Помощь: Правомерность отдельных случаев исключения налоговыми

Помощь: Правомерность отдельных случаев исключения налоговыми органами стоимости товаров (работ, услуг) из состава себестоимости

      ПРАВОМЕРНОСТЬ ОТДЕЛЬНЫХ СЛУЧАЕВ ИСКЛЮЧЕНИЯ НАЛОГОВЫМИ ОРГАНАМИ        СТОИМОСТИ ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ) ИЗ СОСТАВА СЕБЕСТОИМОСТИ          Действующим     законодательством    предусмотрены    различные  последствия,   а   также   меры   ответственности   за  неправильное  составление  (оформление)  первичных  учетных  документов (товарных,  товарно-транспортных   накладных,   платежных  инструкций  и  иных),  указание в них недостоверной информации о хозяйственной операции, за  использование  первичных  учетных документов, не имеющих юридической  силы,  а также документов, не соответствующих действительности, либо  документов,  приобретенных в нарушение установленного порядка у лиц,  не имеющих права их реализовывать, и т.д.       Такими    правовыми   последствиями   и   применяемыми   мерами  ответственности являются:       -    гражданско-правовая    ответственность   -   признание   в  установленном  порядке  сделки  недействительной  либо  установление  факта ничтожности сделки и применение последствий недействительности  сделки;       -  экономическая  ответственность  в виде наложения штрафа либо  конфискации имущества.       В    ряде    случаев   при   установлении   фактов   заключения  налогоплательщиком  сделок с третьими лицами, вызывающих у налоговых  органов   сомнения   в   их   правомерности,   в   судебном  порядке  предъявляются  иски о признании этих сделок недействительными или об  установлении факта ничтожности сделок. А по результатам рассмотрения  таких  споров  в  дальнейшем  решается  вопрос о взыскании налогов и  неналоговых платежей.       Однако   в   тех   случаях,  когда  контролирующим  органом  по  результатам  проведенной  проверки  принято  решение  о применении к  субъекту  предпринимательской  деятельности экономических санкций, в  котором  в  т.ч.  отражены  факты  ничтожности  сделки  и  применены  последствия  их  недействительности,  без  соответствующего  решения  суда,   такое  решение  при  обжаловании  его  в  хозяйственный  суд  признается недействительным.       Гражданский  кодекс РБ (далее - ГК) в ст.167 устанавливает, что  сделка  независимо  от  предъявления  соответствующего  иска в суд и  решения  хозяйственного  суда  является  ничтожной  уже  в момент ее  заключения, если она недействительна в силу норм законодательства.       ГК  делит недействительные сделки на две категории: оспоримые и  ничтожные. Согласно ст.169 ГК сделка, не соответствующая требованиям  законодательства,  ничтожна.  Несоответствие сделки законодательству  заключается   в   том,   что  содержание  и  ее  правовой  результат  противоречат  требованиям законодательства. Сделка, которая в момент  совершения  порождает  у  сторон по сделке права и обязанности, но в  результате  оспаривания  может  быть  признана  в  судебном  порядке  недействительной,  является  оспоримой.  В случае признания ее судом  недействительной,  она  считается  таковой  с момента ее совершения,  т.е.  решение  суда  будет  иметь обратную силу. Такую сделку вправе  оспорить  в  хозяйственном  суде  одна из сторон, а в иных случаях -  любое  заинтересованное третье лицо (прокурор, контролирующие органы  и  т.п.). При этом оспоримая сделка недействительна в силу признания  ее  таковой  судом,  а  ничтожная  сделка  -  независимо  от  такого  судебного признания.       В  отличие от оспоримой сделки требование об установлении факта  ничтожности    сделки    и    (или)    о    применении   последствий  недействительности    ничтожной    сделки    может   быть   заявлено  неограниченным  кругом  лиц,  интересы  которых  нарушены  ничтожной  сделкой  (п.2  ст.167 ГК). В частности, такими лицами могут являться  как имеющие непосредственный интерес в исходе дела, т.е. юридические  лица  и индивидуальные предприниматели (а в случаях, предусмотренных  законодательными  актами,  - организации, не являющиеся юридическими  лицами,  и граждане), на права и обязанности которых непосредственно  влияет  ничтожная  сделка,  так и выступающие в силу предоставленных  законодательством полномочий в защиту государственных и общественных  интересов.  Заинтересованность  государственных  органов  состоит  в  защите  государственных  или  общественных  интересов  либо в защите  нарушенного ничтожной сделкой права.       В  целях  формирования  единообразной практики при рассмотрении  дел   об   оспаривании   сделок  Президиумом  ВХС  РБ  было  принято  постановление  от  21.04.2001  №  8 «О некоторых вопросах применения  норм  Гражданского кодекса Республики Беларусь об установлении факта  ничтожности     сделки     и    о    применении    последствий    ее  недействительности»,   которым  установлено,  что  ничтожная  сделка  является  недействительной  изначально, с момента ее заключения, при  наличии  установленных  законодательными актами оснований независимо  от   признания   ее   таковой   судом.   При   возникновении   между  заинтересованными   сторонами   спора   о  наличии  либо  отсутствии  оснований  считать сделку ничтожной такой спор подлежит рассмотрению  в хозяйственном суде в порядке искового производства.       Эта   позиция  нашла   также  отражение  в  п.19  постановления  Пленума ВХС РБ  от 25.03.2004 №  7  «О некоторых вопросах, связанных   с введением в действие  Общей  части  Налогового  кодекса Республики  Беларусь»,  согласно которому признание сделок недействительными или  установление   факта   ничтожности   сделок,   а   также  применение  последствий их недействительности осуществляется в судебном порядке.       При  выявлении  контролирующими  органами  (в  т.ч.  налоговыми  органами)  случаев  заключения  плательщиком  (иным обязанным лицом)  сделки,  которая  вызывает  сомнение  в  ее правомерности, налоговый  орган  вправе  обратиться  в  хозяйственный  суд с иском о признании  такой  сделки недействительной или об установлении факта ничтожности  сделки,  применении  последствий  недействительности  таких сделок в  целях обеспечения взыскания налогов, сборов (пошлин) и пени.       Иногда  в практике проведения контролирующими органами проверок  имеются   факты   дачи  физическими  лицами  показаний  (объяснений)  налоговым  или  иным контролирующим органам о совершении проверяемым  юридическим  лицом или индивидуальным предпринимателем хозяйственных  операций, не отраженных в бухгалтерском учете этих плательщиков, или  показания  (объяснения)  физических  лиц  расходятся с отраженными в  бухгалтерском  учете количественными  и  стоимостными  показателями.   На основании таких показаний налоговыми  органами  составляются акты  проверок,  в  которых  отражается факт недействительности сделки или  факт ничтожности сделки.       Такой  подход налоговых органов также  является  неправомерным.   В связи с этим  можно  обратиться  к  разъяснению  «Об использовании  показаний  физических лиц при определении объектов налогообложения в  ходе    налоговых   проверок»,   утвержденному   приказом   ГНК   РБ   от 01.09.1999  № 220, которым  определено,  что  установление  факта  наличия либо отсутствия сделки относится к компетенции суда.       Таким образом, только после признания сделки, а также первичных  документов  по  этой  сделке недействительными в судебном порядке из  состава  себестоимости  материальных  затрат  может  быть  исключена  стоимость  продукции  (работ,  услуг).  До установления такого факта  сделка   считается   состоявшейся  со  всеми  вытекающими  из  этого  последствиями.       Согласно  части  первой  ст.9  Закона  «О бухгалтерском учете и   отчетности» факт совершения хозяйственной  операции   подтверждается     первичным  учетным  документом,  имеющим юридическую  силу,  который    составляется   ответственным   исполнителем   совместно   с  другими   участниками операции.       Первичные  учетные  документы  принимаются  к  учету,  если они  составлены  по  форме,  содержащейся в альбомах унифицированных форм  первичной  учетной  документации. Первичные учетные документы, форма  которых   не   предусмотрена   в  этих  альбомах,  должны  содержать  обязательные реквизиты, указанные в части второй ст.9 Закона.       Первичный  учетный  документ  должен  быть  составлен  в момент  совершения  операции,  а  если  это  не  представляется  возможным -  непосредственно после ее совершения (часть шестая ст.9 Закона).       Первичными  учетными  документами,  имеющими  юридическую силу,  подтверждающими   приобретение   (поступление)  товарно-материальных  ценностей  и  служащими основанием для их оприходования у получателя  (перевозчика), а также для складского, оперативного и бухгалтерского  учета,   являются   товарно-транспортные   накладные   формы   ТТН-1   (с использованием  транспортных   средств)  и   товарные   накладные  формы ТН-2. Типовые  формы  ТТН-1  и   ТН-2, а   также   порядок  их  заполнения утверждены  постановлением Минфина РБ от 14.05.2001 № 53.  Соблюдение требований при заполнении указанных  документов  является   обязательным для всех субъектов предпринимательской деятельности.       В  целях  формирования  единой   правоприменительной   практики   и    в   связи    с    увеличением   исковых   заявлений   субъектов   хозяйствования, оспаривающих решения инспекций МНС  РБ  о  взыскании   налогов  и экономических санкций,   Высший   Хозяйственный   Суд  РБ   принял разъяснение от 18.06.2004 № 03-25/1651  «О  первичных учетных  документах,   подтверждающих   совершение  хозяйственной  операции».  Названным разъяснением установлено, что при определении правильности  заполнения  товарно-транспортной  накладной  формы  ТТН-1 и товарной  накладной  формы  ТН-2  хозяйственный суд в каждом конкретном случае  должен  оценивать  обстоятельства  дела  применительно к требованиям  ст.9 Закона.       Первичные  учетные  документы,  не  соответствующие требованиям  ст.9  Закона,  могут  не  подтверждать факт совершения хозяйственной  операции,  поскольку не имеют юридической силы. Однако наличие таких  несоответствий  не влечет автоматическое аннулирование хозяйственной  операции  и  доначисление  налогов и оценивается судом всесторонне в  совокупности  с  другими  доказательствами  по  делу  с точки зрения  объективности  совершения  самой  хозяйственной  операции (например,  отсутствие  в  ТТН-1  номера  путевого  листа  в силу ст.9 Закона не  препятствует принятию такой накладной к учету).       За нарушение порядка составления (оформления) первичных учетных  документов,  а  также  за  указание в них недостоверной информации о  хозяйственной   операции  наступает  экономическая  ответственность,  предусмотренная  подп.1.8 п.1 Указа Президента РБ от 16.01.2002 № 40  «О дополнительных мерах по регулированию  экономических  отношений»,  с учетом изменений и дополнений.       Вышеназванным  Указом  №  40  также  установлена  экономическая  ответственность в виде  конфискации  имущества  за   иные  нарушения   законодательства, в   т.ч.  за   использование   первичных   учетных   документов (товарно-транспортных  накладных  формы  ТТН-1,  товарных  накладных формы ТН-2 и т.д.), не имеющих юридической силы.       По  правоотношениям,  влекущим  конфискацию  имущества, приняты  разъяснение  ВХС  РБ  от  30.07.2003  №  03-25/1698  «О рассмотрении  хозяйственными судами дел об экономических правонарушениях, влекущих  конфискацию  имущества,  в связи с недействительностью полученных по  сделке ТН, ТТН» и постановление Пленума  ВХС  РБ от  27.05.2004 № 10  «О внесении изменений и дополнений  в  постановление Пленума Высшего  Хозяйственного  Суда  Республики  Беларусь  от 22 мая  2003  г.  № 3  «О некоторых вопросах  рассмотрения  хозяйственными  судами  дел  об  экономических  правонарушениях,  влекущих   конфискацию   имущества»  (далее - постановление Пленума).       Постановлением   Пленума   (п.11)   определено,  что  не  может  применяться   ответственность   в   виде  конфискации  имущества  за  нарушение   порядка   составления   (оформления)  первичных  учетных  документов,  а  также  за  указание в них недостоверной информации о  хозяйственных   операциях.   Под   нарушением   порядка  составления  (оформления) соответствующих документов следует понимать неправильно  оформленные  документы  (не  в  соответствии  с предъявляемыми к ним  требованиями),    а    под    документами,    не    соответствующими  действительности,  -  подложные (поддельные,  фиктивные)  документы,  а также  товарно-транспортные    накладные    (товарные   накладные,  накладные),     приобретенные     в     нарушение     установленного  законодательством порядка (п.12 постановления Пленума).       В  силу ст.108 Хозяйственного процессуального кодекса РБ оценка  обстоятельств    по    делу,    связанных    с   недействительностью  товарно-транспортных    или    товарных    накладных,   производится  хозяйственными  судами  в  каждом  конкретном  случае  с учетом всех  обстоятельств  дела,  а  также  с  выяснением  того, имел ли субъект  предпринимательской деятельности, в отношении которого составлен акт  или   применены   экономические   санкции,   возможность  установить  недействительность    поступивших    от    контрагента   по   сделке  товарно-транспортных или товарных накладных.       Резюмируя вышеизложенное, еще раз хотелось бы отметить, что при  рассмотрении   спора   оценка  обстоятельств  по  делу  производится  хозяйственными  судами  в  каждом  конкретном  случае  с учетом всех  обстоятельств  дела  в  совокупности с представленными документами и  доказательствами,  имеющими  отношение   к  рассматриваемому  спору.  По   результатам   рассмотрения   спора    суд    выносит    решение   о правомерности  применения  за  конкретное   нарушение  к  субъекту  предпринимательской деятельности той или иной меры ответственности.     25.03.2005 г.     Маргарита Послед, судья хозяйственного суда г.Минска     Журнал «Главный Бухгалтер. ГБ» № 13, 2005 г.     Для более детального изучения см. Пособие     От  редакции:  Постановление  Пленума  Высшего  Хозяйственного  Суда  Республики  Беларусь  от  25.03.2004  №  7  «О  некоторых  вопросах,  связанных  с  введением  в  действие  Общей части Налогового кодекса  Республики  Беларусь»  на  основании  постановления  Пленума Высшего  Хозяйственного  Суда Республики Беларусь от 19.05.2005 № 21 утратило  силу.       Приказ Государственного налогового комитета Республики Беларусь  от  01.09.1999 № 220 «Об утверждении нормативного акта» на основании  постановления  Министерства  по  налогам и сборам от 31.08.2005 № 84  утратил силу.       С 3 ноября 2006 г. в Гражданский кодекс Республики  Беларусь от  07.12.1998  № 218-3  на  основании  Закона  Республики  Беларусь  от  20.07.2006 № 160-З внесены изменения и дополнения.       В  Закон  Республики  Беларусь  от  18.10.1994  №  3321-ХII  «О  бухгалтерском учете и  отчетности» на  основании  Закона  Республики  Беларусь от 29.12.2006 № 188-З внесены изменения и дополнения.       С 1 марта  2007 г. в  Указ  Президента  Республики  Беларусь от  16.01.2002   №  40  «О   дополнительных   мерах   по   регулированию  экономических отношений» на  основании  Указа  Президента Республики  Беларусь от 01.03.2007 № 116 внесены изменения и дополнение.