Помощь: Проверка правильности исчисления и уплаты НДС в 2004

Помощь: Проверка правильности исчисления и уплаты НДС в 2004 году (часть 1)

   см. Окончание                  ПРОВЕРКА ПРАВИЛЬНОСТИ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ НДС                             В 2004 ГОДУ          Пунктом  5  ст.37 Общей части Налогового кодекса РБ определено,  что  неисполнение  или  ненадлежащее  исполнение  плательщиком (иным  обязанным  лицом)  налогового  обязательства является основанием для  применения мер принудительного исполнения налогового обязательства и  уплаты  соответствующих  пеней,  а также для применения к указанному  лицу  мер  ответственности  в  порядке  и на условиях, установленных  законодательством.       Учитывая  множество взаимосвязанных моментов, которые влияют на  определение  сумм  НДС, подлежащих уплате в бюджет, и соответственно  на  своевременное  и  полное исполнение плательщиком (иным обязанным  лицом)  обязательства  по  уплате  НДС, остается актуальной проблема  контроля правильности начисления и уплаты указанного налога.       Проверку  правильности исчисления сумм НДС, подлежащих уплате в  бюджет, следует начинать с анализа показателей главной книги. Именно  в  главной  книге  содержится  основная  информация  для  заполнения  налоговой декларации по НДС, и в частности:       -  об  объектах налогообложения (выручка от реализации товаров,  работ,   услуг;  стоимость  товаров,  работ,  услуг,  не  оплаченных  покупателями   по   истечении   60  дней  с  даты  отгрузки;  суммы,  увеличивающие налоговую базу, и др.);       - о начисленном НДС;       - о выставленном  поставщиками  и  уплаченном   при  таможенном  оформлении НДС;       - о сумме НДС, принятого в состав налоговых вычетов.                           Объекты налогообложения          В  соответствии  со  ст.2  Закона  РБ  «О налоге на добавленную  стоимость»  (в ред. Закона РБ от 16.11.1999 № 324-З) (далее - Закон)  объектом  налогообложения  признаются  обороты по реализации товаров  (работ,  услуг)  на территории Республики Беларусь, включая передачу  внутри   предприятия   для   собственных   нужд,   реализацию  своим  работникам,  обмен,  безвозмездную  передачу,  передачу в лизинг и в  аренду,  а  также  реализация  товаров  (работ,  услуг)  за  пределы  Республики Беларусь.       Таким   образом,   любое  выбытие  активов  предприятия  (кроме  отнесения  на  затраты,  участвующие в исчислении облагаемой налогом  прибыли)  следует  рассматривать  на  предмет возникновения базы для  начисления  НДС.  С  этой  целью анализируются кредитовые обороты по  счетам учета товарно-материальных ценностей.          Пример 1       В   бухгалтерском   учете   организации  имеются  хозяйственные  операции, отраженные следующими записями:       Д-т 90 - К-т 43,       Д-т 90 - К-т 41,       Д-т 90 - К-т 45,       Д-т 91 - К-т 01,       Д-т 91 - К-т 08,       Д-т 91 - К-т 10.       При  таком выбытии объектов налоговой базой является выручка от  их  реализации, отраженная по кредиту счетов 90 и 91, без учета НДС.  Указанная выручка в случае превышения стоимости приобретения товаров  (для  основных  средств - остаточной стоимости) над ценой реализации  должна быть увеличена на такую разницу. Реализация товаров ниже цены  приобретения  определяется  путем  сопоставления  цены,  по  которой  приобретен  товар  (данная  сумма  без  НДС  при  поступлении товара  отражается по дебету  счета  41, а  при  его  отгрузке - по  кредиту  счета  41),  и  цены  реализации   данного  товара  также  без  НДС.   Реализация основных  средств ниже  остаточной  стоимости  выявляется   при сравнении остаточной   стоимости   реализуемых  основных средств    (которая   определяется  как   разница   между   их   первоначальной   (восстановительной)  стоимостью,  списываемой   в   дебет   субсчета  «Выбытие основных средств» счета 01, и суммой начисленной в процессе   эксплуатации данных основных средств амортизации (Д-т  02  - К-т  01   «Выбытие основных средств»)) и цены реализации без НДС.          Пример 2       В   бухгалтерском   учете   организации  имеются  хозяйственные  операции, отраженные следующими бухгалтерскими записями:       Д-т 92 - К-т 10,       Д-т 92 - К-т 41,       Д-т 92 - К-т 45  и   другие  счета  учета  товарно-материальных  ценностей;       Д-т 94 - К-т 01,       Д-т 94 - К-т 10,       Д-т 94 - К-т 41  и   другие  счета  учета  товарно-материальных  ценностей.       В  данном случае налоговой базой является стоимость без НДС, по  которой  реализованы  либо  переданы  товарно-материальные  ценности  (отражается  по  кредиту  счетов  92,  94  с  НДС),  или списываемая  стоимость (отражается по дебету указанных счетов).          С  целью  включения в облагаемую НДС базу рассматриваются также  полученные  предприятием  денежные  средства  на  счета  в  банках в  порядке  частичной  оплаты за реализованные товары (работы, услуги),  за  реализованные  объекты  сверх  цены  их  реализации  либо  иначе  связанные  с  оплатой  реализованных  товаров (работ, услуг), в виде  санкций  за  нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров.  Указанные  суммы  могут  быть  отнесены  в  бухгалтерском  учете,  в  частности, в кредит счетов 91, 92.       При  применении  метода  учета  выручки  по  оплате отгруженных  товаров  (работ,  услуг)  организации,  как  правило,  имеют остатки  отгруженных и не оплаченных в течение месяца товаров (работ, услуг).  В  данном  случае  необходимо проверить включение в состав налоговой  базы  для  начисления  НДС  стоимости  объектов,  отгруженных  и  не  оплаченных  по истечении 60 дней с даты их отгрузки. Своевременность  и  полнота   включения   в  состав  налоговой  базы  указанных  сумм  проверяется  по  данным  аналитического  учета  по счету 45, которые  содержат  информацию  о  дате  документа,  на  основании  которого в  бухгалтерском   учете   организации   отражена   отгрузка   объектов  (товарно-транспортные  накладные,  акты  выполненных работ и др.), и  цене реализации данных объектов по этому документу.       Особое  внимание  требуется уделить передаче внутри организации  для  собственных  нужд  произведенных  и  приобретенных объектов, за  исключением   основных   средств   и   нематериальных  активов,  для  собственного  потребления  непроизводственного  характера, стоимость  которых  не относится на издержки производства и обращения. Значение  понятия   «собственное   потребление  непроизводственного  характера  объектов,  стоимость которых не относится на издержки производства и  обращения»  дано  в  п.2  Инструкции  о  порядке исчисления и уплаты  налога  на добавленную стоимость, утвержденной постановлением МНС РБ  от  31.01.2004  №  16  (далее  -  Инструкция): это любое потребление  объектов,   за  исключением  отнесения  на  затраты,  участвующие  в  исчислении  облагаемой  налогом  прибыли.  Таким образом, из состава  отнесенных  на себестоимость продукции (работ, услуг) затрат следует  выделить  те  затраты,  которые не участвуют в исчислении облагаемой  налогом прибыли, и включить их в налогооблагаемую базу. Надо иметь в  виду,   что   в   этом  случае  налогообложению  подлежит  стоимость  приобретенных товаров, работ, услуг, а такие затраты, как заработная  плата, налоги и т.п., при исчислении НДС не учитываются. Организации  данные  затраты  (например,  расходы  на рекламу сверх установленных  законодательством  норм, стоимость топливно-энергетических ресурсов,  израсходованных  сверх  установленных  норм  и  лимитов, и др.), как  правило, отражают на отдельном субсчете, открытом к счетам 20, 44.       При   отражении  на  счетах  бухгалтерского  учета  предприятия  поступления  основных  средств и нематериальных активов собственного  производства,  а  также  объектов (этапов) завершенного капитального  строительства  необходимо  учитывать,  что в данном случае возникает  объект  налогообложения, налоговая база по которому в соответствии с  подп.10.2 Инструкции определяется исходя из фактически произведенных   затрат по производству и (или) приобретению объектов.          Пример 3       В    бухгалтерском   учете   организации   отражена   стоимость  приобретенного  объекта  основных  средств  (по  дебету  счета  01 с  кредита   счета   08),   доставка,   монтаж   и  установка  которого  осуществлялись  собственными  силами  организации. Стоимость данного  основного  средства  собиралась на счете 08 с кредита счета 60 (цена  приобретения)  либо  счетов  70,  69,  68,  71,  10,  02 (затраты по  доставке основного средства, монтажу, установке).       В  данном  случае налоговая база определяется как сумма затрат,  осуществленных   собственными   силами   организации  и  увеличивших  стоимость  основного  средства,  т.е.  списанная  в дебет счета 08 с  кредита счетов 70, 69, 68, 71, 10, 02.                   Исчисление НДС организациями, признаваемыми                           налоговыми агентами          В  соответствии со ст.1-2 Закона при реализации товаров (работ,  услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности  на  территории  Республики  Беларусь  иностранными организациями, не  состоящими  на  учете в налоговых органах республики, обязанность по  исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога за счет средств  этих  организаций  возлагается  на  состоящих  на  учете в налоговых  органах    Республики    Беларусь   организации   и   индивидуальных  предпринимателей,  приобретающих  данные  товары  (работы,  услуги),  имущественные права на объекты интеллектуальной собственности. Такие  организации  и  индивидуальные предприниматели признаются налоговыми  агентами и имеют права, несут обязанности, установленные ст.23 Общей  части Налогового кодекса РБ.       При  приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на  объекты  интеллектуальной  собственности  у  иностранных организаций  необходимо определить:       во-первых,   является  ли  местом  реализации  данных  объектов  иностранной   организацией  территория  Республики  Беларусь.  Место  реализации  товаров  определяется в соответствии со ст.32 Налогового  кодекса  РБ,  место  реализации  работ, услуг - согласно ст.33 этого  Кодекса;       во-вторых,  если  местом реализации данных объектов иностранной  организацией  является  территория Республики Беларусь, - состоит ли  на   учете  в  налоговых  органах  Республики  Беларусь  иностранная  организация   -  продавец  объектов.  Если  объекты  приобретены  на  территории   Республики   Беларусь  у  иностранной  организации,  не  состоящей на учете в налоговых органах республики, покупатель обязан  исчислить,   удержать   из   средств,   причитающихся   продавцу,  и  перечислить в бюджет Беларуси соответствующую сумму НДС.       В бухгалтерском учете начисление НДС в данном случае отражается  следующим образом:       Д-т  41  -  К-т  60 - стоимость приобретенного объекта без НДС,  подлежащего удержанию налоговым агентом;       Д-т  18  -  К-т  60  -  на  сумму  НДС,  подлежащую удержанию у  продавца;       Д-т  60  -  К-т  68  -  на  дату  перечисления денежных средств  поставщику производится удержание НДС;       Д-т 60 - К-т 51, 52 - перечислены денежные средства продавцу за  поставленный объект за минусом удержанной суммы НДС;       Д-т  68  - К-т 51 - в бюджет перечислена удержанная из средств,  причитающихся продавцу, сумма НДС;       Д-т 68 - К-т 18 - принята в состав налоговых вычетов удержанная  у  продавца  (иностранной  организации),  не  состоящего  на учете в  налоговых органах республики, и перечисленная в бюджет сумма налога.                  Правильность применения ставки НДС и освобождения                             от налогообложения          Обороты  по реализации товаров (работ, услуг), освобождаемые от  налогообложения, определены ст.3 Закона.       При  определении  порядка  налогообложения  затрат,  которые не  участвуют   при   исчислении  облагаемой  налогом  прибыли,  следует  учитывать,  что  в  соответствии  с  п.20 Инструкции освобождение от  налога,   предусмотренное   подп.18.2   п.18   и   п.19  Инструкции,  распространяется  также на плательщиков, у которых указанные расходы  не   учитываются   при   исчислении   облагаемой   налогом   прибыли  (подоходного налога), на суммы, указанные в п.12 Инструкции, а также  на суммы вознаграждений, сборов и (или) других аналогичных платежей,  полученных  по  договорам  аренды с выкупом, поручения, комиссии или  консигнации   либо  иным  аналогичным  договорам,  предусматривающим  реализацию  объектов,  освобожденных от налога, если п.19 Инструкции  не установлено иное.       В соответствии с п.87 Инструкции в случае отказа плательщика от  освобождения  оборотов  по реализации объектов от налога либо отмены  ранее   установленного   освобождения   из   остатков   товаров  (за  исключением   основных   средств),   имеющихся  на  дату  отказа  от  освобождения,  плательщик  имеет  право  самостоятельно выделить для  вычета  суммы  налога,  уплаченные  при  приобретении  (ввозе)  этих  товаров  и  отнесенные на увеличение стоимости приобретенных товаров  или на затраты.       Обложение НДС производится по следующим ставкам:       1) 0% - при реализации:       -  экспортируемых товаров;       -  работ  (услуг) по сопровождению, погрузке, перегрузке и иных  подобных  работ  (услуг),  непосредственно  связанных  с реализацией  экспортируемых товаров;       -  экспортируемых   транспортных   услуг,  включая   транзитные  перевозки  и  услуги  по  реализации  билетов,  на основании которых  оказываются транспортные услуги;       - экспортируемых услуг по производству товаров из давальческого  сырья (материалов);       -  при поступлении частичной оплаты по реализации облагаемых по  ставке  0%  объектов  и  сумм  за  реализованные  объекты сверх цены  реализации  и в виде санкций за нарушения покупателями (заказчиками)  условий договоров также по объектам, облагаемым по ставке 0%;       2) 10% - при реализации:       -  производимой  на  территории  Республики  Беларусь продукции  растениеводства  (за  исключением  цветов,  декоративных  растений),  животноводства  (за исключением пушного звероводства), рыбоводства и  пчеловодства.  Работы  и  услуги  по  доработке  этой  продукции  до  требуемого качества также облагаются по ставке 10%;       -  продовольственных  товаров  и товаров для детей по перечням,  определяемым Советом Министров РБ. Перечни продовольственных товаров  и товаров для детей, по которым применяется ставка НДС в размере 10%  при  их  ввозе  на  таможенную  территорию Республики Беларусь и при  реализации    на    территории   Республики   Беларусь,   утверждены  постановлением Совета Министров РБ от 09.02.2000 № 175;       -   организациями  -  изготовителями  товаров  (работ,  услуг),  производимых  с  применением новых и высоких технологий, по перечню,  определяемому  Советом  Министров  РБ.  Перечень  продукции  (работ,  услуг),  произведенной  с использованием новых и высоких технологий,  утвержден постановлением Совета Министров РБ от 31.08.1999 № 1360.       Налоговая   ставка   в   размере  10%  применяется  только  при  налогообложении  указанных  товаров  (работ,  услуг), реализуемых на  территории  Республики Беларусь. При реализации этих товаров (работ,  услуг)   за   пределы   Республики   Беларусь   их   налогообложение  производится с применением налоговой ставки в размере, установленном  для страны экспорта товаров (работ, услуг);       3)  18%  - при реализации товаров (работ, услуг), имущественных  прав  на объекты интеллектуальной собственности, не указанных выше в  пунктах 1 и 2;       4) 9,09% (10 / 110 х 100) или 15,25% (18 / 118 х 100) - при:       -  реализации  товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 10%  или 18%, по регулируемым розничным ценам (тарифам) с учетом налога;       -  поступлении  частичной  оплаты  по  реализации облагаемых по  ставке  10%  или  18%  объектов, сумм за реализованные такие объекты  сверх  цены  реализации  и  в виде санкций за нарушения покупателями  (заказчиками)  условий  договоров  по объектам, облагаемым по ставке  10% или 18%;       -  реализации  товаров  (работ,  услуг),  имущественных прав на  объекты  интеллектуальной  собственности  на  территории  Республики  Беларусь  иностранными  организациями,  не  состоящими  на  учете  в  налоговых органах Республики Беларусь;       5)  по  расчетной ставке. Исчисление налога исходя из расчетной  ставки   могут   производить   организации   розничной   торговли  и  общественного   питания,   реализующие   товары   по   свободным   и  регулируемым (фиксированным) розничным ценам.       Для целей применения ставки НДС в размере 0% следует учитывать,  что в соответствии с подп.1.5 п.1 постановления МНС РБ от 23.02.2004  №  32  «О  порядке  подтверждения плательщиком налога на добавленную  стоимость   вывоза   товаров   за   пределы   Республики   Беларусь»  документальное  подтверждение вывоза товаров производится не позднее  60   дней   с   даты  отгрузки  товаров  (включая  произведенные  из  давальческого   сырья   и   материалов),  подтверждаемой  таможенным  разрешением  на  использование товаров в таможенном режиме экспорта.  При наступлении даты представления налоговой декларации (расчета) по  налогу  в  течение этого срока обороты по реализации этих товаров не  отражаются.  При  наличии подтверждающих вывоз документов обороты по  реализации  этих товаров отражаются в налоговой декларации (расчете)  по налогу того отчетного периода, срок представления которой следует  после  получения соответствующего документального подтверждения. При  отсутствии  подтверждающих  вывоз  товаров  документов  по истечении  данного  срока  обороты  по  реализации  этих  товаров  отражаются в  налоговой  декларации  (расчете) по налогу того отчетного периода, в  котором истек установленный срок.       При  получении  документов  после  уплаты налога представляется  уточненная  налоговая  декларация (расчет) по налогу за тот месяц, в  котором было произведено отражение оборота по реализации товаров.       Своевременность  отражения  в  налоговой декларации оборотов по  реализации   товаров  на  экспорт  проверяется  путем  сопоставления  следующих  дат:  даты подтверждения таможней вывоза и даты отражения  оборотов  в налоговой декларации (при отсутствии подтверждения факта  вывоза  товаров  до  истечения  60  дней  обороты  не отражаются, по  истечении  60  дней  -  обороты отражаются по соответствующей ставке  (например,   18%),   в  случае  наличия  подтверждения  -  в  месяце  подтверждения отражается оборот со ставкой налога 0%).                                 Начисление НДС          Исчисленные  плательщиком  суммы  НДС по оборотам по реализации  товаров    (работ,    услуг),    имущественных   прав   на   объекты  интеллектуальной  собственности  отражаются  по  кредиту  счета 68 в  корреспонденции с дебетом счета:       90   «Реализация»,  субсчет   90-3   «Налог   на    добавленную  стоимость», - по реализованным товарам, продукции, работам, услугам;       91  «Операционные  доходы  и  расходы»,  субсчет 91-3 «Налог на  добавленную  стоимость»,  -  по доходам от продажи и прочего выбытия  основных  средств,  нематериальных активов, продажи иных активов; по  доходам от предоставления во временное владение и пользование или во  временное пользование за плату имущества и имущественных прав, когда  это  не  является видом деятельности организации, и иным доходам; по  операционным   расходам  (не  связанным  с  получением  операционных  доходов),  являющимся  объектом  налогообложения  в  соответствии  с  законодательством;       92 «Внереализационные доходы и расходы», субсчет 92-3 «Налог на  добавленную  стоимость»,  - по внереализационным доходам, подлежащим  налогообложению;  по  внереализационным  расходам  (не  связанным  с  получением    внереализационных    доходов),   являющимся   объектом  налогообложения в соответствии с законодательством;       97  «Расходы будущих периодов» - на сумму налога по отгруженным  товарам,   продукции   (выполненным   работам,  оказанным  услугам),  переданным   имущественным   правам   на   объекты  интеллектуальной  собственности по истечении 60 дней с момента их отгрузки (выполнения  работ,  оказания услуг) в случае принятого налогоплательщиком метода  определения  выручки от реализации товаров (работ, услуг) по моменту  их  оплаты  покупателем  (заказчиком).  При  поступлении  выручки от  реализации  этих  товаров  (работ, услуг), доходов от продажи прочих  активов,  а также при поступлении оплаты по переданным имущественным  правам   на   объекты  интеллектуальной  собственности  и  отражении  поступивших  сумм на счете 90 «Реализация», субсчет 90-1 «Выручка от  реализации»,  или  счете  91  «Операционные   доходы   и   расходы»,   субсчет 91-1 «Операционные доходы», уплаченная сумма НДС списывается   с кредита счета 97  «Расходы  будущих  периодов»  в  дебет  счета 90  «Реализация»,  субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость», или 91  «Операционные  доходы и расходы», субсчет 91-3 «Налог на добавленную  стоимость», соответственно;       60  «Расчеты  с  поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с  разными  дебиторами  и  кредиторами» - по товарам, работам, услугам,  приобретаемым   на  территории  Республики  Беларусь  у  иностранных  организаций, не состоящих на учете в налоговом органе республики, на  сумму   налога,   подлежащего  уплате  в  бюджет  за  счет  средств,  перечисляемых иностранным организациям;       94  «Недостачи  и  потери  от  порчи ценностей» - на сумму НДС,  начисленного   на   стоимость   недостающих   товаров   сверх   норм  естественной    убыли    или    товарных    потерь,    установленных  законодательством Республики Беларусь;       73  «Расчеты  с персоналом по прочим операциям» - на сумму НДС,  начисленного   на   стоимость   недостающих   ценностей,  подлежащую  взысканию с виновных лиц;       18  «Налог  на  добавленную стоимость по приобретенным товарам,  работам,  услугам» - на сумму НДС, начисленного при принятии на учет  в качестве основных средств и нематериальных активов товаров (работ,  услуг)  собственного  производства,  объектов  (этапов) завершенного  капитального строительства.     04.03.2005 г.     Евгений Орлов, экономист      Подготовлено на основании разъяснений специалистов   Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь     Журнал «Главный Бухгалтер. ГБ» № 10, 2005 г.     От редакции: Постановление Совета  Министров Республики  Беларусь от  09.02.2000  № 175 «Об утверждении перечней продовольственных товаров  и  товаров  для  детей,  по  которым  применяется  ставка  налога на  добавленную  стоимость  в  размере  10  процентов  при  их  ввозе на  таможенную  территорию  Республики  Беларусь  и  при  реализации  на  территории  Республики  Беларусь»  на основании постановления Совета  Министров Республики Беларусь от 31.03.2005 № 348 утратило силу.       С  1 января 2006 г. в Закон Республики Беларусь  от  19.12.1991  № 1319-XII «О налоге  на  добавленную стоимость» на основании Закона  Республики  Беларусь  от  31.12.2005  №  80-З  внесены  изменения  и  дополнения.       С  16  марта 2006 г. в Инструкцию о порядке исчисления и уплаты  налога   на   добавленную   стоимость,  утвержденную  постановлением  Министерства по налогам и сборам  Республики  Беларусь от 31.01.2004  № 16, на основании постановления Министерства по налогам и сборам от  25.01.2006 № 11 внесены изменения и дополнения.       С 1 сентября 2006 г. в Инструкцию о порядке исчисления и уплаты  налога   на   добавленную  стоимость,  утвержденную   постановлением  Министерства по  налогам и сборам Республики  Беларусь от 31.01.2004  № 16, на основании постановления Министерства по налогам и сборам от  25.07.2006 № 78 внесены изменения и дополнения.       В Закон Республики Беларусь от 19.12.1991  № 1319-XII «О налоге  на добавленную стоимость» на основании Закона Республики Беларусь от  29.12.2006 № 190-З внесены дополнения и изменения.       С 21  февраля 2007 г. постановление  Министерства по  налогам и  сборам  Республики  Беларусь  от  31.01.2004  № 16  «Об  утверждении  Инструкции о  порядке  исчисления и  уплаты  налога  на  добавленную  стоимость»  на  основании  постановления  Министерства по  налогам и  сборам от 05.02.2007 № 22 утратило силу.       В  Общую  часть  Налогового  кодекса  Республики   Беларусь  от  19.12.2002  № 166-3  на  основании  Закона  Республики  Беларусь  от  04.01.2007 № 205-З внесены дополнения и изменения.