Помощь: Процедура получения освобождения от налога на доходы иностранных юридических лиц

Иностранные организации, не осуществляющие деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство, получающие доходы из источников в Республике Беларусь, являются плательщиками налога на доходы. Порядок налогообложения доходов иностранных организаций, получаемых ими из источников в Республике Беларусь, регламентирован ст.10 Закона РБ от 22.12.1991 № 1330-XII «О налогах на доходы и прибыль» (с учетом изменений и дополнений) (далее — Закон о налогах на доходы и прибыль) и конкретизирован Инструкцией о порядке исчисления и уплаты налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство, утвержденной постановлением МНС РБ от 14.10.2003 № 92 (с учетом изменений и дополнений, внесенных в т.ч. постановлением МНС РБ от 30.01.2006 № 17) (далее — Инструкция № 92).

Так, налогообложению по ставке 15% подлежат доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство, от дивидендов, роялти, лицензий, других доходов. Перечень доходов иностранных организаций, подлежащих налогообложению в качестве «других доходов», утвержден Указом Президента РБ от 19.03.2006 № 155. Доходы от долговых обязательств (требований) любого вида, за исключением оформленных ценными бумагами, облагаются налогом по ставке 10%. Налог с доходов за перевозку, фрахт в связи с осуществлением международных перевозок взимается по ставке 6%.

Вышеперечисленные доходы иностранных организаций являются объектом налогообложения независимо от формы, в которой они получены: в денежной, натуральной или иной неденежной форме, например путем погашения обязательств, в виде прощения долга, зачета взаимных требований и т.д. При выплате дохода не в денежной форме налог исчисляется с денежного эквивалента дохода.

Кроме того, в случаях, когда по распоряжению иностранной организации причитающиеся ей доходы перечисляются третьим лицам, исчисление и уплата налога на доходы также производятся в общеустановленном порядке.

Налог на доходы удерживается и перечисляется в бюджет не позднее дня, следующего за днем начисления платежа иностранной организации. Причем днем начисления платежа иностранной организации для целей уплаты налога на доходы считается наиболее ранняя из следующих дат:

— дата отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством) факта выполнения иностранной организацией работ, оказания услуг, приобретения у иностранной организации недвижимого имущества, приобретения части имущества унитарного предприятия, принадлежащего иностранной организации, в связи с ее реорганизацией, приобретения долей (паев), принадлежащих иностранной организации — участнице организации, либо их части;

— дата отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством) обязательств перед иностранной организацией по выплате доходов в виде дивидендов, доходов от долговых обязательств, роялти, лицензий, операций с ценными бумагами, являющихся операциями по реализации (погашению) ценных бумаг, реализации товаров на условиях договоров торгового посредничества, комиссии (консигнации);

— дата отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством) факта выплаты налоговым агентом дохода иностранной организации (факта осуществления платежа, передачи имущества, в т.ч. имущественных прав, проведения зачета встречных однородных требований и др. в зависимости от установленной сторонами договора формы расчета).

В случае начисления платежа иностранной организацией, не имеющей открытого в Республике Беларусь представительства, днем начисления такой иностранной организацией платежа другой иностранной организации считается наиболее ранняя из следующих дат:

— дата совершения хозяйственной операции на территории Республики Беларусь, с которой связано получение дохода, подлежащего обложению налогом на доходы (для иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство);

— дата выплаты дохода иностранной организации (факта осуществления платежа, передачи имущества, в т.ч. имущественных прав, проведения зачета встречных однородных требований и др. в зависимости от установленной сторонами договора формы расчета).

В случае выплаты, списания со счетов юридических лиц или индивидуальных предпринимателей денежных средств, причитающихся иностранной организации в виде доходов, подлежащих обложению налогом на доходы, на основании судебного постановления, днем начисления платежа иностранной организации считается дата отражения в бухгалтерском учете фактического исполнения решения суда (если ранее доход не был отражен в установленном порядке в бухгалтерском учете).

Налог с доходов иностранных организаций удерживается и перечисляется в бюджет Республики Беларусь источником выплаты дохода, являющимся в соответствии с требованиями ст.23 Общей части Налогового Кодекса РБ (далее — НК РБ) налоговым агентом.

В то же время согласно п.4 ст.9 Закона о налогах на доходы и прибыль, если международным договором Республики Беларусь установлены иные правила, чем те, которые содержатся в названном Законе, применяются правила международного договора.

Так, в отношении налогообложения доходов иностранных организаций, полученных из источников в Республике Беларусь, применяются положения соответствующего соглашения об избежании двойного налогообложения, заключенного между Республикой Беларусь и страной постоянного местопребывания иностранной организации.

Порядок применения норм таких соглашений для налогообложения доходов иностранных организаций изложен в гл.5 Инструкции № 92. В его основе лежит требование о том, что иностранная организация, желающая применить льготный режим налогообложения доходов из источников в Республике Беларусь в соответствии с нормами международного соглашения об избежании двойного налогообложения, должна доказать, что она имеет постоянное местопребывание именно в той стране, на соглашение с которой она ссылается.

Возможность применения преференций, предусмотренных указанными соглашениями, возникает при представлении в налоговые органы Республики Беларусь по месту регистрации налогового агента официального подтверждения постоянного местопребывания иностранной организации в стране, с которой имеется действующее соглашение об избежании двойного налогообложения.

Главой 5 Инструкции № 92 предусмотрено два варианта применения льготного налогообложения доходов иностранных организаций из источников в Республике Беларусь в соответствии с нормами международных соглашений:

1) предварительное освобождение до момента возникновения у налогового агента обязательств по удержанию налога на доходы;

2) последующий возврат (зачет) удержанных и перечисленных в бюджет Республики Беларусь сумм налога на доходы.

Выбор одного из вариантов льготного налогообложения (предварительное или последующее) иностранных организаций зависит от момента, когда в налоговые органы по месту регистрации налогового агента представлен документ, подтверждающий постоянное местопребывание нерезидента: до или после возникновения у налогового агента обязанности по удержанию у иностранной организации сумм налога и его последующей уплаты в бюджет.

Согласно положениям Инструкции № 92 для получения предварительного освобождения от налога на доходы иностранная организация самостоятельно до момента возникновения обязательств у налогового агента по удержанию и внесению в бюджет Республики Беларусь налога на доходы представляет в налоговый орган Республики Беларусь по месту регистрации налогового агента официальное подтверждение факта своего постоянного местопребывания в государстве, с которым Республика Беларусь имеет действующее международное соглашение об избежании двойного налогообложения. Этот документ может быть также представлен налоговым агентом, начисляющим (выплачивающим) доход иностранной организации.

Следует отметить, что представление документов, подтверждающих постоянное местопребывание нерезидента в иностранном государстве, налоговым агентом является более логичным. Во-первых, для получения предварительного освобождения официальное подтверждение постоянного местопребывания иностранной организации необходимо представить в налоговый орган по месту регистрации налогового агента, а иностранная организация может не знать, в какой районной налоговой инспекции состоит на учете налоговый агент. Во-вторых, успеть это сделать необходимо до момента возникновения у налогового агента обязательств по удержанию и внесению в бюджет Республики Беларусь налога на доходы, а иностранная организация вряд ли знает, когда в соответствии с белорусским законодательством у налогового агента возникает обязанность по удержанию налога и, следовательно, до какой даты нужно представить подтверждение постоянного местопребывания.

При представлении вышеназванных документов налоговым агентом, начисляющим (выплачивающим) доход иностранной организации, наличие доверенности не требуется.

Инструкция № 92 не устанавливает обязательной формы документа, подтверждающего постоянное местопребывание иностранной организации. Для получения предварительного освобождения в качестве документа, подтверждающего постоянное местопребывание иностранной организации, в налоговые органы Республики Беларусь может быть представлен один из следующих документов:

— заявление о полном или частичном освобождении от налога на доходы по форме согласно приложению 3 к Инструкции № 92;

— заявление о полном или частичном освобождении от налога на доходы по форме, согласованной с компетентным органом государства, с которым Республика Беларусь имеет действующее международное соглашение об избежании двойного налогообложения;

— справка произвольной формы, имеющая следующие обязательные реквизиты:

дата выдачи (или на какой период она предназначена);

полное наименование иностранной организации и ее юридический адрес;

подтверждение того, что иностранная организация (с указанием наименования) является лицом с постоянным местопребыванием в государстве (с указанием государства) для целей применения международного договора Республики Беларусь об избежании двойного налогообложения (с указанием названия договора) в соответствующем периоде.

Документы (заявления и справки), подтверждающие постоянное местопребывание иностранных организаций, должны представляться в оригинале. Представление нотариально заверенных копий вышеназванных документов не допускается. Вместе с тем оригиналы документов, подтверждающих постоянное местопребывание нерезидентов, не требуют нотариального заверения или проставления апостиля.

Подчеркнем, что такие документы, как свидетельства о регистрации на территории иностранных государств, выписки из торговых реестров и т.п., не могут рассматриваться в качестве документов, подтверждающих постоянное местопребывание организации в иностранном государстве в целях применения международных соглашений об избежании двойного налогообложения.

В налоговые органы по месту регистрации налогового агента представляется только одно подтверждение постоянного местопребывания иностранной организации на каждый финансовый год независимо от регулярности выплаты дохода этой иностранной организации.

Основным требованием, предъявляемым к оформлению документов, подтверждающих постоянное местопребывание нерезидента, является наличие ссылки на соответствующее соглашение об избежании двойного налогообложения и печати (штампа) компетентного или уполномоченного им органа и (или) подписи уполномоченного должностного лица этого органа (в зависимости от страны).

Документы, подтверждающие постоянное местопребывание иностранной организации, представляются ежегодно и действительны на протяжении финансового года, на который компетентным органом иностранного государства дается подтверждение постоянного местопребывания иностранной организации в соответствующем государстве.

Следует обратить внимание, что заявления и справки, подтверждающие постоянное местопребывание иностранной организации, должны быть заверены компетентным органом государства постоянного местопребывания иностранной организации не ранее четвертого квартала года, предшествующего финансовому году, на который дается такое подтверждение.

Так, например, если заявление или справка выдаются на 2006 г., то они должны быть заверены компетентным органом иностранного государства не ранее 1 октября 2005 г.

В то же время в отношении документов, подтверждающих постоянное местопребывание, заверенных компетентным органом иностранного государства в четвертом квартале, необходимо учитывать следующее. В случае отсутствия в налоговой инспекции по месту регистрации налогового агента документа, являющегося подтверждением постоянного местопребывания иностранной организации, за предыдущий или текущий финансовый год такой документ, выданный в четвертом квартале предыдущего финансового года, принимается в отношении доходов текущего финансового года либо на период, указанный в нем.

Другими словами, если в налоговой инспекции по месту регистрации налогового агента отсутствуют заявление или справка, подтверждающие постоянное местопребывание иностранной организации на 2005 г., то заявление или справка, заверенные компетентным органом иностранного государства в четвертом квартале 2005 г., принимаются в целях налогообложения доходов нерезидента в соответствии с требованиями соглашения об избежании двойного налогообложения в 2006 г. только в случае, если в заявлении или справке указано, что они выданы на 2006 г.

Вместе с тем при одновременном соблюдении дополнительных условий, перечисленных в п.22 Инструкции № 92, документы, подтверждающие постоянное местопребывание иностранной организации, могут быть действительны не только в течение финансового года, на который такое подтверждение выдавалось, но и на протяжении двух последующих финансовых лет. При этом дополнительные условия, соблюдение которых является необходимым для применения документов, подтверждающих постоянное местопребывание иностранной организации, на протяжении двух последующих финансовых лет различаются в зависимости от того, имеет иностранная организация статус международной или нет.

Так, если в качестве иностранной организации выступает международная организация, то представляемый ею документ, подтверждающий постоянное местопребывание, может применяться на протяжении двух последующих финансовых лет при одновременном соблюдении ниже перечисленных дополнительных условий:

— указание в документе, подтверждающем постоянное местопребывание международной организации, ее банковских реквизитов;

— осуществление платежей в пользу данной международной организации на указанные в документе, подтверждающем постоянное местопребывание, банковские счета;

— осуществление выплаты дохода в денежной форме;

— соответствие сведений об иностранной организации, содержащихся в документах, подтверждающих постоянное местопребывание, сведениям об иностранной организации, содержащимся в договоре, заключенном с налоговым агентом, и сведениям, имеющимся в распоряжении налоговых органов Республики Беларусь;

— представление в налоговый орган Республики Беларусь по месту регистрации налогового агента учредительных документов, подтверждающих, что организация имеет статус международной.

Если иностранная организация не является международной организацией, то применение ею документа, подтверждающего ее постоянное местопребывание, на протяжении двух последующих финансовых лет также возможно при соблюдении следующих дополнительных условий:

— указание в документе, подтверждающем постоянное местопребывание иностранной организации, ее банковских реквизитов;

— осуществление платежей в пользу иностранной организации на указанные в документе, подтверждающем постоянное местопребывание, банковские счета;

— осуществление выплаты дохода в денежной форме;

— соответствие сведений об иностранной организации, содержащихся в документах, подтверждающих постоянное местопребывание, сведениям об иностранной организации, содержащимся в договоре, заключенном с налоговым агентом, и сведениям, имеющимся в распоряжении налоговых органов Республики Беларусь;

— наличие договорных отношений иностранной организации с налоговым агентом в течение двух финансовых лет, предшествующих году, на который дано подтверждение постоянного местопребывания;

— ежегодное представление в течение двух финансовых лет, предшествующих году, на который дано подтверждение постоянного местопребывания, документов, подтверждающих постоянное местопребывание с неизменными реквизитами иностранной организации;

— государство постоянного местопребывания иностранной организации не включено в список государств и территорий, являющихся оффшорными зонами;

— иностранная организация прошла государственную регистрацию в том государстве, постоянное местопребывание в котором в налоговых целях подтверждается.

Кроме того, налоговым агентам следует знать, что если в течение финансового года начисление (выплата) дохода иностранной организации производится несколькими налоговыми агентами и иностранная организация представила подтверждение постоянного местопребывания одному из них, то этот налоговый агент переводит заявление или справку на русский или белорусский язык и по запросам других налоговых агентов либо по поручению иностранной организации изготавливает необходимое количество копий и представляет подлинный экземпляр документа, подтверждающего постоянное местопребывание, и его копии в налоговый орган по месту своей постановки на учет.

Указанный налоговый орган производит оценку соответствия подлинного экземпляра документа, подтверждающего постоянное местопребывание иностранной организации, установленным требованиям и, установив такое соответствие, на всех его копиях делает запись: «Верно», которая заверяется подписью руководителя (заместителя руководителя) налогового органа и гербовой печатью. Оттиск печати должен позволять определить наименование налогового органа, в котором находится подлинный экземпляр подтверждения. Копии заявления или справки возвращаются представившей их белорусской организации, а подлинный экземпляр остается в налоговом органе, заверившем копии.

Заверенные таким образом копии документа, подтверждающего постоянное местопребывание иностранной организации, могут представляться в районные налоговые инспекции по месту регистрации остальных налоговых агентов, начисляющих (выплачивающих) доходы иностранной организации для применения в отношении этой иностранной организации преференций, предусмотренных соглашением об избежании двойного налогообложения.

Инструкцией № 92 также предусмотрен упрощенный порядок подтверждения постоянного местопребывания для иностранных организаций, сведения о которых включены в общедоступные информационные источники. К таким общедоступным информационным источникам относятся, в частности, международный справочник «The bankers’ Almanac» (издание «Reed information services», England) и международный каталог «International bank identifier code» (издание S.W.I.F.T., Belgium & International Organization for Standartization, Switzerland).

Так, для применения преференций, предусмотренных соглашениями об избежании двойного налогообложения, для таких организаций не требуется представление заявлений или справок, подтверждающих постоянное местопребывание.

Право на применение льготного режима налогообложения доходов из источников в Республике Беларусь для иностранных организаций, сведения о которых включены в международный справочник «The bankers’ Almanac» (издание «Reed information servises», England) или международный каталог «International bank identifier code» (издание S.W.I.F.T., Belgium & International Organization for Standartization, Switzerland), подтверждается выписками из указанных справочника или каталога.

Следует отметить, что в соответствии с п.21 Инструкции № 92 для получения предварительного освобождения выписки из указанных справочника или каталога могут быть представлены в налоговые органы по месту регистрации налогового агента не до возникновения у налогового агента обязательств по удержанию и внесению в бюджет Республики Беларусь налога на доходы, а до установленного законодательством срока представления налоговой декларации (расчета) вместе с заявлением произвольной формы. На практике такие ситуации возникают в банковской сфере, например когда иностранной организацией, получающей доход, является иностранный банк или иностранная организация, занимающаяся брокерской деятельностью, а источником выплаты дохода — белорусский банк.

Особое внимание следует обратить на перечисленные в п.19 Инструкции № 92 виды доходов иностранных организаций, по которым может быть использован только возврат или зачет удержанного налога даже в случае, если документы, подтверждающие постоянное местопребывание нерезидента, дающие право на налогообложение в соответствии с нормами соглашения об избежании двойного налогообложения, были представлены в налоговые органы Республики Беларусь до возникновения обязательства у налогового агента по удержанию и уплате налога в бюджет.

Так, первоначальное удержание налога на доходы вне зависимости от подтверждения постоянного местопребывания нерезидента в стране, с которой имеется действующее соглашение об избежании двойного налогообложения, производится при получении нерезидентом следующих видов доходов из источников в Республике Беларусь:

— от реализации товаров на условиях договоров торгового посредничества, комиссии, консигнации;

— за оказание консультационных, научно-технических услуг, работ инженерного, исследовательского, проектно-конструкторского, расчетно-аналитического, инновационного характера, услуг по подготовке технико-экономических обоснований проектов;

— за консультации и услуги по установке, наладке, обследованию, измерению, тестированию линий, механизмов, оборудования, приборов, приспособлений, сооружений;

— за оказание услуг в области транспортно-экспедиционной деятельности;

— за оказание посреднических и аудиторских услуг;

— за консультации и услуги по установке и обслуживанию нематериальных активов;

— за оказание управленческих услуг, услуг в области организации производства и реализации.

Вместе с тем первоначальное удержание налога на доходы может не производиться (при наличии подтверждения постоянного местопребывания), когда вышеперечисленные виды доходов (кроме доходов от реализации товаров на условиях договоров торгового посредничества, комиссии, консигнации) получены иностранной организацией от выполнения вышеперечисленных видов работ и услуг за пределами Республики Беларусь. В таких случаях, для того чтобы получить разрешение не производить первоначальное удержание налога на доходы, в налоговую инспекцию по месту регистрации налогового агента необходимо представить пояснительную записку в двух экземплярах, содержащую пояснения о месте выполнения иностранной организацией работ и (или) оказания услуг, с приложением копий документов, подтверждающих факт выполнения работ и (или) оказания услуг за пределами Республики Беларусь: договоров (контрактов) с иностранной организацией, актов приема-передачи выполненных работ, оказанных услуг и т.п.

Первоначальное удержание налога на доходы также может не производиться (при наличии подтверждения постоянного местопребывания), когда иностранная организация получает доходы от реализации на территории Республики Беларусь товаров на условиях договоров торгового посредничества, комиссии, консигнации от резидента, деятельность которого по таким договорам является его обычной деятельностью, т.е. при исполнении договоров с конкретным нерезидентом резидент является агентом с независимым статусом. В таких случаях для получения разрешения не производить первоначальное удержание налога на доходы в налоговую инспекцию по месту регистрации налогового агента также необходимо представить пояснительную записку в двух экземплярах, содержащую описание осуществляемой резидентом по поручению нерезидента деятельности по договорам торгового посредничества, комиссии, консигнации, с приложением копий договора и имеющихся первичных учетных документов.

Документы, подтверждающие постоянное местопребывание иностранной организации, представляются в районную налоговую инспекцию по месту регистрации налогового агента в оригинале вместе с копией, заверенной печатью и подписью должностного лица налогового агента. Налоговым органом на оригинале и копии заявления или справки делается запись: «Принято к рассмотрению» с указанием даты приема документов, проставляется подпись должностного лица налогового органа и дается ее расшифровка.

Документы (заявление или справка), являющиеся подтверждением постоянного местопребывания иностранного юридического лица, представленные для получения предварительного освобождения, рассматриваются районной налоговой инспекцией по месту постановки на учет налогового агента в течение 10 рабочих дней. Однако указанный срок может быть продлен на срок до одного месяца в случае, если реквизиты или оформление документов требуют выяснения обстоятельств их выдачи у компетентного органа иностранного государства.

После проверки соответствия оформленных документов, подтверждающих постоянное местопребывание иностранной организации, требованиям налогового законодательства Республики Беларусь, а также соответствия сведений, указанных в заявлении или справке, фактическим данным и положениям соглашения об избежании двойного налогообложения с конкретным иностранным государством руководитель (его заместитель) налогового органа по месту постановки на учет налогового агента принимает решение о налогообложении иностранной организации на основании норм соглашения, о чем на подлинном экземпляре и копии заявления или справки делается запись: «Принято для применения соглашения об избежании двойного налогообложения».

В случае несоответствия оформления заявления или справки требованиям, установленным Инструкцией № 92, налоговый орган в указанный срок в письменной форме сообщает налоговому агенту об отказе принять заявление или справку в качестве документов, предоставляющих право воспользоваться преференциями международного договора об избежании двойного налогообложения. При этом на подлинном экземпляре и копии заявления или справки делается запись: «Не принято для применения соглашения об избежании двойного налогообложения».

После проставления в документах, подтверждающих постоянное местопребывание иностранной организации, отметки белорусского налогового органа «Принято для применения соглашения об избежании двойного налогообложения» налоговый агент имеет право применять нормы соглашений об избежании двойного налогообложения при исчислении налога на доходы.

Документы, представленные для подтверждения того, что налоговый агент может не производить первоначальное удержание налога на доходы, также рассматриваются в налоговом органе в течение 10 рабочих дней с даты их поступления. При возникновении вопросов, требующих дополнительного изучения, указанный срок может быть продлен до одного месяца. Если согласно представленным документам деятельность иностранной организации не расценивается как составляющая постоянное представительство на территории Республики Беларусь, на пояснительной записке должностным лицом налогового органа делается запись: «Без предварительного удержания», которая заверяется печатью налогового органа. После этого один экземпляр пояснительной записки возвращается налоговому агенту.

Следует отметить, что несоответствие оформления заявления или справки требованиям, установленным Инструкцией № 92, расценивается как отсутствие документа, подтверждающего постоянное местопребывание иностранной организации.

При отсутствии в налоговой инспекции по месту регистрации налогового агента документа, подтверждающего постоянное местопребывание иностранной организации, налог на доходы согласно Инструкции № 92 подлежит удержанию и перечислению в бюджет в порядке, установленном законодательством Республики Беларусь.

Поэтому во избежание подобных ситуаций налоговому агенту целесообразно заранее уточнить, есть ли ограничения по конкретной форме документов, подтверждающих постоянное местопребывание иностранной организации в конкретной стране, и каким компетентным органом должен быть заверен такой документ.

Пример 1

В соответствии с п.1«и» ст.3 Соглашения между Правительством Республики Беларусь и Правительством Российской Федерации об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество термин «компетентный орган» означает применительно к Российской Федерации — Министерство финансов Российской Федерации или уполномоченного им представителя. Вместе с тем согласно разъяснению МНС РБ от 29.12.2004 № 4-1-15/9047 «О подтверждении постоянного местопребывания» Министерство финансов Российской Федерации, являясь компетентным органом в смысле вышеназванного Соглашения, делегировало полномочия по подтверждению постоянного местопребывания российских организаций Управлению международного сотрудничества и обмена информацией Федеральной налоговой службы России (далее — ФНС России).

Таким образом, учитывая, что подтверждение постоянного местопребывания российских организаций в целях применения соглашений об избежании двойного налогообложения осуществляется Управлением международного сотрудничества и обмена информацией ФНС России, заявления и справки, заверенные районными налоговыми инспекциями Министерства по налогам и сборам Российской Федерации, не могут быть приняты в качестве документов, подтверждающих постоянное местопребывание российских организаций.

Пример 2

В соответствии с порядком подтверждения постоянного местопребывания своих резидентов Налоговое управление США не заверяет формы заявлений или справок из других стран. Согласно разъяснению МНС РБ Соединенные Штаты Америки подтверждают постоянное местопребывание организаций справкой формы 6166, которая представляет собой письмо на бланке Министерства финансов, подписанное директором Центра обслуживания потребителей в Филадельфии Деборой Рейли (Deborah Reilly). В нем указывается название компании и подтверждается, что данная компания является резидентом США для целей налогообложения.

Таким образом, компетентным органом, который подтверждает постоянное местопребывание резидентов США в целях избежания двойного налогообложения, является Центр обслуживания потребителей в Филадельфии.

Соответственно заявления и справки, выданные с иной редакцией или другой формы, а также заверенные другими государственными органами США, не применяются в качестве документов, подтверждающих постоянное местопребывание американских организаций.

Исходя из изложенного, если налоговый агент не уверен в правильности оформления и соответствии представляемых документов (заявления или справки) требованиям налогового законодательства Республики Беларусь либо в правильности трактования норм международного соглашения об избежании двойного налогообложения, он может произвести исчисление, удержание и перечисление налога на доходы в бюджет Республики Беларусь в полном объеме. При вынесении налоговым органом решения о принятии документов для применения преференций, установленных соглашением об избежании двойного налогообложения, в дальнейшем можно будет воспользоваться правом возврата удержанных и перечисленных в бюджет сумм налога на доходы.

При наличии у иностранной организации права на полное или частичное освобождение от налога на доходы и представлении в налоговые органы по месту регистрации налогового агента документов, подтверждающих постоянное местопребывание этой иностранной организации в государстве, с которым имеется действующее соглашение об избежании двойного налогообложения, в течение периода, к которому относятся доходы, с которых было произведено удержание налога, может производиться возврат (зачет) уплаченных сумм налога на доходы.

Другими словами, если в силу каких-либо причин предварительное освобождение не получено и налоговый агент удержал налог на доходы, то иностранная организация вправе обратиться за возвратом налога.

Для возврата налога на доходы налоговому агенту или иностранной организации необходимо представить в налоговый орган по месту регистрации налогового агента официальное подтверждение факта постоянного местопребывания иностранной организации в государстве, с которым Республика Беларусь имеет действующее международное соглашение об избежании двойного налогообложения, в том периоде, когда производилась выплата дохода с удержанием налога.

В целях возврата удержанного налога на доходы в качестве документа, подтверждающего постоянное местопребывание иностранной организации, в налоговые органы Республики Беларусь может быть представлен один из следующих документов:

— заявление на возврат налога на доходы, удержанного с дохода иностранной организации, по форме согласно приложению 4 к Инструкции № 92;

— заявление на возврат налога на доходы, удержанного с дохода иностранной организации, по форме, согласованной с компетентным органом государства, с которым Республика Беларусь имеет действующий международный договор об избежании двойного налогообложения;

— справка, составляемая в произвольной форме, порядок оформления которой аналогичен порядку оформления справки для предварительного освобождения.

Особенность оформления документов, подтверждающих постоянное местопребывание иностранной организации, для целей возврата налога на доходы заключается в том, что они должны распространяться на период возникновения у налогового агента обязанности по удержанию налога на доходы.

Кроме документа, подтверждающего постоянное местопребывание иностранной организации, налоговым агентом представляются уточненная налоговая декларация (расчет) по налогу на доходы за период, в котором был начислен доход, заявление произвольной формы от своего имени на возврат либо зачет уплаченных сумм налога на доходы, копия договора (контракта) с иностранной организацией, копии платежных документов, подтверждающих уплату налога в бюджет налоговым агентом.

Порядок рассмотрения документов, представленных для возврата налога на доходы, аналогичен вышеописанному порядку рассмотрения документов, представленных для предварительного освобождения.

Проверив право иностранной организации на применение преференций, предусмотренных соответствующим соглашением об избежании двойного налогообложения, правильность оформления документов, подтверждающих постоянное местопребывание иностранной организации, а также первичные учетные документы на выплату иностранной организации дохода и удержание налога, районная налоговая инспекция осуществляет возврат излишне удержанных сумм налога.

Полный или частичный возврат (зачет) суммы налога на доходы производится в соответствии с белорусским законодательством и с учетом норм международных договоров Республики Беларусь об избежании двойного налогообложения.

Так, ст.60 НК РБ установлено, что излишне уплаченная сумма налога подлежит возврату плательщику (иному обязанному лицу) по его письменному заявлению в случае отсутствия у плательщика (иного обязанного лица) неисполненного налогового обязательства, неуплаченных пеней. При этом заявление о возврате излишне уплаченной суммы налога может быть подано не позднее 3 лет со дня уплаты указанной суммы. Этот срок (3 года) следует сопоставить со сроком, установленным международным соглашением об избежании двойного налогообложения, заключенным Республикой Беларусь и государством постоянного местопребывания иностранной организации. Приоритетным будет являться срок, установленный соглашением.

Следует обратить внимание, что в случае возврата налога налоговый орган, имея полный пакет документов, а именно: договоры, акты выполненных работ, платежные документы, пояснительные записки, может сразу выявить, правильно ли налоговым агентом был классифицирован вид дохода и применена ставка налога в соответствии с налоговым законодательством Республики Беларусь, а также своевременно ли и в каком объеме удержан у нерезидента и уплачен в бюджет Республики Беларусь налог на доходы.

Крайне осторожно следует относиться к зачету налога. Удержанная сумма налога на доходы подлежит зачету только в счет предстоящих платежей иностранной организации, если ее деятельность на территории Республики Беларусь осуществляется (будет признана как осуществляемая) через постоянное представительство. Во всех остальных случаях возможен только возврат удержанной суммы налога на доходы в порядке, установленном законодательством, на расчетный счет налогового агента с целью дальнейшего ее перечисления иностранной организации.

Возможность использования процедуры возврата налога особенно актуальна в случаях, когда при проведении проверки выявляются факты неуплаты налоговым агентом налога на доходы. В таких случаях, если еще не истек срок, установленный для возврата налога на доходы, и налоговый агент представит документ, подтверждающий постоянное местопребывание иностранной организации в государстве, с которым Республика Беларусь имеет действующее соглашение об избежании двойного налогообложения в том периоде, когда ему была произведена выплата (начисление) дохода (в случае если международным договором предусмотрены преференции), к налоговому агенту могут быть применены только санкции за невыполнение в установленный срок удержания и перечисления суммы налога и пеня за каждый день просрочки платежа. В противном случае внесению в доход бюджета будет подлежать также и сумма налога на доходы.

09.06.2006 г.

Наталия Магер, экономист

Журнал «Главный Бухгалтер. ГБ» № 22, 2006 г.

От редакции: С 13 июля 2006 г. Инструкция о порядке исчисления и уплаты налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство, утвержденная постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 14.10.2003 № 92, на основании постановления Министерства по налогам и сборам от 28.04.2006 № 55 изложена в новой редакции.

В Закон Республики Беларусь от 22.12.1991 № 1330-ХII «О налогах на доходы и прибыль» на основании Закона Республики Беларусь от 29.12.2006 № 190-З внесены дополнения и изменения.

C 1 января 2007 г. Указ Президента Республики Беларусь от 19.03.2006 № 155 «О некоторых вопросах взимания налога на доходы иностранных организаций» на основании Указа Президента Республики Беларусь от 29.12.2006 № 750 утратил силу.

C 22 марта 2007 г. постановление Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 14.10.2003 № 92 «Об утверждении Инструкции об особенностях исчисления и уплаты налога на прибыль иностранными организациями, осуществляющими деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, и Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство» на основании постановления Министерства по налогам и сборам от 05.02.2007 № 21 утратило силу.

Для более детального изучения см.: 1. Пособие

2. Пособие