятием прибыль после обложения налогом на прибыль может быть направлена на пополнение резервного фонда, выплату дивидендов и другие цели. Оставшаяся после использования на эти цели прибыль признается нераспределенной, и использование ее после налогообложения на осуществление социальных расходов не предусмотрено. Однако такой подход отражения расходов за счет чистой прибыли в нормативной практике предусмотрен отдельными нормативными актами (например, постановлением Минфина РБ от 22.12.2004 № 178). Согласно Плану счетов 1992 г. показатель чистой прибыли в течение года получали путем сопоставления оборотов по счетам 80 «Прибыли и убытки» и 81 «Использование прибыли». Показатель нераспределенной прибыли отражался на счете 87 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет». Этот счет был предназначен для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли, а для отражения фондов специального назначения - счет 88 «Фонды специального назначения», если образование их было предусмотрено учредительными документами. К счету 88 могли быть, в частности, открыты такие субсчета, как: 88-3 «Фонд накопления», 88-4 «Фонд социальной сферы», 88-5 «Фонд потребления» и др. Фонд накопления представляет собой источник приобретения или создания новых объектов имущества производственного назначения. Фонд потребления представляет собой источник предоставления работникам предприятия, а также бывшим работникам предприятия так называемого пакета социальных услуг. В пакет социальных услуг может быть включена стоимость питания, стоимость путевок в дома отдыха и санатории, стоимость лечения, стоимость страховых полисов добровольного медицинского страхования и т.п. За счет средств этого фонда согласно Плану счетов 1992 г. списывались также убытки от содержания обслуживающих производств и хозяйств, а также стоимость подарков, материальной помощи, предоставляемой работникам. Перечень расходов за счет средств фонда потребления определяется положением о фонде потребления, разрабатываемым в организации и утверждаемым высшими органами управления, в частности в акционерных обществах - общим собранием акционеров. Принципиальное отличие фондов накопления и социальной сферы от фондов потребления состоит в том, что средства фонда потребления реально «потребляются», расходуются (имеют место дебетовые обороты по счету 88) на выдачу единовременной помощи работникам, приобретение путевок в дома отдыха и санатории, оплату медикаментов, выплату премий и вознаграждений. В отличие от фонда потребления суммы, отнесенные в кредит счета 88 в части фондов накопления и социальной сферы, не списываются. Дебетовые записи могут иметь место в очень редких случаях. Согласно Типовому плану счетов показатели «чистая прибыль» и «нераспределенная прибыль» формируются на различных счетах бухгалтерского учета. Показатель чистой прибыли формируется на счете 99 «Прибыли и убытки» к концу отчетного года и представляет собой прибыль предприятия, оставшуюся после уплаты налога на прибыль и прочих налогов и налоговых санкций. Для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли организации предназначен другой счет - 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Согласно Типовому плану счетов сумма чистой прибыли отчетного года списывается заключительными оборотами месяца, квартала или декабря записью: Д-т 99 «Прибыли и убытки» - К-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». На счете 84 учитывается прибыль, представляющая собой совокупность фондов накопления и социальной сферы как источников средств финансирования капитальных вложений производственного и непроизводственного назначения и на другие цели. В соответствии с Правилами перехода на Новый план счетов на счет 84 должны быть перенесены суммы остатков по счету 88, субсчета «Фонд накопления», «Фонд социальной сферы», «Фонд потребления». На счете 84 могут учитываться: - средства резервного фонда. Резервный фонд, как правило, предназначен: для выкупа акций общества в случае отсутствия иных средств; погашения облигаций общества; покрытия его убытков. Резервный фонд не может быть использован для иных целей. Организации формируют резервный фонд в размере, предусмотренном уставом. Информация о состоянии и движении резервного фонда отражается согласно Типовому плану счетов на счете 82 «Резервный фонд»; - суммы, которые могут быть выплачены акционерам (участникам) в качестве дивидендов. В соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» объявление годовых дивидендов по результатам деятельности акционерного общества за отчетный год признается событием после отчетной даты, а именно событием, свидетельствующим о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность. Такие события не требуют отражения на счетах синтетического и аналитического учета заключительными оборотами отчетного периода, а раскрываются в пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках. Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается следующими записями: Д-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - К-т 75-2 «Расчеты по выплате доходов» - если учредитель (участник) организации - юридическое или физическое лицо, не являющееся работником организации; Д-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - если учредитель (участник) организации - физическое лицо - работник организации; - источники финансирования капитальных вложений. Согласно Инструкции по применению Типового плана счетов аналитический учет по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» должен быть организован таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств. В аналитическом учете средства нераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспечения производственного развития организации и иных аналогичных мероприятий по приобретению (созданию) нового имущества и еще не использованные, могут разделяться. Именно поэтому предусмотрена корреспонденция: Д-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - К-т 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (по аналитическим счетам в разрезе названий фондов) - формируются фонды. Форма «Движение средств финансирования долгосрочных инвестиций и финансовых вложений» входит в Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5). Стоимость объектов основных средств, принятых в эксплуатацию, а также приобретенных за плату у других юридических и физических лиц, отражается по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». Источником этих затрат является нераспределенная прибыль (в виде созданных фондов накопления и социальной сферы), которая не может быть использована на нужды потребления (расходы на оплату труда, выплату пособий, материальной помощи, оплату социальных льгот и компенсаций и т.п.). В целях осуществления действенного контроля за состоянием и использованием средств на финансирование капитальных вложений рекомендуется делать запись: Д-т 84, субсчет «Фонд накопления образованный», - К-т 83 «Добавочный фонд» - использован фонд накопления на финансирование капитальных вложений. На субсчет «Фонд накопления образованный» направляется нераспределенная прибыль организации бухгалтерской записью: Д-т 99-9 (в течение отчетного года), 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - К-т 84, субсчет «Фонд накопления образованный». Если в соответствии с уставом организация реализует социальную программу, для работников действует медицинский пункт, то оплачивается стоимость медикаментов, медицинских инструментов, стоимость ремонта помещения медпункта, производится оплата труда медсестры и фельдшера. Согласно Типовому плану счетов названные расходы отражаются оборотами по дебету счета 92. Иные расходы из социального пакета организации (выплаты работникам сверх норм установленных законодательством) производятся за счет оставшейся прибыли (фонд потребления). За счет фонда потребления (счет 84) отражаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые работодателями в пользу работников сверх норм, установленных законодательством, но предусмотренных коллективным договором. В коллективный договор (контракт) могут включаться взаимные обязательства работодателя и работников по следующим вопросам: форма, система и размер оплаты труда, денежные вознаграждения, пособия, компенсации, доплаты; механизм регулирования оплаты труда исходя из роста цен, уровня инфляции, выполнения показателей, определенных коллективным договором; занятость, переобучение, условия высвобождения работников; продолжительность рабочего времени и времени отдыха, отпусков; улучшение условий и охраны труда работников, в т.ч. женщин и молодежи (подростков); добровольное и обязательное медицинское социальное страхование; соблюдение интересов работников при приватизации предприятия, ведомственного жилья; экологическая безопасность и охрана здоровья работников на производстве; льготы для работников, совмещающих работу с обучением; контроль за выполнением коллективного договора, порядок внесения в него изменений и дополнений, ответственность сторон, социальное партнерство, обеспечение нормальных условий функционирования представителей работников; отказ от забастовок по условиям, включенным в данный коллективный договор, при своевременном и полном их выполнении. В коллективном договоре с учетом экономических возможностей организации могут содержаться и другие трудовые и социально-экономические условия (дополнительные отпуска, надбавки к пенсиям, компенсация транспортных и командировочных расходов, бесплатное или частично оплачиваемое питание работников на производстве и их детей в школах и дошкольных учреждениях, иные дополнительные льготы и компенсации). Исправление ошибок, допущенных в бухгалтерском учете Ошибки, допущенные при ведении бухгалтерского учета, прямо или косвенно влияют на величину налоговых обязательств организации, искажают отчетность, затрудняют оценку имущественного и финансового положения организации. Своевременное и правильное исправление обнаруженных ошибок позволит избежать финансовых санкций налоговых органов. Порядок исправления ошибок и их последствий во многом зависит от характера этих ошибок. Но существуют основные правила, которых необходимо придерживаться независимо от того, какая ошибка была допущена. Исправление отчетных данных как текущего, так и прошлого года (после их утверждения) производится в бухгалтерской отчетности, составленной за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных, причем исправления вносятся в данные за отчетный период (квартал, с начала года). Порядок исправления ошибок, затрагивающих налоговые обязательства, не зависит от того, кем данная ошибка выявлена - налогоплательщиком или налоговым органом. Бухгалтерские записи и в том и в другом случае будут одинаковыми, однако, если ошибка выявлена налоговой инспекцией при документальной проверке, к предприятию будут применены финансовые санкции (штрафы). При исправлении обнаруженных бухгалтерских ошибок целесообразно составить бухгалтерскую справку. В ней следует указать, что хозяйственные операции на счетах бухгалтерского учета отражены неправомерно, и обосновать необходимость исправительных записей. Дальнейшие действия при исправлении ошибок зависят от их характера. Ошибки, допущенные при ведении бухгалтерского учета, следует классифицировать следующим образом: 1-я группа - технические ошибки; 2-я группа - ошибки, связанные с неправомерным отражением хозяйственной операции на счетах бухгалтерского учета, приводящие к неверному исчислению налогов; 3-я группа - ошибки, которые не приводят к неправильному исчислению налогов, но по которым предусмотрена налоговая ответственность. Определив тип допущенной ошибки, можно приступить к ее исправлению. Исправительные записи в бухгалтерском учете могут производиться одним из трех способов. 1. Выявленная ошибочная сумма сторнируется, и делается правильная запись. Как правило, это бывает в том случае, когда предприятием допущены ошибки при отражении операций по счетам бухгалтерского учета (неправильная корреспонденция счетов). Такой способ в основном используется для корректировки ошибок текущего отчетного периода (года). 2. Производится дополнительная запись на сумму, не отраженную на счетах бухгалтерского учета. 3. Производятся обобщающие учетные записи, в результате чего в учетных регистрах организации отражается информация, которая была бы там в случае первоначального правильного отражения операций. Данный способ корректировки применяется в основном при нахождении бухгалтерских ошибок прошлых отчетных периодов (лет) и позволяет не искажать показатели себестоимости и выручки текущего отчетного периода. Рассмотрим некоторые примеры исправления выявленных ошибок в зависимости от их характера и периода обнаружения. Технические ошибки бухгалтеры совершают при составлении налоговых деклараций. Они, по сути, представляют собой либо арифметическую ошибку в расчете величины причитающихся в бюджет платежей, либо ошибку, допущенную при переносе данных бухгалтерского учета в налоговые декларации. При этом по данным бухгалтерского учета налоги были исчислены и отражены бухгалтером верно. Ошибки, связанные с неправомерным отражением хозяйственной операции на счетах бухгалтерского учета, приводят к неверному исчислению налогов. Данные ошибки могут возникать в результате: неправомерного отнесения произведенных затрат на себестоимость или на финансовые результаты; неправомерного отражения в бухгалтерском учете прихода и расхода товарно-материальных ценностей; занижения или завышения выручки от реализации и т.д. Рассмотрим порядок исправления неправомерного отнесения произведенных затрат на себестоимость или на финансовые результаты. Пример 1 При составлении годовой бухгалтерской отчетности за 2004 г. было выявлено, что в течение 9 месяцев производилось списание на себестоимость продукции затрат, относящихся к непроизводственной сфере, в сумме 11 800 руб., в т.ч. был излишне принят к вычету налог на добавленную стоимость в сумме 1800 руб. Для исправления ошибки в бухгалтерском учете следует сделать исправительные записи: |———————————————————————————————————————————–———————–———————–———————¬ | Содержание хозяйственной операции | Дебет |Кредит | Сумма,| | | | | руб. | |———————————————————————————————————————————+———————+———————+———————| |Сторно излишне списанных затрат | 20 | 10 |10 000 | |———————————————————————————————————————————+———————+———————+———————| |Корректировка себестоимости продукции | 43 | 20 |10 000 | |(работ, услуг) методом «сторно» | | | | |———————————————————————————————————————————+———————+———————+———————| |Исправление себестоимости реализованной | 90 | 43 |10 000 | |продукции | | | | |———————————————————————————————————————————+———————+———————+———————| |Отражена прибыль | 90 | 99 |10 000 | |———————————————————————————————————————————+———————+———————+———————| |Сторно принятого к вычету НДС | 68 | 18 | 1800 | |———————————————————————————————————————————+———————+———————+———————| |Отражение суммы непроизводственных затрат | 84 |68, 76 |11 800 | |и НДС за счет соответствующих источников | | | | |———————————————————————————————————————————+———————+———————+———————| |Доначислен налог на прибыль (24%) | 99 | 68 | 2400 | |———————————————————————————————————————————+———————+———————+———————| |Начислены пени в соответствии с | 99 | 68 | | |законодательством | | | | |———————————————————————————————————————————+———————+———————+———————| После внесения исправлений в регистры бухгалтерского учета предприятие должно представить в налоговую инспекцию уточненный расчет налога на прибыль. Предприятие должно перечислить недостающую сумму налогов и начислить пени, не дожидаясь очередного срока платежа. При этом следует помнить, что, в случае если указанное налоговое нарушение относится к прошлым отчетным годам, например к 2002 г., сторнировочные записи не производятся. Исправления осуществляются следующим образом: |————————————————————————————————————————–——————————–———————–———————¬ | Содержание хозяйственной операции | Дебет |Кредит | Сумма,| | | | | руб. | |————————————————————————————————————————+——————————+———————+———————| |Отражены внереализационные доходы на | 84 | 92 |10 000 | |сумму излишне списанных в 2002 г. затрат| | | | |————————————————————————————————————————+——————————+———————+———————| |Восстановлена сумма НДС, излишне | 84 (92) | 68 | 1800 | |принятая к зачету | | | | |————————————————————————————————————————+——————————+———————+———————| |Начислен налог на прибыль за 2002 г. | 84 (92)* | 68 | 2400 | |————————————————————————————————————————+——————————+———————+———————| |Начислены пени в соответствии с | 99 | 68 | | |законодательством | | | | |————————————————————————————————————————+——————————+———————+———————| ________________ * По мнению редакции, данную операцию следует отразить по дебету счета 99 и кредиту счета 68. Неправомерное отражение в бухгалтерском учете прихода и расхода товарно-материальных ценностей, как правило, можно выявить в процессе проведения обязательной инвентаризации в части товарно-материальных ценностей и расчетов с поставщиками перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. Для оперативного контроля следует анализировать и сопоставлять обороты по счетам материальных запасов и счету 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам». Пример 2 Предприятие оплатило и оприходовало в августе 2004 г. материалы на сумму 118 000 руб. (в т.ч. НДС - 18 000 руб.). НДС по приобретенным ценностям в полной сумме принят к вычету. В конце года на основании акта сверки расчетов с поставщиком было выявлено отклонение (завышение) стоимости материалов на сумму 30 000 руб. (в т.ч. НДС - 4576 руб.). Материалы использованы не были. При выявлении ошибки следует произвести исправительные записи: |———————————————————————————————————————————–———————–———————–———————¬ | Содержание хозяйственной операции | Дебет |Кредит | Сумма,| | | | | руб. | |———————————————————————————————————————————+———————+———————+———————| |Сторнируется завышенная сумма | 10 | 60 |25 424 | |по поступившим материалам | | | | |———————————————————————————————————————————+———————+———————+———————| |Сторнирована излишняя сумма НДС | 18 | 60 | 4576 | |по материалам | | | | |———————————————————————————————————————————+———————+———————+———————| |Сторнирована излишне принятая к вычету | 68 | 18 | 4576 | |сумма НДС | | | | |———————————————————————————————————————————+———————+———————+———————| |Возвращена признанная поставщиком сумма | 51 | 60 |30 000 | |переплаты по материалам | | | | |———————————————————————————————————————————+———————+———————+———————| 15.03.2005 г. Галина Химченко, консультант управления методологии бухгалтерского учета и отчетности Министерства финансов Республики Беларусь Для более детального изучения см.: 1. Пособие 2. Пособие 3. Пособие 4. Пособие 5. Пособие 6. Пособие 7. Справочную информацию 8. Справочную информацию От редакции: Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 17.02.2004 № 16 «О бухгалтерской отчетности организаций» на основании постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 07.03.2007 № 41 утратило силу. Постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 22.12.2004 № 178 «О внесении изменений и дополнений в постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 17 февраля 2004 г. N 16» на основании постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 07.03.2007 № 41 утратило силу.
About The Author
