Комментарий к Инструкции о порядке исчисления и уплаты в бюджет налогов на доходы и прибыль, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 18.03.2002 № 30

     КОММЕНТАРИЙ К ИНСТРУКЦИИ О ПОРЯДКЕ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ В БЮДЖЕТ        НАЛОГОВ НА ДОХОДЫ И ПРИБЫЛЬ, УТВЕРЖДЕННОЙ ПОСТАНОВЛЕНИЕМ          МИНИСТЕРСТВА ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ                           ОТ 18.03.2002 № 30          Инструкция  о  порядке  исчисления и уплаты в бюджет налогов на  доходы  и  прибыль  (далее  -  Инструкция  2002  г.)  разработана на  основании Закона Республики Беларусь от 29.12.2001 № 72-З «О бюджете  Республики  Беларусь  на  2002  год»,  Закона Республики Беларусь от  08.01.2002  №  86-З  «О  внесении изменений и дополнений в некоторые  законодательные     акты    Республики    Беларусь    по    вопросам  налогообложения»,  Положения  о  Министерстве  по  налогам  и сборам  Республики  Беларусь,  утвержденного постановлением Совета Министров  Республики Беларусь от 31.10.2001 № 1592.       Во   многом   Инструкция  2002  г.  повторяет  положения  ранее  действовавшей  Инструкции  о  порядке  исчисления  и уплаты в бюджет  налогов   на   доходы   и   прибыль,   утвержденной   постановлением  Государственного   налогового   комитета   Республики   Беларусь  от  02.05.2000 № 37 (далее - Инструкция 2000 г.). Рассмотрим их основные  отличия.                             Объекты налогообложения          Для  целей  определения  состава внереализационных расходов, не  облагаемых  налогом  на  прибыль,  в  Инструкции  2002 г. дано более  четкое  определение  организаций,  относящихся  к  финансируемым  из  бюджета:   к   организациям,  финансируемым  из  бюджета  (бюджетным  организациям),  относятся  организации,  созданные  государственными  органами, в том числе местными Советами депутатов, исполнительными и  распорядительными   органами,   для   осуществления  управленческих,  социально-культурных,    научно-технических    или    иных   функций  некоммерческого характера, которые финансируются из соответствующего  бюджета  на основе бюджетной сметы, имеют текущий (расчетный) счет в  банках  и  небанковских  кредитно-финансовых  организациях  и  ведут  бухгалтерский  учет  в  соответствии  с планом счетов бухгалтерского  учета исполнения смет расходов организаций, финансируемых из бюджета  (п.19.5.3 Инструкции 2002 г.).       Данное  определение  следует  применять  в  отношении всех норм  Закона  Республики  Беларусь  от 22.12.1991 № 1330-XII «О налогах на  доходы   и   прибыль»,   касающихся   как   налогообложения,  так  и  льготирования бюджетных организаций.                        Затраты, включаемые в себестоимость          На   одну   позицию  увеличен  перечень  затрат,  включаемых  в  себестоимость продукции, работ, услуг для целей обложения налогом на  прибыль: п.24.2 Инструкции 2002 г., регламентирующий состав расходов  на  оплату  труда,  включаемых  в  себестоимость  продукции  (работ,  услуг),  приведен  в  соответствие  с Законом Республики Беларусь «О  бюджете   Республики  Беларусь  на  2002  год»  и  дополнен  нормой,  предусматривающей,  что  расходы на оплату труда могут увеличиваться  на «выплаты по заработной плате, исчисленные исходя… из иных условий  оплаты труда в соответствии с применяемыми на предприятиях формами и  системами оплаты труда».       Также  в  Инструкции 2002 г. (п.26.1) приведена ссылка на новые  нормы  представительских  расходов (определены постановлением Совета  Министров Республики Беларусь от 10.05.2001 № 676 «О нормах расходов  на  прием  и  обслуживание иностранных делегаций и отдельных лиц») и  расходования средств на рекламу и маркетинговые услуги, включаемых в  себестоимость  продукции  (работ,  услуг) (определены постановлением  Совета Министров Республики Беларусь от 01.06.2001 № 831 «О внесении  дополнения  и  изменения в постановление Совета Министров Республики  Беларусь от 10 июня 1994 г. № 429») (п.26.3).                                  Ставки          Законом  Республики  Беларусь  «О  налогах на доходы и прибыль»  предусмотрена ставка налога на прибыль в размере 15% для предприятий  (кроме  предприятий  розничной торговли), балансовая прибыль которых  составляет  в  год  не  более  5000  минимальных  заработных  плат с  определенной (по отраслям) среднегодовой численностью работающих.       Декрет  Президента  Республики  Беларусь  от  15.02.2002 № 3 «О  некоторых   вопросах  регулирования  минимальной  заработной  платы»  устанавливает,   что   минимальная   заработная   плата  применяется  исключительно  в  сфере трудовых отношений и обеспечивает социальную  защиту  работников.  В то же время настоящий Декрет предусматривает,  что  размеры  налогов,  сборов, штрафов и иных платежей, исчисляемых  согласно  законодательству  в  зависимости от минимальной заработной  платы, до внесения изменений в соответствующие акты законодательства  определяются   в  той  же  кратности  исходя  из  базовой  величины,  устанавливаемой  Советом Министров Республики Беларусь при изменении  тарифной ставки первого разряда.       Таким  образом,  Инструкция 2002 г. определяет ставку налога на  прибыль  в  размере 15% для предприятий (кроме предприятий розничной  торговли), балансовая прибыль которых составляет в год не более 5000  базовых величин. Постановлением Совета Министров Республики Беларусь  от 22.02.2002 № 243 «Об установлении размеров минимальной заработной  платы  и  базовой  величины  для  исчисления  размеров  обязательных  социальных  выплат,  налогов,  сборов,  штрафов и иных платежей» с 1  марта 2002 г. базовая величина установлена в размере 10 000 руб.       В   Инструкции   2002  г.  отражена  норма  Декрета  Президента  Республики    Беларусь    от   25.04.2001   №   10   «О   мерах   по  социально-экономической   реабилитации   районов,   пострадавших  от  катастрофы  на  Чернобыльской АЭС», которым для вновь создаваемых на  территориях,  включенных в зоны с правом на отселение и последующего  отселения,  юридических  лиц  в  течение пяти лет установлена ставка  налога на прибыль в размере 15%.       Следует иметь в виду, что средства, высвобождаемые в результате  предоставления  льготы  по  налогу на прибыль, подлежат зачислению в  фонд  накопления  и  используются  на производственное развитие. При  этом  под  средствами,  высвобождаемыми  в результате предоставления  льготы,   следует   понимать   неуплаченную   часть   суммы  налога,  исчисленного  по  установленной  ставке  (24%).  В случае нецелевого  использования  этих  средств  налогообложение прибыли производится в  установленном порядке.                                   Льготы          Одним  из  самых существенных изменений, отраженных Инструкцией  2002  г., в части предоставления льгот связано с порядком уменьшения  облагаемой   налогом  прибыли  на  суммы  прибыли,  направленные  на  финансирование  капитальных  вложений производственного назначения и  жилищного  строительства,  а  также  на  погашение  кредитов банков,  полученных и использованных на эти цели.       Ранее  уменьшение  налогооблагаемой  прибыли  производилось при  условии  полного  использования  сумм  начисленного амортизационного  фонда  на  последнюю отчетную дату. Последней отчетной датой являлся  последний день отчетного периода (месяца, квартала, года). Поскольку  исчисление  налога  на  доходы  и  прибыль  производится нарастающим  итогом  в  течение года, то сумма уменьшения в каждом расчете налога  на   прибыль  пересчитывалась  в  соответствии  с  изменением  суммы  неиспользованного амортизационного фонда.       С  1  января  2002  г.  названное  уменьшение  налогооблагаемой  прибыли   производится   при   условии  полного  использования  сумм  начисленного  амортизационного  фонда на 1-е число месяца, в котором  прибыль  была  направлена  на  указанные  цели. Таким образом, сумма  прибыли,  прольготированная  однажды,  не  подлежит  уменьшению  (а,  следовательно,  и  обложению налогом на прибыль) в течение года даже  при    условии   появления   впоследствии   сумм   неиспользованного  амортизационного фонда.       В  Инструкции  2002  г.  приведен  пример, позволяющий наглядно  представить  применение  льготы  при использовании сумм начисленного  амортизационного  фонда  на 1-е число месяца, в котором прибыль была  направлена  на  вышеуказанные цели. Следует иметь в виду, что вторая  строка  примера  показывает  остаток суммы амортизационного фонда на  1-е число месяца.       Кроме    того,    изменения    коснулись    порядка    возврата  предоставленной   льготы   по  налогу  на  прибыль  при  реализации,  безвозмездной  передаче  (за  исключением  безвозмездной  передачи в  пределах   одного   собственника   по   его   решению   или  решению  уполномоченного   им  органа),  ликвидации,  сдаче  в  аренду  (иное  возмездное  и  безвозмездное пользование) объектов основных фондов и  объектов,  не  завершенных строительством (либо их части), в течение  двух  лет  с  момента их приобретения или сооружения. Ранее в данной  ситуации облагаемая налогом прибыль подлежала увеличению (в пределах  сумм ранее предоставленной льготы) на остаточную стоимость указанных  основных  фондов  (либо их части) с учетом их ежегодной переоценки с  использованием  коэффициентов  пересчета,  публикуемых Министерством  статистики  и анализа Республики Беларусь, и коэффициентов изменения  стоимости  основных  фондов,  а  также  на  произведенные затраты по  объектам, не завершенным строительством (либо их части), с учетом их  индексации. Данный метод усложнял процесс возврата льготы.       С  1  января  2002  г.  порядок  возврата  льготы упрощен. Так,  возврату  в  бюджет  с уплатой пени (пеню применяют в размере ставки  рефинансирования Национального банка Республики Беларусь), за период  с  момента предоставления льготы по день уплаты налога включительно,  подлежит   только   налог  на  прибыль,  не  уплаченный  в  связи  с  предоставлением льготы.       Следует  обратить  внимание,  что в Инструкции 2002 г. приведен  перечень  документов, подтверждающих правомерность применения льготы  по  налогу  на  прибыль,  направленную  на  финансирование жилищного  строительства   в   порядке   долевого  участия  (п.34.3).  К  таким  документам    относятся:    решение   местного   исполнительного   и  распорядительного  органа  о  разрешении осуществления строительства  жилого  дома  с  привлеченными  участниками  долевого строительства;  копия  договора  о долевом строительстве; копии платежных поручений,  подтверждающих  оплату  долевого  строительства.  При  осуществлении  долевого   строительства   акты   выполненных   строительных   работ  подписываются   заказчиком   и   застройщиком  только  по  окончании  строительных  работ, то есть при сдаче готового объекта. Документом,  подтверждающим  фактические затраты заказчика на определенном этапе,  может   быть   справка-информация,  подготовленная  застройщиком  на  основании данных бухгалтерского учета.       Изменения  коснулись  и  льготы,  предусматривающей  уменьшение  облагаемой  прибыли на суммы затрат, осуществляемых за счет прибыли,  остающейся  в распоряжении предприятий, по содержанию находящихся на  их  балансе детских оздоровительных учреждений, учреждений народного  образования,  домов  престарелых  и  инвалидов,  объектов  жилищного  фонда,  здравоохранения,  детских  дошкольных учреждений, учреждений  культуры  и  спорта,  а также затрат на эти цели при долевом участии  предприятий   в   содержании   указанных  объектов  и  учреждений  в  соответствии   с  нормативами  затрат  по  аналогичным  учреждениям,  содержащимся  за  счет  средств бюджета (п.34.4). Инструкция 2000 г.  давала  разъяснение,  что  в  случае отсутствия нормативов затрат по  аналогичным  учреждениям,  содержащимся  за  счет  средств  бюджета,  плановые    сметы    расходов    составляют   по   каждому   объекту  социально-культурной   сферы   индивидуально   и   согласовывают   с  финансовыми   отделами  местных  исполнительных  и  распорядительных  органов. Подобного разъяснения Инструкция 2002 г. не содержит.                   Особенности налогообложения в 2002 году          Законом  Республики  Беларусь «О бюджете Республики Беларусь на  2002  год»  предусмотрена  льгота для юридических лиц, созданных или  находящихся  в  ведении  местных  исполнительных  и распорядительных  органов, а также юридических лиц, осуществляющих предпринимательскую  деятельность     по    производству    продукции    растениеводства,  животноводства,  рыбоводства и пчеловодства. Данные юридические лица  освобождаются   от   уплаты   налога  на  прибыль  в  части  объемов  выполненных  работ  (оказанных  услуг)  малообеспеченным  категориям  граждан  в сельской местности, определяемых в соответствии с абзацем  одиннадцатым   п.2   ст.6   настоящего   Закона.   При   этом  суммы  неуплаченного  налога на прибыль должны направляться на приобретение  основных   фондов   производственного   назначения   (ст.44   Закона  Республики Беларусь «О бюджете Республики Беларусь на 2002 год»).       На  основании  Закона Республики Беларусь «О бюджете Республики  Беларусь  на  2002  год»  п.54  Инструкции  2002  г.  введена норма,  согласно  которой  средства,  включая средства в иностранной валюте,  полученные  государственными  органами,  за  исключением указанных в  ст.34 настоящего Закона, поступают в доход республиканского бюджета.  Из  этого  следует,  что  исполнительные  комитеты,  а  также Советы  депутатов   соответствующих  административно-территориальных  единиц  Республики  Беларусь  должны  в  полном  объеме  перечислять в доход  республиканского   бюджета   все   средства,   полученные   ими   от  осуществления   предпринимательской   деятельности,   поскольку  они  (исполкомы и Советы депутатов) относятся к государственным органам.                                  Сроки уплаты          Сроки  представления  расчета  налога  на прибыль, а также срок  уплаты  налога  остались  прежними (постановление Кабинета Министров  Республики Беларусь от 26.07.1996 № 492 «О вопросах взимания налогов  на доходы и прибыль»).       Однако  следует  учесть, что сроки уплаты налога на прибыль для  юридических    лиц    республиканских   организаций   «Белпочта»   и  «Белтелеком»  устанавливает Совет Министров Республики Беларусь. Для  Белорусской  железной  дороги  эти  сроки  определены постановлением  Совета  Министра  Республики  Беларусь от 26.04.2001 № 601 «О сроках  расчетов Белорусской железной дороги с бюджетом».                         Расчет налогов и льгот по ним          Изменения  коснулись  лишь расчета по налогу на прибыль и льгот  по этому налога.       Следует  обратить внимание на то, что приложение 1 к Инструкции  2002  г.  «Расчет  налога  на  прибыль» содержит справку о размере и  составе  использованных  льгот  по налогу на прибыль. Данная справка  подобна  справке,  приведенной  в  Инструкции 2000 г (приложение 6),  однако дополнена графой «Код льготы», которая заполняется инспекцией  Министерства  по налогам и сборам Республики Беларусь; кроме того, в  названии  раздела  II  внесено  дополнение  «…в  том числе в связи с  применением   льготной   ставки».  Указанные  дополнения  связаны  с  кодификацией    существующих   льгот,   установленных   действующими  нормативными актами.       Справка   о  суммах  прибыли,  направленных  на  финансирование  капитальных   вложений   производственного  назначения  и  жилищного  строительства,  а  также  на погашение кредитов банков, полученных и  использованных  на  эти  цели  (приложение 3; в Инструкции 2000 г. -  приложение  2),  имеет  иную,  более доступную форму. При заполнении  реестра  документов,  подтверждающих  право  на  льготу по налогу на  прибыль,  в графе «вид документа» указывают документы, перечисленные  в п.34.3 Инструкции 2002 г.       В  приложениях 4 и 5 приведены формы справок о размере прибыли,  использованной  юридическим  лицом  на содержание объектов жилищного  фонда,  и  о  размере  прибыли, использованной на содержание детских  дошкольных  учреждений,  соответственно.  По этим двум видам справок  изменена последовательность расчета размера льготируемой прибыли.     03.06.2002 г.     По материалам Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь     От  редакции:   В   постановление   Кабинета   Министров  Республики  Беларусь  от 26.07.1996 № 492 «О вопросах взимания налогов на доходы  и  прибыль»  на  основании постановления Совета Министров Республики  Беларусь  от  26.06.2002  № 855 внесены изменения и дополнения.       В   постановление   Совета  Министров  Республики  Беларусь  от  22.02.2002  №  243  «Об установлении размеров минимальной заработной  платы  и  базовой  величины  для  исчисления  размеров  обязательных  социальных  выплат,  налогов,  сборов,  штрафов  и иных платежей» на  основании  постановления  Совета  Министров  Республики  Беларусь от  04.09.2002  № 1211 внесены изменения и дополнения.       С  9  марта  2004 г. Инструкция о порядке исчисления и уплаты в  бюджет  налогов  на  доходы  и  прибыль, утвержденная постановлением  Министерства  по налогам и сборам  Республики Беларусь от 18.03.2002  № 30, на основании постановления Министерства по налогам и сборам от  31.01.2004 № 19 утратила силу.       С  1  июня  2004 г. постановление Кабинета Министров Республики  Беларусь  от 26.07.1996 № 492 «О вопросах взимания налогов на доходы  и  прибыль»  на  основании постановления Совета Министров Республики  Беларусь от 12.05.2004 № 551 утратило силу.       В Закон Республики Беларусь от 19.12.1991  № 1319-XII «О налоге  на добавленную стоимость» на основании Закона Республики Беларусь от  29.12.2006 № 190-З внесены дополнения и изменения.