Комментарий к Закону Республики Беларусь от 09.12.2005 № 78-З «О внесении изменений и дополнений в Закон Республики Беларусь «О подоходном налоге с физических лиц» (часть 4)

   см. Начало         КОММЕНТАРИЙ К ЗАКОНУ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ ОТ 09.12.2005 № 78-З      «О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ И ДОПОЛНЕНИЙ В ЗАКОН РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ               «О ПОДОХОДНОМ НАЛОГЕ С ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ»         Доходы, освобождаемые от налогообложения: актуальные вопросы          В  Законе  РБ  от  21.12.1991 № 1327-ХII «О подоходном налоге с  физических  лиц»  в редакции Закона РБ от 09.12.2005 № 78-З (далее -  Закон)  расширен  перечень  доходов,  не  подлежащих налогообложению  (освобождаемых    от   налогообложения).   В   частности,   в   него  дополнительно включены:       -  стоимость объема содержания с иждивением получателя ренты по  договору   пожизненного   содержания   с  иждивением  (доходы  лица,  передающего  принадлежащее  ему  имущество  на  условиях,  что лицо,  принимающее  такое имущество, обязуется и содержит бывшего владельца  этого  имущества,  т.е.  речь идет о сумме такого содержания (ренты)  (подп.1.38 п.1 ст.12 Закона);       -  доходы плательщиков, получаемые в виде недвижимого имущества  по договору ренты бесплатно, в пределах суммы (стоимости имущества),  не  превышающей  500 базовых величин по совокупности с суммой других  доходов,  льготируемых в соответствии с этой же нормой (в результате  дарения) (подп.1.16 п.1 ст.12 Закона).          Пример 1       В  феврале 2006 г. плательщиком от физического лица (налогового  резидента  Республики  Беларусь)  получен  в подарок автомобиль. Эти  лица не состоят между собой в браке, отношениях близкого родства или  свойства, усыновителя и усыновленного, а также опекуна, попечителя и  подопечного.   Стоимость   автомобиля  составляет  6  000  000  руб.  Указанные  доходы  не подлежат обложению подоходным налогом, так как  не  превышают  500  базовых величин (29 000 х 500 = 14 500 000 руб.,  где 29 000 руб. - размер базовой величины в феврале).       В  марте  2006  г.  этим  же  плательщиком  по  договору ренты,  заключенному с тем же физическим лицом, получена квартира стоимостью  15  000  000  руб.  В  этом  месяце  не  подлежащим  налогообложению  признается  доход  в  размере  15  500  000  руб. (31 000 руб. х 500  базовых  величин,  где  31  000  - размер базовой величины в марте).  Таким  образом,  с  учетом  дохода,  полученного  в виде автомобиля,  налогообложению  подлежит  доход, равный 5 500 000 руб. (6 000 000 +  + 15 000 000 - 15 500 000).       Учитывая, что указанные доходы получены от физического лица, их  налогообложение   осуществляется   налоговым  органом  на  основании  представленной  физическим  лицом,  получившим автомобиль, налоговой  декларации   (расчета).   Данная  декларация  (расчет)  должна  быть  представлена  в  налоговый  орган  по  месту  постановки  на учет не  позднее 30 дней с даты фактического получения дохода;       -   компенсация   (возмещение)   морального  вреда  при  утрате  трудоспособности,   связанного   с  увечьем  или  иным  повреждением  здоровья,  а  также  в связи с потерей кормильца (подп.1.3 п.1 ст.12  Закона).       Из  этой  нормы  следует, что любые другие выплаты в возмещение  морального  вреда,  не  связанного  с  увечьем или иным повреждением  здоровья,  а  также  в  связи с потерей кормильца подлежат обложению  подоходным налогом.          Пример 2       По  решению  суда  с организации за нарушение норм Закона РБ «О  защите   прав   потребителей»,  а  именно  за  просрочку  выполнения  требований    потребителя    о    расторжении   договора   розничной  купли-продажи,   в  пользу  физического  лица  взыскана  компенсация  морального вреда.       С  учетом  того,  что  данная  компенсация  морального вреда не  связана  с увечьем или иным повреждением здоровья, а также с потерей  кормильца, этот доход признается подлежащим налогообложению;       - доходы, не являющиеся вознаграждениями за выполнение трудовых  или  иных  обязанностей,  получаемые от организаций и индивидуальных  предпринимателей,  в  т.ч.  в  виде  материальной помощи, подарков и  призов,  оплаты  стоимости путевок, в пределах 150 базовых величин в  сумме от всех источников в течение налогового периода (подп.1.17 п.1  ст.12 Закона). (Данная льгота пришла на смену льготам, установленным  подп.1.26, 1.30, 1.31 и 1.47 п.1 ст.3 прежней редакции Закона.)       В  связи  с  этой  льготой  налоговые агенты обязаны вести учет  указанных  выплат  по  каждому  плательщику.  При  этом  определение  размера  дохода, не подлежащего обложению подоходным налогом, должно  производиться  с  учетом  изменения  размера  базовой  величины:  ее  увеличение влечет изменение не подлежащей налогообложению предельной  величины  совокупной  суммы  доходов (при условии, что выплаты таких  доходов производятся после ее увеличения).          Пример 3       В  феврале  2006 г. организацией за лечение своего работника на  счет   учреждения   здравоохранения   перечислена  сумма  в  размере  4 500 000 руб.   В   этом   месяце   не   подлежащим налогообложению  признается    доход,    полученный    в   пределах   4 350 000  руб.  (29 000 руб. х 150, где 29 000 - размер базовой величины в феврале).  Следовательно, налогообложению  подлежит  доход, равный 150 000 руб.  (4 500 000 - 4 350 000).       В  марте  этому  же  работнику  организацией приобретен годовой  абонемент   на   посещение  бассейна  стоимостью  500  000  руб.  Не  подлежащим  налогообложению  признается доход в размере 300 000 руб.  (31  000  руб.  х  150 - 4 350 000 руб., где 31 000 - размер базовой  величины  в  марте;  4  350  000  -  использованный  размер льготы в  январе).  Таким  образом, налогообложению подлежит доход,  равный     200 000 руб. (500 000 - 300 000).       В  июне  за  этого же работника организацией произведена оплата  путевки   в   санаторий   в   сумме   250  000  руб.  Не  подлежащим  налогообложению    признается   доход   в   размере   300 000   руб.  (33 000 руб. х 150  - 4 650 000 руб., где  33 000  -  предполагаемый  размер базовой  величины  в  июне; 4 650 000 - использованный размер  льготы с начала года). Таким образом, стоимость путевки  не подлежит  обложению подоходным налогом.  Неиспользованный  размер  льготы  при  этом составил 50 000 руб. (300 000 - 250 000).       Если  на  протяжении  дальнейшего периода текущего года  (июль-  декабрь)  этому  же физическому лицу будут еще производиться выплаты  из  числа  указанных  в  подп.1.17 п.1 ст.12 Закона и размер базовой  величины   не  изменится,  то  эти  выплаты  будут  признаваться  не  подлежащими налогообложению в пределах 50 000 руб.       В  новой  редакции Закона отсутствует ограничение по размеру не  подлежащего  налогообложению  дохода  в  виде  суммы  единовременной  материальной  помощи,  оказываемой  нанимателями  одному  из близких  родственников   умершего   работника   (в   т.ч.  пенсионера,  ранее  работавшего   у  этих  нанимателей),  а  также  работникам  (в  т.ч.  пенсионерам, ранее работавшим у этих нанимателей) в связи со смертью  близких  родственников.  Однако  выплата  такой помощи должна носить  единовременный характер (подп.1.8 п.1 ст.12 Закона).          Пример 4       Нанимателем  в связи со смертью   своего  работника  в  феврале  2006  г.  выплачена  материальная  помощь  его  супруге. В следующем  месяце этим  же  нанимателем по этому же случаю  повторно  выплачена  материальная помощь супруге, а также его сестре.       Материальная   помощь,   оказанная  в  марте  супруге  умершего  работника,  а  также  его  сестре,  является  их доходом, подлежащим  обложению  подоходным  налогом. Налог должен быть удержан источником  выплаты таких доходов.                      Налоговые вычеты в вопросах и ответах          Согласно   ст.13   Закона   при   определении   налоговой  базы  плательщики  имеют  право  на  получение  за каждый месяц налогового  периода  стандартных  налоговых  вычетов  в  размере  одной  базовой  величины   на   самого  работника  (подп.1.1  п.1),  а  при  наличии  оснований -  в случае, если физическое лицо имеет детей  в  возрасте  до 18 лет и иждивенцев,  - двукратной базовой  величины  на  каждого  такого ребенка и  иждивенца  (вдовам,  вдовцам и одиноким  родителям  такой вычет предоставляется   в  размере  четырех  базовых  величин)  (подп.1.2. п.1),  а  также  десяти  базовых величин,  если  являются  участниками Великой Отечественной   войны   или относятся  к  другим  категориям  лиц, оговоренных в подп.1.3 п.1.          Пример 5       Выпускник вуза (окончил вуз в марте 2006 г.) в апреле принят на  работу.  До  этого  он нигде не работал. Для него это основное место  работы.  Детей  до  18  лет, а также иждивенцев не имеет. Заработная  плата за отработанные в апреле  дни  составила  500 000 руб.  1  мая  2006 г. данный работник увольняется  и до конца года работать  нигде  не будет.       В   рассматриваемом   случае  налоговый  агент  при  исчислении  подоходного   налога   за   апрель   2006   г.   вправе   произвести  предусмотренные  подп.1.1 п.1 ст.12 Закона вычеты за период с января  по  апрель в размере 120 000 руб. (29 000 х 2 месяца + 31 000 руб. х  х 2 месяца).       Таким  образом,  сумма удержанного подоходного налога за апрель  составила 34 200 руб. ((500 000 - 120 000) х 9%).       По   окончании   года  работник  вправе  представить  налоговую  декларацию  (расчет)  о  совокупном  годовом  доходе  для  получения  вычетов в размере 1 базовой величины за  период  с  мая  по  декабрь  2006 г.          Пример 6       Работница,  имеющая ребенка, отработала в организации (основное  место  работы)  с  января  по  февраль  2006 г. В марте она нигде не  работала.  В  апреле  принята  на работу в другую организацию (также  место основной работы).       При  исчислении подоходного налога с заработной платы за апрель  2006  г.  (с  учетом  доходов, полученных по прежнему месту основной  работы)  налоговый  агент  вправе произвести предусмотренные Законом  вычеты за период с января по апрель.          Пример 7       В  январе  2006  г.  работником  предприятия расторгнут брак. В  решении  суда  отсутствует предписание на удержание алиментов. Нет и  заявления  физического  лица  на  удержание алиментов в добровольном  порядке.       Вычет  доходов  осуществляется  из  доходов обоих родителей и в  случае, если они расторгли брак. При этом они признаются содержащими  не  проживающих с ними своих детей при условии, что их содержание не  обеспечивается   судебным   решением   или  по  распоряжению  самого  физического лица.       Если   содержание   детей  производится  в  принудительном  или  добровольном  порядке, т.е. по судебному решению или по распоряжению  физического лица соответственно, путем удержания из его доходов сумм  в  размере  не  менее  предусмотренного  для взыскания алиментов, то  согласно  Закону  они  признаются иждивенцами для того из родителей,  который несет указанные расходы.          Пример 8       Женщина  от  первого  брака  имеет двоих детей. Во втором браке  родился еще один ребенок. При этом все дети проживают с матерью.       В  рассматриваемой  ситуации  второй муж женщины по месту своей  работы  будет  иметь  право  на вычет, предусмотренный подп.1.2. п.1  ст.12  Закона,  только  в  отношении  детей,  родителем  которых  он  является и (или) которые усыновлены им.       Согласно Закону иждивенцами, в частности, признаются студенты и  учащиеся  дневной  формы обучения старше 18 лет, получающие среднее,  первое   высшее  или  среднее  специальное  образование,  -  для  их  родителей,  состоящих  в  зарегистрированном  браке, вдов (вдовцов),  одиноких родителей.          Пример 9       После   окончания  Белорусского  государственного  университета  информатики  и радиоэлектроники физическое лицо продолжает обучаться  в аспирантуре этого учебного заведения на дневной форме обучения.       В  соответствии  с Законом РБ «Об образовании» одним из уровней  основного   образования  в  Республике  Беларусь  наравне  с  высшим  образованием является послевузовское образование, структура которого  включает  в себя подготовку научных работников высшей квалификации с  присуждением ученой степени кандидата наук (аспирантура, адъюнктура,  ассистентура-стажировка).       С  учетом  того, что аспирантура не является получением высшего  образования,   обучение  в  ней  не  может  служить  основанием  для  предоставления вычета, предусмотренного подп.1.2 п.1 ст.12 Закона.       По  Закону право плательщиков на стандартные налоговые вычеты в  течение  года  может  быть  реализовано  только в отношении доходов,  получаемых по основному месту работы.          Пример 10       Плательщик  на  протяжении  года  не имел места основной работы  (работал  по  договорам подряда). Получаемые им доходы облагались по  ставкам   прогрессивной   шкалы   (п.1  ст.18  Закона).  Стандартные  налоговые вычеты в течение года не производились.       В   данном  случае  такие  вычеты  могут  быть  произведены  из  полученных  по  договорам  подряда доходов по окончании календарного  года при декларировании совокупного годового дохода.       Согласно  ст.14  Закона  при определении размера налоговой базы  плательщик  имеет право на получение социального налогового вычета в  сумме, уплаченной им в течение налогового периода за свое обучение в  учреждениях  образования  Республики  Беларусь при получении первого  высшего или среднего специального образования. Вычету подлежат также  суммы,   уплаченные  плательщиком,  состоящим  в  зарегистрированном  браке,  за  обучение  супруга (супруги), плательщиком-родителем - за  обучение          своих         детей,         плательщиком-опекуном  (плательщиком-попечителем)   -   за   обучение  своих  подопечных  в  учреждениях   образования  Республики  Беларусь  при  получении  ими  первого высшего или среднего специального образования.       Указанный  вычет может быть произведен только налоговым органом  при декларировании плательщиком совокупного годового дохода и только  из   доходов,   облагаемых   по   ставкам  прогрессивной  шкалы,  за  исключением   случаев,   когда   организациями   и   индивидуальными  предпринимателями производится в этой связи безналичная оплата.          Пример 11       Организация производит оплату обучения детей работников.       Расходы организации в виде оплаты обучения не являются доходом,  подлежащим  налогообложению,  при условии представления обучающимися  следующих документов:       -   справки   учреждения   образования   Республики   Беларусь,  подтверждающей,  что  они  являются учащимися или студентами данного  учреждения   образования   и  получают  первое  высшее  или  среднее  специальное образование;       -   копии  договора,  заключенного  с  учреждением  образования  Республики  Беларусь,  об  оказании образовательных услуг на платной  основе.          Пример 12       В   организации   работает   работник,   который   обучается  в  магистратуре. Расходы по оплате обучения несет организация.       Согласно    Положению    о    ступенях   высшего   образования,  утвержденному     постановлением     Совета       Министров       РБ  от 14.10.2002  №  1419,  структура  высшего образования включает две  ступени: первую и вторую. Получение впервые  образования  на  второй  ступени высшего  образования,  в  которую  входит   и    обучение  в  магистратуре,  не  рассматривается  как    получение второго высшего  образования.       Таким   образом,  расходы  организации  по  оплате  обучения  в  магистратуре  не  являются  доходом указанного работника, подлежащим  обложению  подоходным  налогом  (при  условии  представления им этой  организации соответствующих документов, указанных в примере 11).          Пример 13       Физическое  лицо  с целью получения первого высшего образования  учится   на   заочном   отделении  в  учебном  заведении  Российской  Федерации. Обучение платное. Расходы по оплате такого обучения несет  организация, в которой оно работает.       Ввиду  того  что  обучение проходит не в учреждении образования  Республики   Беларусь,   расходы   организации   являются   доходами  обучающегося, подлежащими обложению подоходным налогом.       В  соответствии  с  подп.1.1  п.1  ст.15 Закона при определении  размера налоговой базы плательщики, состоящие на учете нуждающихся в  улучшении    жилищных    условий    в   местном   исполнительном   и  распорядительном  органе,  имеют  право  на получение имущественного  налогового  вычета  в сумме фактически произведенных ими расходов на  новое  строительство  либо  приобретение  на  территории  Республики  Беларусь  индивидуального  жилого  дома  или  квартиры,  а  также на  погашение   кредитов   (включая   проценты   по   ним),   полученных  плательщиками    в   банках   Республики   Беларусь   и   фактически  израсходованных  ими  на  новое  строительство  либо приобретение на  территории  Республики  Беларусь  индивидуального  жилого  дома  или  квартиры.       Указанный  вычет может быть произведен только налоговым органом  при декларировании плательщиком совокупного годового дохода и только  из   доходов,   облагаемых   по   ставкам  прогрессивной  шкалы,  за  исключением   случаев,   когда   организациями   и   индивидуальными  предпринимателями  производится  в  этой связи и в интересах этой же  категории физических лиц безналичная оплата.          Пример 14       В организации по договору ссуды своему работнику, состоящему на  учете  в  улучшении  жилищных  условий  в  местном  исполнительном и  распорядительном  органе, передана квартира, стоимость которой будет  им  погашаться  в  течение 10 лет равными частями путем удержания из  заработной платы.       С учетом того, что согласно Закону вычету подлежат только суммы  расходов на погашение кредитов (включая проценты по ним), полученных  в банках Республики Беларусь, плательщики, получившие от организаций  жилые  помещения  с  рассрочкой оплаты их стоимости (путем удержания  определенной  суммы  из  заработной платы), права на вычет в размере  расходов,  понесенных  ими  в  2006 г. на погашение задолженности (в  размере сумм, удержанных из заработной платы), не имеют.          Пример 15       Муж  и  жена  (прописаны  по  одному  адресу)  состоят на учете  нуждающихся  в  улучшении  жилищных условий (муж - по месту основной  работы,  жена - в райисполкоме по месту жительства). Женой в 2006 г.  на  строительство  жилья  получен  кредит  в  банке. Расходы жены на  погашение  кредита  превысили  полученные  ею  в  течение этого года  доходы.       Основанием  для предоставления имущественного вычета в 2006 г.,  в    частности,    является   справка   местного   исполнительного и  распорядительного  органа,  подтверждающая, что плательщик или члены  его семьи состояли на учете нуждающихся в улучшении жилищных условий  на момент заключения кредитного договора.       В  связи с тем что на момент заключения кредитного договора муж  не  состоял  на  учете  нуждающихся  в  улучшении  жилищных условий,  полученные  им  доходы  не  могут  быть уменьшены на сумму расходов,  понесенных на погашение кредита.       Вместе  с  тем  в  случае,  если расходы на погашение кредита в  течение  налогового  периода  превысят  полученные  доходы,  остаток  вычета  может  быть  перенесен  на  последующие налоговые периоды до  полного  его  использования. Так, разница между расходами и доходами  жены  может  быть  учтена  налоговым  органом  при  представлении ею  налоговой  декларации  (расчета) о   совокупном  годовом  доходе  за  2007 г.                                Иные вопросы          Согласно подп.4.2 п.4 ст.18 Закона налоговая ставка в отношении  доходов,  получаемых  в  виде дивидендов, установлена в размере 15%.  При  этом  на  основании п.4 ст.24 Закона использование плательщиком  права   на  освобождение  доходов  от  налогообложения  и  (или)  на  получение   налоговых  вычетов  при  отсутствии  у  него  оснований,  установленных  настоящим  Законом,  рассматривается  как сокрытие им  доходов от налогообложения.          Пример 16       В  результате ликвидации организации ее участнику (для него эта  организация  не основное место работы) были выплачены суммы денежных  средств, превышающие его взнос в уставный фонд.       С  учетом  того,  что  согласно  ст.35  Общей  части Налогового  кодекса  РБ  не признаются дивидендами выплаты участнику (акционеру)  организации   в   денежной  или  натуральной  форме  и  размере,  не  превышающем  его  взноса  (вклада) в уставный фонд этой организации,  при  ее  ликвидации либо при выходе участника (акционера) из состава  участников  организации,  полученные  в данном случае плательщиком в  результате ликвидации доходы подлежат налогообложению по ставке 20%,  предусмотренной п.2 ст.18 Закона.       В   соответствии  со  ст.20  Закона  налоговые  агенты  обязаны  перечислять  суммы  исчисленного и удержанного налога не позднее дня  фактического  получения в банке наличных денежных средств на выплату  дохода.  При  выплате заработной платы из выручки либо в натуральной  форме  налоговые агенты обязаны перечислять исчисленные и удержанные  суммы  налога  не  позднее  дня,  следующего  за  днем  фактического  получения  плательщиком  дохода.  При  выплате  заработной  платы за  первую  половину месяца налог с этих сумм должен быть перечислен при  выплате заработной платы в расчете за месяц.          Пример 17       5  апреля налоговым агентом работникам из выручки выплачиваются  доходы  в виде оплаты труда за первую половину марта, а также в виде  отпускных и доходов по договорам подряда.       Налоговый   агент   обязан  перечислять  суммы  исчисленного  и  удержанного  налога  с сумм отпускных и доходов по договорам подряда  не  позднее  6 апреля. Сумма налога с доходов, выплаченных за первую  половину  марта,  должна  быть  перечислена  налоговым  агентом  при  выплате заработной платы за вторую половину месяца.     14.07.2006 г.     Александр Зелевский, старший государственный налоговый инспектор  отдела исчисления подоходного налога Министерства по налогам  и сборам Республики Беларусь    От редакции: В Закон Республики Беларусь от 21.12.1991 № 1327-ХII «О  подоходном налоге с физических лиц» на  основании  Закона Республики  Беларусь от 29.12.2006 № 190-З внесены дополнения и изменения.