Комментарий к Закону Республики Беларусь от 01.11.2004 № 325-З

Комментарий к Закону Республики Беларусь от 01.11.2004 № 325-З «О внесении дополнения в Закон Республики Беларусь «О внесении изменений и дополнений в Инвестиционный кодекс Республики Беларусь»

      КОММЕНТАРИЙ К ЗАКОНУ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ ОТ 01.11.2004 № 325-З           «О ВНЕСЕНИИ ДОПОЛНЕНИЯ В ЗАКОН РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ                   «О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ И ДОПОЛНЕНИЙ               В ИНВЕСТИЦИОННЫЙ КОДЕКС РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ»          В  соответствии  с Законом РБ от 01.11.2004 № 325-З «О внесении  дополнения  в  Закон  Республики  Беларусь  «О  внесении изменений и  дополнений  в  Инвестиционный  кодекс  Республики Беларусь» (далее -  Закон  №  325-З)  ст.91 Инвестиционного кодекса РБ, регламентирующая  порядок  уплаты  налогов  и  сборов  коммерческими  организациями  с  иностранными   инвестициями,   а   также  иностранными  инвесторами,  изложена в новой редакции.       В силу новой редакции статьи, вступающей  в  силу  с  1  января  2005 г., коммерческие  организации  с  иностранными  инвестициями, а  также  иностранные   инвесторы  осуществляют  уплату налогов, сборов  (пошлин)   и  пользуются  налоговыми   и  таможенными   льготами   в  соответствии с налоговым  и  таможенным законодательством Республики  Беларусь,  если  иное  не  предусмотрено  международными  договорами  Республики Беларусь. Тем  самым  конкретные  налоговые  и таможенные  льготы в Инвестиционном кодексе более не указаны.       В   действующей   до   1   января   2005  г.   редакции   ст.91  Инвестиционного    кодекса   предусматривается,   что   коммерческие  организации  с  иностранными инвестициями имеют свойственные лишь им  изъятия из общего режима налогообложения.               Налогообложение прибыли коммерческих организаций                        с иностранными инвестициями          1)  Согласно  первоначальной  редакции  п.1 части третьей ст.91  Инвестиционного  кодекса  предусматривается  освобождение  от уплаты  налога  на  прибыль  в  течение  3 лет с момента объявления прибыли,  включая   первый  прибыльный  год  для  коммерческих  организаций  с  иностранными   инвестициями,   в   уставном   фонде   которых   доля  иностранного  инвестора  превышает  30%,  при  этом указанная льгота  предоставляется  лишь  в отношении прибыли, полученной от реализации  продукции  (работ,  услуг) собственного производства, за исключением  торговой   и   торгово-закупочной  деятельности.  Однако  статья  не  предусматривает,   что   данная   льгота   может   быть  реализована  коммерческой  организацией  с  иностранными  инвестициями лишь после  получения  свидетельства о формировании уставного фонда не менее чем  на  50%,  при  условии внесения в него каждым из участников не менее  50%  своей доли. В силу этого льгота могла применяться коммерческими  организациями   с   иностранными   инвестициями   и  при  отсутствии  каких-либо   вкладов   со  стороны  их  учредителя  (участников).  В  Инвестиционном кодексе вопрос предоставления данной льготы вообще не  связан   с   формированием  уставного  фонда,  в  силу  этого  может  возникнуть  ситуация,  когда  реально  иностранных инвестиций нет, а  указанная    льгота   коммерческой   организацией   с   иностранными  инвестициями применяется.       Однако в соответствии с п.8 ст.5 Закона РБ «О налогах на доходы  и  прибыль»  от  22.12.1991 № 1330-XII (далее - Закон № 1330-XII), в  котором  также  присутствуют  вышеизложенные  положения  о налоговой  льготе  коммерческих  организаций с иностранными инвестициями, право  на  получение  указанной  льготы может быть реализовано организацией  при  сформированном каждым участником (акционером) в течение года со  дня   регистрации   уставном   фонде  в  размере  не  менее  50%  от  предусмотренного    учредительными    документами.    Документальным  подтверждением   факта   сформированного  уставного  фонда  является  свидетельство, выданное в установленном законодательством порядке.       Тем   самым   норма   налогового  законодательства  предъявляет  дополнительное требование для получения указанной льготы.       2)    В   соответствии   с   первоначальной   редакцией   ст.91  Инвестиционного  кодекса  коммерческим  организациям  с иностранными  инвестициями  предоставляется право на безусловное уменьшение ставки  налога  на  прибыль  на  50%  еще  на  срок  до  трех  лет, если они  производят  особо  важную  для  республики  продукцию,  включенную в  перечень  такой  продукции,  утвержденный  Правительством Республики  Беларусь.  Такую  же норму содержит и п.8 ст.5 Закона № 1330-XII. То  есть  в  соответствии с Инвестиционным кодексом и Законом № 1330-XII  данная  льгота  является  общеустановленной  для  всех  коммерческих  организаций   с   иностранными   инвестициями,  в  случае  если  они  производят продукцию, включенную в соответствующий перечень.       В   настоящее   время   действует  Перечень  особо  важной  для  республики   продукции,   при   производстве   которой  коммерческие  организации  с  иностранными  инвестициями применяют на срок до трех  лет  ставки  налога  на  прибыль,  уменьшенные  на 50%, утвержденный  постановлением   Совета   Министров  РБ  от  26.08.2002  №  1146  (с  изменениями  и  дополнениями), в соответствии с которым коммерческие  организации  с иностранными инвестициями самостоятельно корректируют  в  сторону  уменьшения  ставки  налога на прибыль в части доходов от  продукции, указанной в данном Перечне.       При   этом   Инвестиционный   кодекс  и  Закон  №  1330-XII  не  предъявляют   в   данном   случае   требования  к  проценту  участия  иностранных  инвесторов  в уставном фонде коммерческой организации с  иностранными инвестициями.       Однако  Инвестиционный  кодекс  и  Закон  № 1330-XII используют  словосочетание  «еще  на  срок до трех лет», тем самым подразумевая,  что  к  трем годам освобождения от налога на прибыль добавляются еще  три  года  его уплаты по ставке 50%. Отсюда возможно толкование, что  рассматриваемая   льгота   предоставляется   лишь  тем  коммерческим  организациям  с  иностранными инвестициями, которые уже пользовались  льготой по полному освобождению от налога на прибыль (примечание 1).       3)   Применительно   к   льготам   коммерческих  организаций  с  иностранными   инвестициями   в   части  уплаты  налога  на  прибыль  необходимо  отметить, что п.9 ст.5 Закона № 1330-XII предусматривает  дополнительную льготу, которая отсутствует в Инвестиционном кодексе,  а  именно  облагаемая  налогом  прибыль  коммерческих  организаций с  иностранными   инвестициями   уменьшается   на  сумму  отчислений  в  резервный (страховой) фонд в размерах, установленных в учредительных  документах,  но не более 25% фактически внесенного вклада в уставный  фонд по курсу Нацбанка РБ на день внесения.               Таможенные льготы для коммерческих организаций                      с иностранными инвестициями          Первоначальная редакция п.2 части третьей ст.91 Инвестиционного  кодекса  регулирует  льготы,  предоставляемые иностранным инвесторам  при  ввозе  их  вкладов  в неденежной форме на территорию Республики  Беларусь.  При  этом  указанные льготы в части освобождения от НДС и  таможенных  пошлин предоставляются лишь в отношении вкладов в вещной  форме,  которые  относятся  к  основным производственным фондам, при  условии,  что  данные  вещи  не  относятся  к  подакцизным товарам и  ввозятся в сроки, установленные для формирования уставного фонда.       Рассматривая   указанную   льготу,   необходимо  отметить,  что  освобождение  от  НДС  и таможенных пошлин распространяется также на  вклады  в  виде  вещей, которые относятся к производственным фондам,  при   их  внесении  (ввозе)  в  случае  увеличения  уставного  фонда  коммерческой организации с иностранными инвестициями (примечание 2).       Первоначальная редакция п.2 части третьей ст.91 Инвестиционного  кодекса   в  качестве  условий  предоставления  указанных  льгот  не  предусматривает  обязательное  наличие в уставном фонде коммерческой  организации   с   иностранными   инвестициями  соответствующей  доли  иностранных   инвесторов,   то   есть  тем  самым  указанная  льгота  распространяется  на  любые  коммерческие организации с иностранными  инвестициями,   в  том  числе  и  те,  в  которых  доля  иностранных  инвесторов менее 30%.       В   соответствии   с  постановлением  Совета  Министров  РБ  от  28.04.2001  №  631  «Об  отнесении  товаров,  ввозимых на таможенную  территорию   Республики   Беларусь  в  качестве  вклада  иностранных  участников  в уставный фонд предприятий с иностранными инвестициями,  к  основным  производственным фондам» (с изменениями и дополнениями)  (далее  -  постановление  №  631) к основным производственным фондам  относятся  товары, либо соответствующие требованиям, предъявляемым к  основным   производственным   фондам, то есть являющиеся результатом  производства,  и  предназначенные  для многократного использования в  процессе  производства товаров (работ, услуг), служащие более одного  года  и  имеющие стоимость не менее лимита, установленного Минфином;  либо предназначенные в соответствии с проектно-сметной документацией  для строительства и реконструкции основных производственных фондов и  использованные на эти цели.       Постановление  №  631  не  относит  к основным производственным  фондам,  а  следовательно,  и  не  предоставляет  льготу в отношении  ввозимых  в  качестве  вклада  в уставный фонд легковых автомобилей,  факсимильных     аппаратов,    множительно-копировальной    техники,  телефонов,  видео-  и  аудиотехники, бытовой техники, хозяйственного  инвентаря.  При  этом  вещи, относящиеся к основным производственным  фондам,   согласно   постановлению   №   631  должны  быть  заявлены  таможенному  органу  в  таможенном  режиме  выпуска  для  свободного  обращения в течение сроков, установленных для формирования уставного  фонда.  Однако,  опираясь  на ст.29 Таможенного кодекса РБ, ГТК РБ в  постановлении  от  04.04.2003  №  26  «Об  утверждении  Инструкции о  порядке  таможенного  оформления  товаров,  ввозимых  на  таможенную  территорию   Республики   Беларусь  в  качестве  вклада  иностранных  участников  в  уставный фонд коммерческих организаций с иностранными  инвестициями, с предоставлением льгот по уплате таможенной пошлины и  налога  на добавленную стоимость и внесении изменений и дополнений в  некоторые  нормативные  правовые  акты  Государственного таможенного  комитета   Республики   Беларусь»  предусмотрел  в  отношении  вещей  (товаров),  ввезенных в качестве вклада в уставный фонд с налоговыми  и  таможенными льготами, так называемый режим условно выпущенных для  свободного  обращения  товаров.  Тем самым указанные товары не могут  быть   отчуждены   либо   использованы   по  назначению  иному,  чем  предусмотрено  при их ввозе, без разрешения таможенного органа и без  одновременной   уплаты   таможенных   пошлин  и  НДС,  которые  были  прольготированы.       Кроме  того,  постановлением  №  631  предусмотрено в отношении  товаров,   в  том числе сырья, материалов, строительных конструкций,  комплектующих   изделий,   предназначенных   для   строительства   и  реконструкции  основных  и  производственных  фондов, предоставление  льготы по уплате НДС и таможенной пошлины не путем их освобождения в  момент  ввоза,  а  путем  возмещения  сумм таможенной пошлины и НДС,  уплаченных   при   ввозе   этих  товаров  на  таможенную  территорию  Республики   Беларусь   после   ввода   объекта   в  эксплуатацию  и  документального  подтверждения  факта  ввода  таможенным  органом  в  установленном порядке.                 Последствия вступления в силу Закона № 325-З          Изложенные   выше  льготы  являются  особыми  для  коммерческих  организаций  с  иностранными  инвестициями, и с момента вступления в  силу новой редакции ст.91 Инвестиционного кодекса в законодательстве  будет   отсутствовать   их   регламентация,   то   есть,   вероятно,  коммерческие  организации  с  иностранными инвестициями будут лишены  указанных льгот.       Использование  в  предыдущем  абзаце  настоящего  пункта  слова  «вероятно»   объясняется   тем,   что   в   новой   редакции   ст.91  Инвестиционного  кодекса предусмотрено, что коммерческие организации  с  иностранными  инвестициями  пользуются  налоговыми  и  таможенными  льготами  в  соответствии с налоговым и таможенным законодательством  Республики  Беларусь.  А  в  настоящее  время ни Закон № 1330-XII, в  котором    продублированы    льготы   коммерческих   организаций   с  иностранными   инвестициями  в  части  налогообложения  прибыли,  ни  постановление  № 631, в котором урегулированы льготы по уплате НДС и  таможенных  пошлин  в  отношении  вкладов  иностранных  инвесторов в  уставные фонды коммерческих организаций с иностранными инвестициями,  не  изменены  (не  признаны,  соответственно,  в части или полностью  утратившими силу).       Таким  образом,  если  указанные  нормативные  акты останутся в  неизменном  виде,  то  налоговые  льготы  коммерческих организаций с  иностранными инвестициями будут сохранены.       Однако,  вероятнее  всего,  исходя из практики законотворческой  деятельности  в  Республике  Беларусь  данные нормативные акты будут  приведены  в  соответствие  с  новой редакцией ст.91 Инвестиционного  кодекса,   то   есть   коммерческие   организации   с   иностранными  инвестициями лишатся как льгот по налогу на прибыль, так и льгот при  ввозе  иностранными  инвесторами  вкладов  в  уставные  фонды  таких  организаций. Но на данном этапе нельзя сказать однозначно, по какому  пути  пойдет  законодатель  и сохранит ли он какие-либо из указанных  льгот (примечание 3).              Правовые особенности для коммерческих организаций    с иностранными инвестициями, зарегистрированных до 1 января 2005 г.          После  вступления  в  силу новой редакции ст.91 Инвестиционного  кодекса  возникает  также  проблема с созданными (и действующими) до  момента   вступления   в  силу  комментируемой  нормы  коммерческими  организациями с иностранными инвестициями.       В  Законе  №  325-З  не  сделано  никаких исключений для данных  организаций,  то есть, по общему правилу,  если в актах налогового и  таможенного  законодательства  также  будут исключены указанные выше  льготы  для коммерческих организаций с иностранными инвестициями, то  и   созданные   до  1  января  2005  г.  коммерческие  организации с  иностранными инвестициями должны будут лишиться данных льгот.       Однако  ст.79  Инвестиционного кодекса декларирует неизменность  правового  режима  иностранных  инвестиций  в  течение  5 лет со дня  регистрации  коммерческой  организации  с иностранными инвестициями.  Кодекс устанавливает, что на коммерческие организации с иностранными  инвестициями,  а  также иностранных инвесторов, участвующих в данных  организациях,  не распространяются акты законодательства, ухудшающие  их   положение   и  условия  деятельности.  При  этом  под  подобным  ухудшением  понимается  возложение дополнительных либо увеличение по  сравнению  с  ранее  существовавшими  обязанностей или ограничение в  правах  либо  лишение имеющихся прав. При этом ст.79 Инвестиционного  кодекса предусматривает, что неизменность режима не распространяется  лишь    на    акты    законодательства    в    области   обеспечения  обороноспособности,  экологической  безопасности  и  охраны здоровья  граждан  Республики  Беларусь;  во  всех остальных областях принятие  акта  законодательства  не  должно  распространяться на коммерческие  организации  с  иностранными  инвестициями  и  на  их  участников  -  иностранных инвесторов.       Часть  вторая  ст.79 Инвестиционного кодекса должна толковаться  таким   образом,   что  в  случае  принятия  акта  законодательства,  ухудшающего   положение   коммерческой  организации  с  иностранными  инвестициями  в  любой момент ее существования, данный акт не должен  применяться  в  течение 5 лет, а в указанный срок должен действовать  акт,  который  регулировал  данные  отношения  на момент регистрации  коммерческой  организации  с иностранными инвестициями. Предположим,  что  организация  существует  1  год,  акты налогового и таможенного  законодательства   исключают   рассматриваемые  льготы  в  отношении  коммерческих   организаций  с  иностранными  инвестициями,  то  есть  ухудшают   положение   коммерческой   организации   с   иностранными  инвестициями,  но  еще 5 лет для такой организации будет действовать  тот  акт,  который  регулировал  соответствующие  отношения в момент  регистрации    (применительно   к   рассматриваемым   отношениям   -  первоначальная редакция ст.91 Инвестиционного кодекса), и лишь после  истечения  5-летнего срока будет применяться новый акт. (Кроме того,  существует и подход, в соответствии с которым, если данные отношения  в  течение  5-летнего периода будут урегулированы заново, что в свою  очередь   опять   приведет   к   ухудшению   положения  коммерческой  организации  с  иностранными  инвестициями,  отсчет  5-летнего срока  начнется вновь, то есть фактически может сложиться ситуация, что при  постоянно      изменяющемся      законодательстве,      регулирующем  соответствующие  отношения,  коммерческая организация с иностранными  инвестициями   будет   действовать   на   основе   законодательства,  существовавшего    на    момент   ее   государственной   регистрации  (примечание 4).)       Однако,  несмотря  на данное положение Инвестиционного кодекса,  при   правоприменении  отстоять  права  коммерческих  организаций  с  иностранными  инвестициями  и  их  участников бывает зачастую просто  невозможно.  И  это  доказал  опыт  действия  ст.79  Инвестиционного  кодекса  и  аналогичной  по содержанию ст.34 Закона РБ от 14.11.1991  № 1242-XII «Об  иностранных  инвестициях  на  территории  Республики  Беларусь».       Как   будет  применяться  ст.79  ИК  в  отношении  коммерческих  организаций  с  иностранными инвестициями, созданных до вступления в  силу  новой  редакции  ст.91,  в  случае принятия актов налогового и  таможенного  законодательства, отменяющих рассматриваемые льготы, на  данном  этапе  сказать  невозможно  (то  есть сложно прогнозировать,  будут  ли хозяйственные суды руководствоваться указанной нормой либо  данная  норма  не будет ими учитываться при принятии соответствующих  решений,  какие руководящие указания будут даны контрольным органам.  Хотя  еще  раз  необходимо  отметить,  что  в  ст.79 Инвестиционного  кодекса никаких изменений внесено не было).       Кроме  того,  нельзя  не  отметить,  что применение ряда льгот,  предусмотренных   первоначальной   редакцией  ст.91  Инвестиционного  кодекса,  даже  при  признании  действия  ст.79  будет  затруднено в  будущем,  если будут отменены соответствующие акты законодательства.  Например,  в  случае  признания  утратившим  силу  постановления  от  26.08.2002  №  1146 применить льготу по уплате 50% налога на прибыль  при  производстве  особо важной продукции будет невозможно в связи с  отсутствием  перечня  такой продукции (хотя и в отношении указанного  перечня   можно   «попробовать»  ссылаться  на  его  неизменность  в  соответствии с той же ст.79 Инвестиционного кодекса).       Иные льготы коммерческих организаций с иностранными инвестициями          В  заключение  необходимо  отметить, что Закон № 325-З коснулся  лишь   налоговых   льгот  коммерческих  организаций  с  иностранными  инвестициями.  В  силу этого более льготный правовой режим указанных  организаций   по   сравнению   с   коммерческими   организациями   с  национальными  инвестициями  в  части  ценообразования  производимых  товаров,   работ,   услуг,  амортизационной  политики,  обязательной  продажи     части     валютной     выручки,    порядка    проведения  экспортно-импортных операций остается неизменным.     12.11.2004 г.     Ян Функ, кандидат юридических наук, доцент,  заместитель председателя Международного арбитражного суда  при Белорусской торгово-промышленной палате          Примечание 1. Порядок предоставления льгот по налогу на прибыль  предприятиям с иностранными инвестициями, производящими особо важную  для   республики  продукцию,  утвержденный  письмом  Минфина  РБ  от  24.06.1993  №  96,  ограничивал  возможность получения этой льготы и  предоставлял  такую  возможность  только предприятиям с иностранными  инвестициями,  в  которых доля иностранных инвесторов превышала 30%.  Указанный порядок не отменен и в настоящее время, хотя он принимался  исключительно  в  развитие  постановления  Совета  Министров  РБ  от  26.05.1993 № 345.       Примечание  2.  При этом Инвестиционный кодекс указывает на то,  что  при  увеличении  уставного фонда такой организации, созданной в  форме  акционерного  общества,  данные  вклады  для их льготирования  должны  быть  ввезены в сроки, определенные в договоре о подписке на  акции.       Примечание  3.  Статьей  3  Закона  № 325-З Совету Министров РБ  предписано  в течение трех месяцев со дня официального опубликования  настоящего  Закона  (11  ноября 2004 г.) принять необходимые меры по  приведению законодательства в соответствие с настоящим Законом.       Примечание  4. При этом разные изменения законодательства могут  затрагивать  разные  сферы  деятельности  коммерческой организации с  иностранными инвестициями и, следовательно, отсчет 5-летнего периода  будет  разным.  То есть в отношении одной и той же организации будут  действовать  абсолютно  различные  по  моменту  вступления в силу (и  признания  утратившими  силу)  акты  законодательства, что неизбежно  приведет   к   усложнению  контроля  за  деятельностью  коммерческих  организаций  с  иностранными  инвестициями,  а  также  к  внутренним  проблемам  в данных организациях в связи со сложностью оценки актов,  регулирующих  их  деятельность.  Однако  такая  льгота  у  указанных  организаций есть.     Журнал «Главный Бухгалтер» № 43, 2004 г.     От  редакции:  С  1  января  2005 г.  постановление Совета Министров  Республики  Беларусь  от  26.08.2002  № 1146 «Об утверждении перечня  особо  важной  для  республики  продукции,  при производстве которой  коммерческие  организации  с  иностранными инвестициями применяют на  срок  до  трех  лет  ставки  налога  на  прибыль,  уменьшенные на 50  процентов»  на  основании  постановления Совета Министров Республики  Беларусь от 14.01.2005 г. № 35 утратило силу.       С  1  января  2005  г.  пункт  1 постановления Государственного  таможенного  комитета  Республики  Беларусь  от  04.04.2003 № 26 «Об  утверждении  Инструкции  о  порядке  таможенного оформления товаров,  ввозимых  на  таможенную  территорию  Республики Беларусь в качестве  вклада   иностранных   участников   в   уставный  фонд  коммерческих  организаций  с иностранными инвестициями, с предоставлением льгот по  уплате  таможенной  пошлины  и  налога  на  добавленную  стоимость и  внесении  изменений  и  дополнений  в некоторые нормативные правовые  акты  Государственного  таможенного комитета Республики Беларусь» на  основании  постановления  Государственного  таможенного  комитета от  24.01.2005 № 4 утратил силу.       С  1 января 2006 г. в Закон Республики  Беларусь  от 22.12.1991  № 1330-XII «О  налогах на  доходы  и  прибыль»  на  основании Закона  Республики  Беларусь  от  31.12.2005  №  80-З  внесены  изменения  и  дополнения.       Со  2  августа  2006  г.  в  Инвестиционный  кодекс  Республики  Беларусь  от  22.06.2001  №  37-3  на  основании  Закона  Республики  Беларусь от 18.07.2006 № 159-З внесены изменения.       В Закон Республики Беларусь от 22.12.1991 № 1330-ХII «О налогах  на доходы и  прибыль» на  основании  Закона  Республики  Беларусь от  29.12.2006 № 190-З внесены дополнения и изменения.
С 1 июля 2007 г. Таможенный кодекс Республики Беларусь от 06.01.1998 № 133-3 на основании Таможенного кодекса Республики Беларусь от 04.01.2007 № 204-З утратил силу.