Помощь: НДС и строительные работы, выполняемые на территории

Помощь: НДС и строительные работы, выполняемые на территории Республики Беларусь и за рубежом (в вопросах и ответах)

НДС И СТРОИТЕЛЬНЫЕ РАБОТЫ, ВЫПОЛНЯЕМЫЕ НА ТЕРРИТОРИИ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ И ЗА РУБЕЖОМ
(В ВОПРОСАХ И ОТВЕТАХ)

Вопрос: Организацией (учетная политика по отгрузке) начато строительство объекта основных средств в августе 2006 г. с накоплением налоговых вычетов по расходам на строительство. В декабре 2006 г. осуществлена предоплата работ подрядчику на сумму 118 тыс.руб. Работы подрядчиком выполнены в январе 2007 г. на сумму 200 тыс.руб. и в этом же месяце приняты заказчиком. Кроме того, подрядчиком предъявлен НДС на сумму 36 тыс.руб. Задолженность ему погашена организацией в феврале в сумме 59 тыс.руб. и в марте в сумме 59 тыс.руб. Объект принят на учет в марте 2007 г.

В каком месяце и в какой сумме можно принять к вычету НДС?

Ответ: С 1 января 2007 г. согласно п.5 ст.16 Закона РБ от 19.12.1991 № 1319-XII «О налоге на добавленную стоимость» (далее — Закон) у плательщиков, определяющих момент фактической реализации по мере отгрузки объектов, вычетам подлежат предъявленные плательщику суммы налога при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности вне зависимости от периода погашения задолженности за приобретаемые товары (работы, услуги), имущественные права на объекты интеллектуальной собственности либо уплаченные плательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Республики Беларусь после их отражения в бухгалтерском учете и книге покупок, являющейся регистром налогового учета.

В соответствии с п.15 ст.16 Закона при изменении порядка применения налоговых вычетов новый порядок вычетов действует в отношении товаров, оприходованных и оплаченных с момента изменения порядка применения вычетов (по товарам, по которым сумма налога предъявляется продавцом), работ и услуг, полученных и оплаченных (полностью) с момента изменения порядка применения налоговых вычетов. Дата получения работ и услуг определяется по дате подписания акта выполненных работ и услуг.

Пунктом 6 ст.16 Закона установлено, что суммы налога, уплаченные плательщиком за приобретенные для проведения капитального строительства товары (работы, услуги), имущественные права на объекты интеллектуальной собственности, а также при приобретении объектов (этапов) завершенного капитального строительства, подлежат вычету по выбору плательщика либо в период проведения капитального строительства, либо при введении в действие объектов (этапов) завершенного капитального строительства, либо при реализации объектов (этапов) незавершенного капитального строительства. С учетом положений п.15 ст.16 Закона данное положение применяется по товарам (работам, услугам), использованным при капитальном строительстве, полученным (выполненным, оказанным) и оплаченным в 2007 г. Следовательно, если оплата частично произведена в 2006 г., то сумма «входного» налога принимается в момент ввода в эксплуатацию объекта (этапа) завершенного капитального строительства (т.е. с накоплением). Если и оплата и получение товаров (выполнение работ, оказание услуг) приходятся на 2007 г., то плательщик вправе осуществлять вычет в установленном порядке без накопления сумм налоговых вычетов.

Вопрос: В каком порядке осуществляется в 2007 г. исчисление НДС в отношении строительных работ, выполненных в иностранном государстве (т.е. за пределами Республики Беларусь) организациями (структурными подразделениями организаций), зарегистрированными в качестве налогоплательщиков в этом государстве?

Ответ: В подп.6.8 п.6 Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, утвержденной постановлением МНС от 31.01.2004 № 16 (применялась до 21 февраля 2007 г.), содержалась норма об отсутствии объекта налогообложения в Республике Беларусь по оборотам филиалов, зарегистрированных в качестве налогоплательщиков в иностранных государствах: в оборот по реализации, признаваемый объектом налогообложения, не включаются обороты по реализации объектов, за исключением товаров и транспортных услуг, за пределами Республики Беларусь организациями (структурными подразделениями организаций), зарегистрированными в качестве плательщиков за пределами Республики Беларусь. Данная Инструкция в связи с выходом постановления МНС от 05.02.2007 № 22 с 21 февраля 2007 г. утратила силу. Однако ст.44 Общей части Налогового кодекса РБ установлено, что плательщик (иное обязанное лицо) самостоятельно исчисляет сумму налога, сбора (пошлины), подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Учитывая изложенное, обороты по реализации работ (услуг), выполненных (оказанных) филиалом, зарегистрированным в качестве налогоплательщика в Российской Федерации, не облагаются НДС в Республике Беларусь и, более того, не учитываются в общей сумме оборота, принимаемого для распределения налоговых вычетов при расчете суммы налога в Республике Беларусь, так как данные обороты принадлежат разным плательщикам.

Обороты по реализации объектов организациями (структурными подразделениями организаций), зарегистрированными в качестве плательщиков за пределами Республики Беларусь, не отражаются в налоговой декларации (расчете) по НДС.

Следовательно, если строительные работы выполнены в иностранном государстве (т.е. за пределами Республики Беларусь) организациями (структурными подразделениями организаций), зарегистрированными в качестве налогоплательщиков в этом государстве, то обороты по реализации этих работ не являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость и не включаются в Республике Беларусь в оборот по реализации, признаваемый объектом налогообложения.

Суммы налога, приходящиеся к оборотам по реализации строительных работ за пределами Республики Беларусь, выполненных организациями, зарегистрированными в качестве налогоплательщиков в государствах, где ведется строительство, предъявляются к вычету в государстве, где исполнитель работ зарегистрирован в качестве налогоплательщика.

Вопрос: В каком порядке осуществляется в 2007 г. исчисление НДС в отношении строительных работ, выполненных в иностранном государстве (т.е. за пределами Республики Беларусь) организациями, не зарегистрированными в качестве налогоплательщиков в этом государстве?

Ответ: Налогообложение строительных работ, выполняемых резидентами Республики Беларусь по заказам иностранных резидентов, в 2007 г. регулируется Законом, Указом Президента РБ от 24.01.1997 № 101 «О поддержке экспортной деятельности предприятий строительного комплекса Республики Беларусь» (далее — Указ № 101) и Инструкцией о порядке заполнения книги покупок, налоговой декларации (расчета) по налогу на добавленную стоимость, налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по товарам, ввезенным из Российской Федерации, расчета возмещения из бюджета сумм налога на добавленную стоимость, утвержденной постановлением МНС от 05.02.2007 № 22 (далее — Инструкция № 22), которая применяется с 21 февраля 2007 г.

Так, с 1 января 2007 г. из объекта налогообложения, который определен в ст.2 Закона, исключены обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности за пределы Республики Беларусь.

Исходя из этой нормы, строительные работы, выполняемые для нерезидентов Республики Беларусь, не должны включаться в объект налогообложения, так как местом их реализации, в силу ст.33 Общей части Налогового кодекса РБ, не является территория Республики Беларусь (работы связаны с недвижимым имуществом, находящимся не на территории Республики Беларусь).

Данное положение подтверждено в подп.1.6 п.1 ст.3 Закона, согласно которому не признаются объектом налогообложения и не подлежат налогообложению обороты по реализации строительных работ за пределами Республики Беларусь при условии, что указанные работы выполняются на основе соответствующего контракта (договора) с иностранным юридическим или физическим лицом и выручка от их реализации поступила на счета в банках Республики Беларусь в свободно конвертируемой валюте, национальной валюте государств — участников Содружества Независимых Государств, а также в белорусских рублях по контрактам, заключенным в счет погашения задолженности за поставку природного газа в Республику Беларусь.

Аналогичная норма содержится и в подп.1.1 п.1 Указа № 101.

Следовательно, если строительные работы выполнены в иностранном государстве (т.е. за пределами Республики Беларусь) организациями (структурными подразделениями этих организаций), не зарегистрированными в качестве налогоплательщиков в этом государстве, то при соблюдении вышеназванных условий обороты по реализации этих работ освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость. Данный оборот отражается по строке 8 налоговой декларации (расчета) по НДС.

В отношении сумм «входного» НДС, приходящегося на обороты по реализации строительных работ, выполненных в иностранном государстве организациями (структурными подразделениями этих организаций), не зарегистрированными в качестве налогоплательщиков в данном государстве, на которых распространяется действие Указа № 101 (подп.1.6 п.1 ст.3 Закона), применяется порядок, установленный п.2 ст.15 Закона, в соответствии с которым суммы налога, уплаченные плательщиком при приобретении либо при ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь сырья, материалов, топлива, комплектующих, полуфабрикатов, других товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности, за исключением основных средств и нематериальных активов, относятся на затраты плательщика по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности в случае использования приобретенных товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности для производства товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности, операции по реализации которых в соответствии с законодательством Республики Беларусь освобождены от налогообложения.

Таким образом, экспортеры строительных работ, на которых распространяется действие Указа № 101 (Закона), суммы «входного» НДС, приходящегося на строительные работы, относят на затраты.

Д-т 10 — К-т 60 — оприходованы строительные материалы;

Д-т 18 — К-т 60 — отражен НДС при оприходовании строительных материалов;

Д-т 20 — К-т 18 — отнесен на затраты НДС, приходящийся на строительные работы, выполненные за рубежом, по которым соблюдены нормы подп.1.6 п.1 ст.3 Закона (проводка составлена редакцией журнала).

Подтверждение права на льготу производится путем представления в налоговый орган сведений о применяемых налогоплательщиком льготах по НДС по форме, приведенной в приложении 1 к налоговой декларации (расчету) по налогу на добавленную стоимость (Инструкция № 22). В разделе II приложения 1 отражается информация об операциях, освобожденных от налога на добавленную стоимость. Так, в графе «Основание» раздела II приложения 1 указываются статья и (или) пункт, вид, дата принятия (издания), номер и название нормативного правового акта, на основании которого применяется соответствующая льгота.

Данные сведения подписываются руководителем и главным бухгалтером организации-плательщика и представляются в налоговый орган совместно с налоговой декларацией. Кроме того, для обоснованности применения льготы по проектным и иным работам, включаемым в цикл строительных работ, у плательщика должна быть в наличии смета на строительство объекта.

Вопрос: Имеет ли право плательщик, выполняющий строительные работы для резидента России, отказаться от применения льготы по НДС? Каков порядок отражения налоговых вычетов в этом случае?

Ответ: Согласно п.5 ст.43 Общей части Налогового кодекса РБ плательщик вправе не использовать налоговые льготы, отказаться от их использования либо приостановить их использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не установлено настоящим Кодексом.

Следовательно, плательщик вправе отказаться от вышеназванной льготы по НДС. В этом случае оборот по реализации экспортируемых строительных работ будет отражаться по строке 8а налоговой декларации (расчета) по НДС как оборот по реализации за пределы Республики Беларусь и не будет облагаться НДС. При этом право на вычет сумм НДС, приходящихся на оборот по реализации строительных работ, будет отсутствовать, поскольку в соответствии с п.5 Инструкции № 22 налоговые вычеты по таким оборотам относятся на затраты плательщика.

Вопрос: Плательщик выполняет строительные работы для резидента России с соблюдением условий, изложенных в подп.1.6 п.1 ст.3 Закона. Заказчику ошибочно выставлена сумма НДС.

Следует ли в этой ситуации уплачивать НДС в бюджет?

Ответ: В случае если организация ошибочно предъявила заказчику в документах сумму НДС по экспортируемым строительным работам, то необходимо руководствоваться п.8 ст.14 Закона, в соответствии с которым суммы налога, излишне предъявленные плательщиком покупателям товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности, подлежат исчислению этим плательщиком, за исключением случаев, когда в документы, в которых выделены эти суммы налога, внесены исправления.

Исчисление продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности налога в сумме меньшей, чем та, которая включена в цены (тарифы) этих товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности, производится только в случае возврата покупателям излишне взысканных сумм налога.

Таким образом, если в контракте и в первичных документах заказчику предъявлена сумма налога на добавленную стоимость по строительным работам, освобожденным от налогообложения согласно Указу № 101, то данная сумма должна быть уплачена в бюджет, за исключением случаев исправления этой суммы в документах, в которых она выделена, и возврата заказчику излишне взысканной суммы налога.

Вопрос: Организация выполняет строительные работы на территории Республики Польша без регистрации в качестве налогоплательщика в этом государстве. Одним из условий применения льготы по Указу № 101 является поступление выручки от их реализации на счета в банках Республики Беларусь в свободно конвертируемой валюте, национальной валюте государств — участников Содружества Независимых Государств, а также в белорусских рублях по контрактам, заключенным в счет погашения задолженности за поставку природного газа в Республику Беларусь. Поскольку организация определяет момент фактической реализации «по отгрузке», возникает необходимость в отражении оборота по реализации строительных работ в налоговой декларации до момента получения выручки.

По какой строке налоговой декларации следует отразить такой оборот?

Ответ: Как следует из ответов на предыдущие вопросы, если строительные работы выполнены в иностранном государстве организациями (структурными подразделениями этих организаций), не зарегистрированными в качестве налогоплательщиков в данном государстве, то при соблюдении условий, приведенных в Указе № 101, обороты по реализации этих работ освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость. Данный оборот отражается по строке 8 налоговой декларации (расчета) по НДС.

В случае если не соблюдены условия Указа № 101 на момент составления отчета, что и происходит в приведенной ситуации, организации, не зарегистрированные в качестве налогоплательщиков в государстве — импортере строительных работ, отражают оборот по реализации работ по строке 8а налоговой декларации (расчета) по НДС как оборот за пределы Республики Беларусь с отсутствием объекта налогообложения. После же получения выручки с соблюдением условий, предусмотренных Указом № 101, производится соответствующая корректировка в налоговой декларации (расчете) по НДС: переброска оборота из строки 8а в строку 8 с представлением приложения 1 «Применяемые льготы по НДС» к налоговой декларации по НДС.

05.06.2007 г.

Наталья Нехай, экономист

Журнал «Главный Бухгалтер. Строительство» № 3, 2007 г.

Для более детального изучения см. Вопрос-ответ