Комментарий к постановлению Министерства по налогам и сборам

Комментарий к постановлению Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 28.02.2006 № 33 «Об утверждении Инструкции о порядке реализации взимания подоходного налога с физических лиц и формах налогового учета» (часть 2)

см. Начало

см. Продолжение

В гл.5 Инструкции о порядке реализации взимания подоходного налога с физических лиц и формах налогового учета, утвержденной постановлением МНС РБ от 28.02.2006 № 33 (далее — Инструкция), перечислены подлежащие налогообложению виды доходов, полученных как от источников в Республике Беларусь, так и за ее пределами, а также белорусские и иностранные организации и предприниматели, которые относятся к источникам таких доходов.

От редакции журнала:Белорусской организацией признается организация, местом нахождения которой является Республика Беларусь. Белорусские организации имеют статус налоговых резидентов РБ и несут полную налоговую обязанность по доходам от источников в Республике Беларусь, по доходам от источников за пределами Республики Беларусь, а также по имуществу, расположенному как на территории Республики Беларусь, так и за ее пределами.

Иностранной организацией признается организация, местом нахождения которой не является Республика Беларусь. Иностранные организации не являются налоговыми резидентами РБ и несут налоговую обязанность только по деятельности, осуществляемой в Республике Беларусь, или по доходам от источников в Республике Беларусь и по имуществу, расположенному на территории Республики Беларусь.

Индивидуальными предпринимателями признаются физические лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей.

В целях налогообложения к индивидуальным предпринимателям приравниваются частные нотариусы.

Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований законодательных актов, при исполнении обязанностей, возложенных на них Налоговым кодексом РБ и другими актами налогового законодательства, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

При этом к белорусским индивидуальным предпринимателям относятся физические лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей в Республике Беларусь; к иностранным индивидуальным предпринимателям относятся физические лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей за пределами Республики Беларусь.

Так, например, к доходам относятся вознаграждения, получаемые за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия (бездействие) на территории Республики Беларусь. Такие вознаграждения, получаемые плательщиками от белорусских организаций, белорусских предпринимателей (частных нотариусов), иностранных организаций, осуществляющих деятельность на территории Республики Беларусь через постоянные представительства, постоянных представительств международных организаций в Республике Беларусь, дипломатических и приравненных к ним представительств иностранных государств в Республике Беларусь, рассматриваются как доходы, полученные от источников в Республике Беларусь, независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих плательщиков обязанности или откуда производились выплаты указанных вознаграждений. В частности, к ним относятся:

заработная плата, премии и другие вознаграждения, связанные с выполнением трудовых обязанностей, в т.ч. и по совместительству;

доходы, получаемые работниками бухгалтерий за выполнение письменных поручений работников о перечислении из причитающейся им заработной платы различного назначения платежей, в т.ч. страховых взносов по договорам страхования;

дополнительные доходы от индексации.

Следует обратить внимание на положение п.11 Инструкции (п.2 ст.4 Закона РБ от 21.12.1991 № 1327-XII «О подоходном налоге с физических лиц», в ред. Закона РБ от 09.12.2005 № 78-З (далее — Закон)), которым установлено, что для целей налогообложения не относятся к доходам, полученным от источников в Республике Беларусь, доходы физического лица, полученные им в результате проведения внешнеторговых операций, связанных с ввозом товаров на территорию Республики Беларусь и (или) приобретением товаров (работ, услуг) на территории Республики Беларусь.

Данное положение применяется только в том случае, если местом реализации приобретенных и (или) ввезенных товаров не признается территория Республики Беларусь.

Если указанное условие не выполняется, то доходом, полученным от источников в Республике Беларусь в связи с реализацией указанных выше товаров, признается доход, полученный физическим лицом в результате осуществления им деятельности на территории Республики Беларусь.

При этом доход от реализации товаров признается полученным от источников в Республике Беларусь, если местом их реализации признается территория Республики Беларусь, если товар находится на территории Республики Беларусь и не отгружается и не транспортируется и (или) товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Республики Беларусь. Любой иной доход признается полученным от источников в Республике Беларусь, если источником его выплаты являются иностранная организация, открывшая в Республике Беларусь свое представительство и (или) осуществляющая деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, белорусская организация, а также физические лица, в т.ч. предприниматели и приравненные к ним в целях налогообложения лица, постоянно проживающие в Республике Беларусь и в момент выплаты дохода находящиеся на ее территории.

При последующей реализации товаров, приобретенных физическим лицом по внешнеторговым операциям, предусмотренным п.11 Инструкции, к доходам такого физического лица, полученным от источников в Республике Беларусь, относятся доходы, полученные от отчуждения этих товаров с находящихся на территории Республики Беларусь складов либо из других мест нахождения и хранения таких товаров.

Весьма важным моментом при налогообложении физического лица является определение его резидентства, так как для налоговых резидентов РБ объектом налогообложения признаются доходы, полученные ими как от источников в Республике Беларусь, так и от источников за ее пределами, а для физических лиц, не признаваемых налоговыми резидентами РБ, — только от источников Республики Беларусь.

Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным плательщиками от организаций и предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), освещены в гл.7 Инструкции. Так, к доходам, полученным плательщиком в натуральной форме, относятся: оплата (полностью или частично) за него организациями или физическими лицами товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в т.ч. коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах плательщика; полученные плательщиком товары, выполненные в его интересах работы (оказанные услуги) на безвозмездной основе; доходы в виде оплаты труда в натуральной форме. Механизм определения налоговой базы показан в Инструкции на примере. Кроме того, детализированы правила ее определения в зависимости от применения регулируемых цен (тарифов), а при их отсутствии — цен (тарифов), применяемых организациями или предпринимателями. В частности, при отсутствии цен (тарифов) налоговая база определяется исходя из цен на аналогичные (идентичные) товары (работы, услуги) в соответствии с порядком определения и документального подтверждения цен (тарифов) на аналогичные (идентичные) товары (работы, услуги), установленным совместным постановлением МНС РБ и Минэкономики РБ от 24.01.2006 № 9/10.

В гл.6 Инструкции указано, что все доходы физических лиц учитываются при определении налоговой базы. Вместе с тем в отношении доходов, полученных физическими лицами в связи с заключением договоров страхования, гл.8 Инструкции предусмотрены дополнительные положения, касающиеся особенностей определения налоговой базы, поскольку не все доходы по договорам страхования включаются в соответствии с Законом в налоговую базу.

Так, не подлежат включению в налоговую базу доходы, полученные в виде страхового возмещения и (или) обеспечения в связи с наступлением страховых случаев:

— по договорам обязательного страхования, осуществляемого в порядке, установленном законодательством Республики Беларусь.

Такими видами договоров являются, например, договоры, заключаемые перевозчиком со страховщиком по обязательному страхованию гражданской ответственности перевозчика перед пассажирами, перевозимыми автомобильным, воздушным, водным, железнодорожным, другими определенными законодательными актами видами транспорта на территории Республики Беларусь. Размер выплаты страхового возмещения зависит от степени тяжести вреда, причиненного жизни или здоровью потерпевшего — физического лица. Страховое возмещение в случае утраты, недостачи или повреждения (порчи) багажа, принадлежащего потерпевшему, выплачивается исходя из причиненного ущерба в пределах размера страховой суммы, установленного договором страхования.

Договор страхования по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний также относится к договорам обязательного страхования. Страхователями являются юридические лица (включая иностранные), их обособленные подразделения, а также физические лица, которые в соответствии с трудовым и гражданским законодательством предоставляют работу гражданам Республики Беларусь, гражданам либо подданным иностранного государства, лицам без гражданства (подданства). Обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний подлежит жизнь или здоровье граждан: выполняющих работу на основании трудового договора (контракта); работающих по гражданско-правовому договору на территории юридического лица и действующих под его контролем за безопасным ведением работ либо действующих под его же контролем за безопасным ведением работ вне территории страхователя; выполняющих работу на основе членства (участия) в организациях любых организационно-правовых форм; являющихся учащимися, студентами учреждений образования всех видов, клиническими ординаторами, аспирантами, докторантами и привлекаемых к работам в период прохождения производственной практики (стажировки) и т.д. Порядок и размеры выплаты страхового возмещения определены в Положении о порядке и условиях проведения обязательного страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденном Декретом Президента РБ от 30.07.2003 № 18;

— по договорам добровольного страхования, если страховые взносы вносились самим физическим лицом за счет его собственных средств или лицами, состоящими между собой в браке, отношениях близкого родства или свойства, усыновителя и усыновленного, опекуна, попечителя или подопечного;

Пример 1

Гр-ка А. заключила договор добровольного страхования в пользу гр-на В., своего племянника, и произвела уплату взносов за счет собственных средств. В данном случае страховые выплаты, как и страховые суммы, подлежат включению в облагаемый налогом доход гр-на В. (племянника). Причем по суммам страховых взносов гр-н В. должен представить налоговую декларацию в инспекцию МНС по месту жительства, где ему будет исчислен и предъявлен к уплате налог. Отметим также, что в соответствии с п.80 Инструкции (п.2 ст.22 Закона) физические лица, получившие доходы, облагаемые налоговыми органами, обязаны представить налоговую декларацию в 30-дневный срок со дня их фактического получения. Днем фактического получения дохода в рассматриваемом примере будет считаться день перечисления суммы страховых взносов на счет страховой организации.

Пример 2

Гр-н Б. уплатил страховые взносы, заключив договор добровольного страхования в пользу гр-на С., своего внука. Сумма уплаченных взносов не подлежит включению в доход гр-на С. (внука), так как согласно Кодексу РБ о браке и семье названные лица считаются близкими родственниками.

— по договорам добровольного страхования от несчастных случаев и болезней на время поездки за границу, добровольного страхования гражданской ответственности нанимателя за вред, причиненный жизни или здоровью работника, добровольного долгосрочного (на срок не менее 3 лет) страхования жизни, а также по договорам добровольного страхования медицинских расходов (если такие договоры заключены на срок не менее 1 года).

В соответствии с Инструкцией о добровольном страховании медицинских расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 09.06.2005 № 74, при наступлении страхового случая застрахованным лицам оказывается медицинская помощь организациями здравоохранения частной формы собственности и унитарными предприятиями лечебно-профилактического профиля системы Минздрава РБ. Так, добровольное страхование медицинских расходов осуществляется путем заключения договора добровольного страхования медицинских расходов между страхователем и страховщиком. Такой договор является соглашением между страхователем и страховщиком, в силу которого страховщик обязуется при наступлении страхового случая оплатить в соответствии с законодательством организации здравоохранения оказание застрахованному лицу медицинской помощи определенного объема согласно программе добровольного страхования. Страховым случаем является факт понесенных организацией здравоохранения расходов, вызванных обращением застрахованного лица в организацию здравоохранения за оказанием медицинской помощи, включенной в программу добровольного страхования, вследствие внезапного расстройства здоровья или несчастного случая, наступившего в период действия договора добровольного страхования. Действие договора добровольного страхования распространяется на страховые случаи, произошедшие на территории Республики Беларусь. Выплата страхового обеспечения производится страховщиком организации здравоохранения, с которой страховщик заключил договор на предоставление медицинской помощи и которая в соответствии с законодательством предоставила застрахованному лицу медицинскую помощь, на основании акта о страховом случае. В счете, в частности, указывается полное имя застрахованного лица, которому была оказана медицинская помощь, стоимость, общая сумма расходов, понесенных по всем оказанным застрахованному лицу медицинским мероприятиям.

Суммы страховых взносов (страховых премий) не будут включаться в налоговую базу, если данные суммы вносятся за своих работников за счет средств нанимателей по договорам обязательного страхования и (или) по договорам добровольного долгосрочного (на срок не менее 3 лет) страхования дополнительных пенсий в порядке, установленном законодательством Республики Беларусь.

Не будут учитываться в налоговой базе суммы возмещенных страховщиками расходов плательщика — страхователя, произведенных в связи с расследованием обстоятельств наступления страхового случая, установлением размера вреда, судебных расходов, а также иных расходов, произведенных в соответствии с законодательством Республики Беларусь и условиями договоров страхования.

В то же время в налоговую базу необходимо включать суммы страховых взносов (страховых премий), например, по договору добровольного страхования медицинских расходов, если они вносятся за физических лиц за счет средств нанимателей, иных организаций или физических лиц. Налогообложение в данном случае производится источником таких страховых вносов (страховых премий).

Пример 3

Организация заключила договоры добровольного страхования медицинских расходов в пользу своих работников и перечислила в апреле за счет собственных средств страховые взносы. Данные суммы взносов подлежат включению в налоговую базу застрахованных физических лиц в апреле, причем не облагаемый налогом предел в 150 базовых величин, предусмотренный подп.40.17 п.40 Инструкции (подп.1.17 п.1 ст.12 Закона), здесь не применяется.

Получаемые физическими лицами суммы страховых обеспечений по договорам добровольного долгосрочного (на срок не менее 3 лет) страхования дополнительных пенсий облагаются налогом у источника выплат таких доходов, но только в том случае, когда взносы вносились за счет юридических лиц, предпринимателей. Если взносы уплачены за счет личных средств физического лица, за счет средств лиц, состоящих между собой в браке, отношениях близкого родства или свойства, усыновителя и усыновленного, опекуна, попечителя или подопечного, то получаемые ими страховые выплаты налогом не облагаются.

16.06.2006 г.

Инна Шибут, главный государственный налоговый инспектор

отдела исчисления подоходного налога

Министерствапо налогам и сборам Республики Беларусь

Журнал «Главный Бухгалтер. ГБ» № 23, 2006 г.

От редакции:С 6 сентября 2006 г. Декрет Президента Республики Беларусь от 08.10.1997 № 18«Об обязательном страховании строений, принадлежащих гражданам» на основании Указа Президента Республики Беларусь от 25.08.2006 № 530 утратил силу.

В Инструкцию о порядке реализации взимания подоходного налога с физических лиц и формах налогового учета, утвержденную постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 28.02.2006 № 33, на основании постановления Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 04.09.2006 № 96 внесены изменения и дополнения.

В Закон Республики Беларусь от 21.12.1991 № 1327-ХII «О подоходном налоге с физических лиц» на основании Закона Республики Беларусь от 29.12.2006 № 190-З внесены дополнения и изменения.

С 15 февраля 2007 г. постановление Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 28.02.2006 № 33 «Об утверждении Инструкции о порядке реализации взимания подоходного налога с физических лиц и формах налогового учета» на основании постановления Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 17.01.2007 № 9 утратило силу.