Помощь: Распределение сумм уплаченного НДС между оборотами по реализации, облагаемыми налогом по различным ставкам

РАСПРЕДЕЛЕНИЕ СУММ УПЛАЧЕННОГО НДС МЕЖДУ ОБОРОТАМИ ПО РЕАЛИЗАЦИИ, ОБЛАГАЕМЫМИ НАЛОГОМ ПО РАЗЛИЧНЫМ СТАВКАМ

В случае наличия у организации оборотов по реализации объектов, облагаемых НДС в различном порядке, у налогоплательщиков возникает много вопросов, касающихся распределения и отражения в бухгалтерском учете сумм НДС, уплаченных при приобретении либо ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь объектов.

В соответствии с п.33 Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, утвержденной постановлением МНС РБ от 31.01.2004 № 16 (далее — Инструкция № 16), при реализации плательщиком объектов, налоговые вычеты по которым производятся в различном порядке, распределение общей суммы налоговых вычетов плательщика между этими оборотами производится двумя методами. Применение одного из двух методов распределения налоговых вычетов в отношении определенных плательщиком сумм налога (удельный вес либо раздельный учет) осуществляется как минимум в течение одного календарного года.

Применяемый метод распределения налоговых вычетов утверждается учетной политикой. При отсутствии в учетной политике указания о применяемом методе распределения налоговых вычетов все налоговые вычеты распределяются методом удельного веса. При изменении в течение года метода распределения налоговых вычетов налоговые вычеты, распределенные до изменения метода распределения, подлежат перераспределению в соответствии со вновь утвержденным методом распределения.

При определении методом удельного веса налоговых вычетов, приходящихся к определенной сумме оборота по реализации, эта сумма оборота делится на общую сумму оборота по реализации и умножается на сумму налоговых вычетов, приходящихся на общую сумму оборота по реализации. Процент удельного веса рассчитывается с точностью не менее четырех знаков после запятой. Распределение по удельному весу сумм налога производится в месяце наступления права на их вычет.

Раздельный учет налоговых вычетов предполагает наличие информации о суммах НДС, уплаченных при приобретении (ввозе) объектов, относимых на затраты по операциям по реализации, исчисление либо неисчисление НДС по которым производится в одном порядке. Суммы этих налоговых вычетов должны учитываться на отдельном субсчете счета 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» либо в отдельной книге покупок.

Согласно п.34 Инструкции № 16 суммы налога, уплаченные плательщиком при приобретении либо при ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь объектов, за исключением основных средств и нематериальных активов, относятся на затраты плательщика по производству и реализации объектов в случае использования приобретенных объектов, за исключением основных средств и нематериальных активов, для производства и (или) реализации объектов, обороты по реализации которых в соответствии с законодательством Республики Беларусь освобождены от налогообложения.

В случае одновременного использования приобретенных (ввезенных) объектов, за исключением основных средств и нематериальных активов, для производства и (или) реализации объектов, операции по реализации которых освобождены от налогообложения, и объектов, операции по реализации которых подлежат налогообложению, отнесение суммы налога, уплаченной плательщиком, на затраты плательщика по производству и реализации объектов осуществляется нарастающим итогом с начала года исходя из доли оборота по реализации объектов, освобожденных от налогообложения, в общей сумме оборота по реализации объектов.

Необходимо также учитывать нормы п.2 Инструкции № 16, в котором перечислены суммы, исключаемые из оборота при определении удельного веса, принимаемого для распределения налоговых вычетов.

Рассмотрим на условном примере порядок распределения и отражения в бухгалтерском учете сумм НДС, уплаченных при приобретении либо ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь объектов, при наличии у плательщика оборотов, облагаемых НДС по ставке 18%, и оборотов по реализации товаров (работ, услуг), освобождаемых от налога.

Пример

В соответствии с учетной политикой организации на 2006 г. распределение налоговых вычетов производится методом удельного веса.

В январе 2006 г. организацией получена выручка от реализации товаров (работ, услуг) в сумме 138 000 тыс.руб., в т.ч.:

— по операциям, облагаемым НДС по ставке 18%, — 28 000 тыс.руб.;

— по операциям, освобождаемым от НДС, — 110 000 тыс.руб.

Согласно данным книги покупок сумма НДС, уплаченного при приобретении (ввозе) объектов, в январе 2006 г. составила 23 500 тыс.руб.

В этом случае распределение сумм уплаченного НДС между оборотами осуществляется следующим образом.

1. Определяем процент удельного веса налоговых вычетов, приходящихся к сумме оборота по реализации, освобожденного от налогообложения:

110 000 / 138 000 x 100 = 79,7101%.

2. Определяем сумму уплаченного НДС, приходящегося на обороты по реализации, освобожденные от налогообложения:

23 500 x 79,7101 / 100 = 18 731,874 тыс.руб.

3. Определяем сумму уплаченного НДС, приходящегося на обороты по реализации, облагаемые НДС по ставке 18%:

23 500 — 18 731,874 = 4768,126 тыс.руб.

В бухгалтерском учете организации выручка от реализации за январь 2006 г. отражена проводкой:

Д-т 51, 52, 62 и т.д. — К-т 90 — 138 000 тыс.руб.

Данная сумма в налоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость за январь 2006 г. отражается следующим образом:

— в стр. 2 «Налоговая база по операциям, облагаемым по ставке 18/118» указывается сумма 28 000 тыс.руб.;

— в стр. 8 «Налоговая база по операциям, освобождаемым от НДС» — сумма 110 000 тыс.руб.

Отметим, что плательщики имеют право на освобождение отдельных оборотов от уплаты НДС при условии обеспечения обособленного учета этих оборотов. При отсутствии такого учета освобождение не применяется (п.22 Инструкции № 16).

Сумма НДС, исчисленная от облагаемых оборотов, отражается в учете проводкой:

Д-т 90 — К-т 68 — 4271,186 тыс.руб. (28 000 тыс.руб. х 18 / 118).

Данная сумма записывается по стр. 2 налоговой декларации в графе «Сумма НДС».

Выставленный поставщиками и оплаченный организацией НДС отражается следующим образом:

Д-т 18 — К-т 60, 76 и т.д. — 23 500 тыс.руб. (условно примем, что весь НДС, выставленный за месяц поставщиками, им оплачен).

В бухгалтерском учете целесообразно на аналитических счетах (субсчетах) по счету 18 организовать отдельный учет НДС, выставленного поставщиками, и НДС, оплаченного поставщикам.

Указанная выше сумма налоговых вычетов в налоговой декларации до соответствующего распределения между оборотами, облагаемыми НДС по различным ставкам, не отражается.

В результате распределения налоговых вычетов между оборотами по реализации, облагаемыми по различным ставкам, определена сумма уплаченного поставщикам НДС, подлежащая отнесению на затраты. В бухгалтерском учете организации эта операция будет отражена записью:

Д-т 20, 26, 44 — К-т 18 — 18 731,874 тыс.руб.

НДС, приходящийся на обороты по реализации, облагаемые налогом по ставке 18%, равен 4768,126 тыс.руб. (23 500 — 18 731,874).

НДС, приходящийся на обороты, облагаемые по ставке 18%, подлежит вычету в пределах суммы налога, исчисленной по реализации объектов:

Д-т 68 — К-т 18 — 4271,186 тыс.руб.

Данная сумма отражается в налоговой декларации по стр. 15 «Налоговые вычеты — всего» и стр. 15в «налоговые вычеты по остальным объектам».

В феврале 2006 г. организация получила выручку по реализации товаров (работ, услуг) в сумме 72 000 тыс.руб., в т.ч.:

— по операциям, облагаемым НДС по ставке 18%, — 62 000 тыс.руб.;

— по операциям, освобождаемым от НДС, — 10 000 тыс.руб.

Согласно данным книги покупок сумма НДС, уплаченная при приобретении (ввозе) объектов, в феврале 2006 г. составила 4900 тыс.руб.

В феврале в бухгалтерском учете организации сделаны записи:

Д-т 51, 52, 62 и т.п. — К-т 90 — 72 000 тыс.руб.

— отражена выручка по реализации товаров (работ, услуг);

Д-т 90 — К-т 68 — 9457,627 тыс.руб. (62 000 тыс.руб. x 18 / 118)

— произведено начисление суммы НДС по реализации товаров (работ, услуг);

Д-т 18 — К-т 60, 76 и т.п. — 4900 тыс.руб.

— отражена сумма НДС, уплаченного при приобретении (ввозе) объектов (условно примем, что весь НДС, выставленный за месяц поставщиками, им оплачен).

Распределение сумм уплаченного НДС между оборотами производится исходя из данных о сумме оборотов и сумме вычетов нарастающим итогом за январь-февраль 2006 г.

4. Определим процент удельного веса налоговых вычетов, приходящихся к сумме оборота по реализации, освобожденного от налогообложения:

120 000 / 210 000 х 100 = 57,1429%.

5. Рассчитаем сумму уплаченного НДС, приходящегося на обороты по реализации, освобожденные от налогообложения:

28 400 x 57,1429 / 100 = 16 228,584 тыс.руб.

6. Рассчитаем сумму уплаченного НДС, приходящегося на обороты по реализации, облагаемые НДС по ставке 18%:

28 400 — 16 228,584 = 12 171,416 тыс.руб.

Результаты распределения сумм уплаченного налога отражаются на счетах бухгалтерского учета следующим образом:

Д-т 20, 26, 44 и т.д. — К-т 18 — -2503,290 тыс.руб. (16 228,584 — 18 731,874)

— сторнируется излишне отнесенная на затраты по производству и реализации сумма НДС, уплаченная при приобретении (ввозе) товаров (работ, услуг), приходящаяся на обороты по реализации, освобожденные от налогообложения, по результатам распределения за февраль 2006 г.;

Д-т 68 — К-т 18 — 7900,230 тыс.руб. (12 171,416 — 4271,186)

— в состав налоговых вычетов принята сумма уплаченного НДС, приходящаяся на обороты по реализации, облагаемые НДС по ставке 18% (нарастающим итогом в пределах суммы НДС, исчисленной по реализации объектов).

На основании приведенных бухгалтерских записей налоговая декларация (расчет) по налогу на добавленную стоимость заполняется следующим образом:

— по стр.2 «Налоговая база по операциям, облагаемым по ставке 18/118» отражаются сумма 90 000 тыс.руб. (28 000 + 62 000) и сумма исчисленного НДС в размере 13 728,813 тыс.руб.;

— по стр. 8 «Налоговая база по операциям, освобождаемым от НДС» отражается сумма 120 000 тыс.руб. (110 000 + 10 000);

— по стр. 15 «Налоговые вычеты — всего» и стр.15в «налоговые вычеты по остальным объектам» — сумма 12 171,416 тыс.руб. (4271,186 + 7900,230).

Для рассматриваемого примера налоговая декларация по НДС за февраль 2006 г. составляется следующим образом (с целью экономии печатного пространства несущественные (незаполняемые) для данного примера строки налоговой декларации не приводятся).

<…>

НАЛОГОВАЯ ДЕКЛАРАЦИЯ (РАСЧЕТ)

по налогу на добавленную стоимость

за

02

месяц

2006

года

(номер месяца)

(четыре цифры года)

(нарастающим итогом с начала года)

(в тыс.руб.)

Показатели

Сумма

Ставка НДС

Сумма НДС

1

2

3

4

I. Налоговая база

<…>

2. По операциям, облагаемым по ставке

90 000

18/118

13 728,813

<…>

8. По операциям, освобождаемым от НДС

120 000

X

X

<…>

14. ИТОГО по разделу I

210 000

X

13 728,813

14а. сумма НДС по объектам, обороты по реализации которых освобождены от уплаты НДС

X

X

14б. сумма НДС по объектам, по оборотам по реализации которых предоставлен налоговый кредит

X

X

14в. сумма НДС по остальным объектам

X

X

II. Налоговые вычеты

15. Налоговые вычеты — всего

X

X

12 171,416

15а. налоговые вычеты по объектам, обороты по реализации которых освобождены от уплаты НДС

X

X

15б. налоговые вычеты по объектам, по оборотам по реализации которых предоставлен налоговый кредит

X

X

15в. налоговые вычеты по остальным объектам

X

X

12 171,416

III. Сумма налога

16. Сумма НДС нарастающим итогом — всего

X

X

1557,397

16а. сумма НДС нарастающим итогом, остающаяся в распоряжении (подлежащая возврату) (стр.14а — стр.15а)

X

X

16б. сумма НДС нарастающим итогом, подлежащая уплате (возврату), по объектам, по оборотам по реализации которых предоставлен налоговый кредит (стр.14б — стр.15б)

X

X

16в. сумма НДС нарастающим итогом, подлежащая уплате (возврату) (стр.14в — стр.15в)

X

X

1557,397

17. Сумма НДС за отчетный месяц — всего

X

X

1557,397

17а. сумма НДС за отчетный месяц, остающаяся в распоряжении (подлежащая возврату) (стр.16а — стр.16а предыдущей налоговой декларации)

X

X

17б. сумма НДС за отчетный месяц, подлежащая уплате (возврату), по объектам, по оборотам по реализации которых предоставлен налоговый кредит (стр.16б — стр.16б предыдущей налоговой декларации)

X

X

17в. сумма НДС за отчетный месяц к уплате (возврату) по остальным объектам (стр.16в — стр. 16в предыдущей налоговой декларации)

X

X

1557,397

18. Сумма НДС, подлежащая отражению в карточке лицевого счета (стр.17б + стр.17в)

X

X

1557,397

По сроку уплаты

22

03

2006

Справочно:

Показатели

Сумма, тыс.руб.

1. Суммы НДС, уплаченные при приобретении и ввозе объектов, – всего

28 400

1.1. В том числе уплаченные при ввозе товаров из Российской Федерации

<…>

24.05.2006 г.

Елена Бадылевич, начальник отдела контроля

за налогом на добавленную стоимость

инспекции Министерства по налогам и сборам по г.Минску

Журнал «Главный Бухгалтер. Учетная и отчетная документация» № 3, 2006 г.

От редакции: С 21 февраля 2007 г. постановление Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 31.01.2004 № 16 «Об утверждении Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость» на основании постановления Министерства по налогам и сборам от 05.02.2007 № 22 утратило силу.