Комментарий к постановлению Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 29.12.2004 № 142 «О внесении дополнений и изменений в Инструкцию о порядке исчисления и уплаты в бюджет налогов на доходы и прибыль»

      КОММЕНТАРИЙ К ПОСТАНОВЛЕНИЮ МИНИСТЕРСТВА ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ                РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ ОТ 29.12.2004 № 142        «О ВНЕСЕНИИ ДОПОЛНЕНИЙ И ИЗМЕНЕНИЙ В ИНСТРУКЦИЮ О ПОРЯДКЕ        ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ В БЮДЖЕТ НАЛОГОВ НА ДОХОДЫ И ПРИБЫЛЬ»          В  связи  с  введением  в  действие  Закона  РБ  от  18.11.2004  «О бюджете Республики Беларусь на 2005 год», Закона РБ от 18.11.2004  «О   внесении  дополнений  и  изменений  в некоторые законодательные  акты  Республики  Беларусь  по  вопросам налогообложения», а также в  целях  упорядочения  исчисления  налога  на  прибыль  постановлением   МНС РБ от 29.12.2004  № 142 (далее - постановление  №  142)  внесены  изменения и дополнения  в Инструкцию о порядке исчисления и уплаты в  бюджет  налогов  на  доходы  и  прибыль, утвержденную постановлением   МНС  РБ  от  31.01.2004 № 19  (далее  -   Инструкция). Суть основных  внесенных изменений заключается в следующем.       1.   Прежде  всего,  постановлением  №  142  расширен  перечень  внереализационных  доходов  и  расходов, учитываемых и неучитываемых  для целей налогообложения прибыли.       Сразу  обращает на себя внимание изменение подходов к доходам и  убыткам от списания имущества. Если в 2004 г. результаты от списания  основных  средств  не  учитывались  при  налогообложении прибыли, то  теперь  согласно  постановлению  № 142 в доходы от внереализационных  операций,  учитываемые  для  определения облагаемой налогом прибыли,  включается  стоимость  товаров  или иного имущества, полученного при  ликвидации  выводимых из эксплуатации основных средств, в т.ч. путем  их демонтажа или разборки (подп.13.9-1 Инструкции).       Соответственно  в  расходы  от  внереализационных  операций для  целей  налогообложения включаются расходы на ликвидацию выводимых из  эксплуатации  основных  средств,  включая  суммы  недоначисленной  в  соответствии   с   установленным   сроком   полезного  использования  амортизации,  а  также расходы на ликвидацию объектов незавершенного  строительства   и  иного  имущества,  монтаж  которого  не  завершен  (расходы на демонтаж, разборку, вывоз демонтированного, разобранного  имущества) (подп.15.13-2 Инструкции).       Пример       Из  эксплуатации  выводится  грузовой автомобиль первоначальной  стоимостью  10  млн.руб. и остаточной стоимостью 2 млн.руб. Расходы,  связанные  с разборкой, составили 500 тыс.руб. В результате разборки  оприходованы   запасные   части   к  автомобилю  по  цене  возможной  реализации (использования) на общую стоимость 1 млн.руб.       В  бухгалтерском  учете  для  обобщения информации, связанной с  ликвидацией,  а  также определения финансового результата от выбытия  основных   средств   применяется  счет  91  «Операционные  доходы  и  расходы».  В налоговом учете согласно внесенным постановлением № 142  дополнениям  расходы  на  ликвидацию  в  сумме  500 тыс.руб. и сумма  недоначисленной  в  соответствии  с  установленным  сроком полезного  использования амортизации в размере 2 млн.руб. отражаются в регистре  внереализационных   расходов.   При   этом  стоимость  полученных  в  результате  разборки запчастей в сумме 1 млн.руб. вносится в регистр  внереализационных  доходов.  Указанные  суммы, внесенные в налоговые  регистры, участвуют при определении облагаемой налогом прибыли.       2.  Разрешен  вопрос с отражением в налоговом учете операций по  предоставлению   товарного   кредита   путем  дополнения  Инструкции  подп.13.9-3  и  15.13-6.   Согласно   этим   подпунктам   в   состав  внереализационных    доходов   включается   положительная   разница,  возникающая  между стоимостью имущества, полученного (переданного) в  заем,   и   стоимостью   имущества,  переданного  (полученного)  при  погашении этого займа.       Соответственно  в  состав внереализационных расходов включается  отрицательная   разница,  возникающая  между  стоимостью  имущества,  переданного   (полученного)   в   заем,   и   стоимостью  имущества,  полученного (переданного) при погашении этого займа.       Пример       Организация  предоставила другой организации взаймы на 3 месяца  10 т  бензина  стоимостью  2  млн.руб.  за  тонну. Через три  месяца  организация  получила  обратно  10  т  бензина  этой же марки, но по  другой  цене - 1,2 млн.руб. за тонну. Возникает вопрос: как отразить  в   учете   эти   операции,   так   как  учет  ведется  не  только в  количественном, но и стоимостном выражении?       В  данном случае отрицательная разница в сумме 0,8 тыс.руб. для  целей  определения  налогооблагаемой  прибыли  отражается в регистре  внереализационных  расходов  займодавца  и  соответственно уменьшает  сумму   исчисленного   налога   на   прибыль.   В   налоговом  учете  займополучателя   положительная   разница   в   сумме  0,8  тыс.руб.  отражается в регистре внереализационных доходов.       3.  Так  как все более широко в республике начинают проводиться  торги (тендеры), постановление № 142 определяет, как учитываются для  целей  налогообложения  доходы  и  расходы от проведения и участия в  тендерах.       Так,   плата,  поступившая  за  участие  в  торгах  (тендерах),  включается   организаторами   торгов   во  внереализационные  доходы  (подп.13.9-2 п.13 Инструкции), а не возмещаемые иными лицами расходы  на  участие  в  торгах (тендерах) в формах конкурса или аукциона, не  приведших  к  заключению  договора,  а  также в случаях, когда торги  (тендер) признаны несостоявшимися или недействительными, участниками  торгов  относятся  на  внереализационные расходы  (подп.15.13-4 п.15  Инструкции).       4.  Кроме  того, постановлением № 142 установлено, что в состав  внереализационных расходов для целей налогообложения включаются:       -  расходы   по  уплате  оффшорного  сбора  (подп.15.13-5  п.15  Инструкции);       -  расходы  на  проведение  собраний  акционеров,  в  частности  расходы,  связанные  с  арендой  помещений,  подготовкой и рассылкой  необходимых   для  проведения  собраний  документов,  иные  расходы,  непосредственно  связанные  с проведением собраний, в пределах норм,  установленных законодательством (подп.15.13-3 п.15 Инструкции);       -   потери   от  простоев  по  внутрипроизводственным  причинам  (подп.15.13-7 Инструкции).       Постановление  №  142  также  определяет,  что сумма уменьшения  налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в установленном  размере    от    выручки   (оборота),   полученной   от   реализации  экспортируемых  товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по ставке 0%,  относится  на  внереализационные  расходы  для целей налогообложения  (подп.15.13-8 п.15  Инструкции).  Однако  постановление  №  142 было  принято  раньше, чем Декрет Президента РБ от 13.01.2005 № 1 (далее -  Декрет № 1), поэтому  в  нем не учтены нормы Декрета № 1. А именно в   связи  с  переходом  с  Российской  Федерацией с 1 января 2005 г. на  взимание  НДС по принципу страны  назначения  при  торговле товарами  Декретом  №  1  установлено,  что  не  производится уменьшение суммы   налоговых   вычетов,   приходящихся   на   обороты   по   реализации  экспортируемых   товаров  (работ,  услуг),  облагаемых   налогом  на  добавленную  стоимость  согласно  подп.1.1  п.1  ст.11 Закона РБ  от  19.12.1991 «О налоге на добавленную стоимость» по ставке 0%.       Таким   образом,   в   настоящее   время  плательщикам  следует  руководствоваться  нормой  Декрета № 1 и производить вычеты в полном  размере «входного» НДС.       5.  Разрешен  и  еще  один  актуальный  вопрос,  возникавший  у  плательщиков   в   прошлом   году:  как  быть  с  НДС  при  списании  кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности?       Согласно  подп.15.13-9  п.15  Инструкции  во  внереализационные  расходы относятся суммы налога на добавленную стоимость при списании  кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности.       Пример        Организация  получила  товар  от  другой  организации. Продавец  выставил  счет,  указав  цену  товара  с  НДС,  отдельно сумму НДС и  стоимость  товара  без  НДС.  За  товар организация не рассчиталась.  Через    три   года   организация   списывает   сумму   кредиторской  задолженности,  по  которой  истек  срок  исковой давности, в состав  доходов   от  внереализационных  операций  согласно  подп.13.8  п.13  Инструкции.  Возникает  вопрос:  как отразить в налоговом учете НДС,  выставленный поставщиком?       В   этой  ситуации  в  налоговом  учете  списание  кредиторской  задолженности    отражается    следующим    образом:    в   регистре  внереализационных  доходов  отражается  стоимость  товара с НДС, при  этом    в    регистре    внереализационных    расходов   указывается  соответствующая сумма налога на добавленную стоимость.       6.  Наиболее  значимым  изменением,  внесенным   постановлением  № 142, является  изложение  в  совершенно  новой  редакции  главы  4  Инструкции,   определяющей  затраты  по  производству  и  реализации  продукции, товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении.       Теперь  перечень затрат, учитываемых для целей налогообложения,  более детализирован - по аналогии с Основными положениями по составу  затрат,   включаемыми  в  себестоимость  продукции  (работ,  услуг).  Исключение  составляют затраты, относящиеся к выплатам, включаемым в  состав  расходов  на  оплату труда. Подробный перечень таких затрат,  учитываемых в налоговом учете, в Инструкции не дан. Сохраняется лишь  запись,  которая  устанавливает, что состав затрат по производству и  реализации  продукции, товаров (работ, услуг) определяется настоящей  Инструкцией  и  иными  нормативными правовыми актами, применяемыми в  части,  не  противоречащей Закону РБ «О налогах на доходы и прибыль»  (п.22 Инструкции).       Постановлением  №  142  существенно  дополнен  перечень  прочих  затрат,  учитываемых  при  налогообложении. Так, согласно подп.28.19  п.28  Инструкции  к  прочим  затратам  по  производству и реализации  продукции,  товаров  (работ, услуг) относятся затраты по обеспечению  выполнения  санитарно-гигиенических  требований,  включая затраты на  содержание  помещений  и  инвентаря, предоставляемых для организации  медпунктов непосредственно на территории организации, на поддержание  чистоты  и  порядка  на  производстве, обеспечение противопожарной и  сторожевой  охраны,  в  т.ч.  расходы  на  оплату  услуг  по  охране  имущества, расходы по противопожарному обслуживанию и другие расходы  по  выполнению  специальных  требований,  предусмотренных  правилами  технической  эксплуатации  организаций,  надзора  и  контроля  за их  деятельностью.       Подпункт  28.20  Инструкции  дает  право  всем организациям при  исчисления  налоговой  базы  по  налогу  на  прибыль уменьшать ее на  расходы  по обеспечению здоровых и безопасных условий труда и охраны  труда, предусмотренных законодательством.       Существенно   облегчат  работу  бухгалтеров  теперь  уже  четко  изложенные  в  Инструкции  такие  элементы  затрат,  учитываемые при  налогообложении,   как:  оплата  работ  по  сертификации  продукции,  товаров,  работ, услуг (подп.28.10); затраты на гарантийный ремонт и  обслуживание  изделий, на которые установлен гарантийный срок службы  (подп.28.11);  расходы по организованному набору работников, включая  оплату  услуг специализированных организаций по подбору персонала, а  также   расходы   по  размещению  в  средствах  массовой  информации  объявлений   о   приеме  на  работу  (подп.28.12);   арендная  плата  (подп.28.13); расходы по приобретению проездных билетов на транспорт  общего  пользования  (за  исключением  такси) для работников, работа  которых    носит    разъездной    характер   (подп.28.22.1);  услуги  международной  связи - роуминг (в т.ч. как входящие, так и исходящие  звонки  по  мобильным телефонам, состоящим на балансе организаций. -  Прим. ред.)  (подп.28.1);  потери от брака (подп.28.29); расходы  по  созданию  резервов предстоящих расходов, порядок образования которых  установлен  законодательством  (подп.28.30);  платежи за техническую  инвентаризацию  недвижимого  имущества, предоставление информации из  единого  государственного  регистра  недвижимого  имущества, прав на  него  и  сделок  с  ним, совершение регистрационных действий и т.п.,  оказание   других   правовых   и   технических  услуг,  связанных  с  госрегистрацией  недвижимого  имущества, прав на него и сделок с ним  (подп.28.33)  и др. В прошлом году вокруг этих расходов были большие  споры,   поэтому   всем   плательщикам  налога  на  прибыль  следует  внимательно ознакомиться с новой редакцией главы 4.       К  прочим  затратам  по  производству  и  реализации продукции,  товаров   (работ,   услуг)   согласно  подп.28.25  Инструкции  также  относится   оплата  вознаграждения  в  соответствии  с  заключенными  договорами комиссии и поручения.       7.  С 1 января 2005 г. внесено дополнение в Закон РБ «О налогах  на  доходы  и прибыль», согласно которому амортизационные отчисления  по   основным   средствам,   неиспользуемым   в  предпринимательской  деятельности,  а  также  по  основным  средствам,  не  находящимся в  эксплуатации,  не  учитываются  при  определении  облагаемой налогом  прибыли.   Постановление   №   142   конкретизирует  этот  момент  в  Инструкции,   внеся   дополнение,   согласно   которому   для  целей  налогообложения  основные  средства, находящиеся в простое, в т.ч. в  связи  с  проведением  ремонта,  продолжительностью до трех месяцев,  приравниваются  к основным средствам, находящимся в эксплуатации. То  есть амортизационные отчисления по этим основным средствам относятся  на затраты при исчислении налога на прибыль.       8.  Много  возникало  ранее  вопросов  и  по  определению  норм  некоторых  расходов.  Эти нормы установлены в зависимости от размера  выручки  (валового  дохода), и, чтобы их определить, необходимо было  знать, какая выручка (валовой доход) берется для расчета - с НДС или  без НДС.       Сейчас  ответ на этот вопрос содержится в подп.29.6 Инструкции:  при  определении  в  установленном  законодательством  порядке  норм  расходов  по  консультационным и информационным услугам, расходов на  проведение  обязательного аудита, по рекламе и маркетинговым услугам  показатель  выручки (валового дохода) принимается с учетом налога на  добавленную стоимость.       Пример       Торговой организацией приобретены товары на сумму 118 млн.руб.,  в т.ч. НДС - 18 млн.руб. Реализованы товары покупателю по цене с НДС  на   сумму   148  млн.руб.,  в  т.ч.  стоимость  товара  без  НДС  -   125 млн.руб., НДС - 23 млн.руб.       Для   расчета   норматива  средств  на  рекламу  валовой  доход  исчисляется  следующим  образом: 148 млн.руб. - 100 млн.руб. То есть  валовой  доход  определяется  как  разница между выручкой за товар с  учетом  налога  на добавленную стоимость и ценой приобретения товара  (без НДС).       9. Постановлением № 142 внесены дополнения в Инструкцию в части  отражения  в  налоговом  учете исправления некоторых ошибок текущего  года,   допущенных  не  по  вине  бухгалтера  организации.  Согласно  подп.30.3  п.30  Инструкции  затраты,  учитываемые  при  определении  облагаемой налогом прибыли, определяются следующим образом: затраты,  относящиеся  к предыдущим отчетным периодам (месяцам) текущего года,  подтверждаемые  первичными  учетными  документами,  поступившими  по  истечении   этих   периодов   (месяцев),   учитываются   для   целей  налогообложения  в  том  отчетном  периоде (месяце) текущего года, в  котором указанные первичные учетные документы поступили.       Пример       В  ноябре  2004 г. коммунальной службой выставлен дополнительно  счет за отопление в мае 2004 г. арендованных организацией площадей.       Учитывая норму подп.30.3 Инструкции бухгалтер организации имеет  право   включить   в  состав  затрат,  учитываемых  при  определении  налогооблагаемой  прибыли,  расходы  по  оплате счета за отопление в  налоговой  декларации  за ноябрь 2004 г. по сроку 20 декабря 2004 г.  Следует  обратить  внимание,  что  такой  порядок включения в состав  затрат   расходов,   относящихся   к  другим  отчетным  периодам  по  представленным  первичным  документам,  распространяется  только  на  период  финансового года, т.е. с 1 января по 31 декабря. В остальных  случаях необходимо представлять уточненные налоговые декларации.       10.   В   2005  г.  изменен  порядок  налогообложения  доходов,  полученных  от  источников  за пределами Республики Беларусь, в виде  дивидендов  и  приравненных  к  ним  доходов.  Надо  напомнить,  что  прибыль,  полученная  от  дивидендов  и  приравненных к ним доходов,  облагаемых   налогом   на   доходы   налоговым  агентом,  являющимся  резидентом  Республики  Беларусь, не включается в облагаемую налогом  прибыль   и   не  подлежит  налогообложению.  Дивиденды,  полученные  белорусскими  организациями  от  источников  за пределами Республики  Беларусь,  подлежат обложению налогом на доходы. Налог исчисляется и  уплачивается   белорусскими   организациями  по  ставке  15%  (ранее  включались  в состав внереализационных доходов при исчислении налога  на  прибыль  согласно  подп.13.3  Инструкции).  При  этом исчисление  налога  производится  на  дату получения дивидендов и приравненных к  ним доходов исходя из начисленной суммы дивидендов.       Пример        Согласно   протоколу   собрания   акционеров   учрежденного   в  Республике  Польша  белорусской организацией совместного предприятия  по  результатам  работы  за  2004  г. определена сумма причитающихся  дивидендов  в  размере  800  евро. Фактически дивиденды зачислены на  счет белоруской организации 1 февраля 2005 г.       В день получения дивидендов (1 февраля) белорусская организация  должна  исчислить  налог  на доходы по ставке 15% (800 евро х 2842 х  х 15%).  При  этом  согласно  подп.2.2.2  п.2  постановления  Совета  Министров  РБ  от  14.01.2005  № 36 «О некоторых вопросах исчисления  налога  на доходы иностранных юридических лиц и внесении изменений и  дополнений  в  постановление Совета Министров Республики Беларусь от  12  мая  2004  г. № 551» уплата налога в бюджет в сумме 342 тыс.руб.  должна  быть  произведена  не  позднее  дня,  следующего  за днем, в  котором  были  получены дивиденды, т.е. не позднее 2 февраля 2005 г.  Расчет  должен  быть  представлен  в инспекцию МНС по форме согласно  приложению  5  к  Инструкции по сроку не позднее 20-го числа месяца,  следующего  за  месяцем, в котором были получены дивиденды, а именно  20 марта 2005 г.       11.   И  в  заключение  следует  отметить,  что  из  Инструкции  исключена глава 7,  содержащая особенности налогообложения в 2004 г.   Это  связано  с  тем,  что  Законом  РБ  от  18.11.2004  «О  бюджете   Республики  Беларусь на  2005  год» не предусмотрено, как это было в   2004   г.   (ст.50),   освобождение  от  уплаты  налога  на  прибыль  организаций, финансируемых из республиканского и  местных  бюджетов,   а  именно  учебных и учебно-спортивных учреждений, научных, лечебных  учреждений,   учреждений   здравоохранения,  культуры  и  социальной  защиты,  а  также  учебных  заведений  Белорусского республиканского  союза  потребительских  обществ  и  организаций Федерации профсоюзов  Беларуси, осуществляющих социально-культурную деятельность.       Исключение   главы   означает,   что   указанные   организации,  осуществляющие  предпринимательскую деятельность, обязаны с 1 января  2005  г.  исчислять  и  уплачивать  в  бюджет  налог  на  прибыль  в  соответствии  с  Законом  РБ  от 22.12.1991 № 1330-XII «О налогах на  доходы и прибыль» (с изменениями и дополнениями) и Инструкцией.       Кроме  того,  отменена норма, позволяющая льготировать прибыль,  фактически    использованную   на   проведение   природоохранных   и  противопожарных        мероприятий,        научно-исследовательских,  опытно-конструкторских и опытно-технологических работ.     04.02.2005 г.     Эмилия Чугунова, экономист     Журнал «Главный Бухгалтер. ГБ» № 6, 2005 г.     Для более детального изучения см. Пособие     От редакции:  Постановление  Совета  Министров  Республики  Беларусь  от 14.01.2005 № 36 «О некоторых вопросах исчисления налога на доходы  иностранных  юридических  лиц  и  внесении  изменений и дополнений в  постановление Совета Министров Республики Беларусь от 12 мая 2004 г.  №  551»  на  основании  постановления  Совета  Министров  Республики  Беларусь от 23.01.2006 № 84 утратило силу.       Инструкция  о  порядке  исчисления и уплаты в бюджет налогов на  доходы   и  прибыль,  утвержденная  постановлением  Министерства  по  налогам  и  сборам  Республики  Беларусь  от  31.01.2004  №  19,  на  основании   постановления   Министерства  по  налогам  и  сборам  от  30.01.2006 № 16 изложена в новой редакции.

В Инструкцию о порядке исчисления и уплаты в бюджет налогов на

доходы и прибыль, утвержденную постановлением Министерства по

налогам и сборам Республики Беларусь от 31.01.2004 № 19, на

основании постановления Министерства по налогам и сборам от

26.07.2006 № 80 внесены изменения и дополнения.

     С  1  января  2007 г.  пункт 1  Декрета  Президента  Республики  Беларусь от 13.01.2005 № 1 «О некоторых вопросах исчисления и уплаты  налога  на  добавленную  стоимость  и   признании  утратившими  силу  отдельных   декретов  и  положения  Декрета  Президента   Республики  Беларусь» на  основании Декрета  Президента  Республики  Беларусь от  26.12.2006 № 21 утратил силу.       С 1 января  2007 г.  постановление  Министерства  по  налогам и  сборам   Республики   Беларусь  от  29.12.2004  №  142  «О  внесении  дополнений и изменений в Инструкцию о порядке исчисления и  уплаты в  бюджет  налогов  на  доходы и  прибыль» на  основании  постановления  Министерства по налогам и сборам от 30.12.2006 № 137 утратило силу.
       С 1 января   2007 г.  постановление  Министерства по  налогам и  сборам  Республики  Беларусь  от  31.01.2004  № 19  «Об  утверждении  Инструкции о порядке исчисления и уплаты в  бюджет налогов на доходы  и прибыль»  на  основании  постановления  Министерства по  налогам и  сборам от 30.12.2006 № 137 утратило силу.
       С 21 февраля  2007 г. Декрет Президента  Республики Беларусь от  13.01.2005 № 1 «О некоторых  вопросах исчисления  и уплаты налога на  добавленную  стоимость  и  признании   утратившими  силу   отдельных  декретов  и положения  Декрета  Президента  Республики Беларусь»  на  основании Указа  Президента Республики  Беларусь от 13.02.2007  № 78  утратил силу.