Помощь: Доходы, получаемые иностранными организациями в Республике Беларусь в 2006 году: актуальные вопросы

Статьей 10 Закона № 1330-XII «О налогах на доходы и прибыль» (далее — Закон № 1330-XII) установлено, что обложению налогом на доходы подлежат следующие доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство, полученные из источников в Республике Беларусь:

дивиденды — по ставке 15%;

проценты — по ставке 10%;

роялти, доходы от лицензионных соглашений — по ставке 15%;

доходы от международных перевозок — по ставке 6%;

«другие доходы» — по ставке 5%.

Кроме Закона № 1330-XII порядок исчисления налога по указанным видам доходов, сроки его уплаты и иные вопросы регулируются также Декретом Президента РБ от 23.12.1999 № 43 «О налогообложении доходов, полученных в отдельных сферах деятельности», Указом Президента РБ от 19.03.2006 № 155 «О некоторых вопросах взимания налога на доходы иностранных организаций» (далее — Указ), Инструкцией о порядке исчисления и уплаты налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство, утвержденной постановлением МНС РБ от 14.10.2003 № 92 (далее — Инструкция по доходам), международными налоговыми соглашениями об избежании двойного налогообложения доходов и имущества, Указом Президента РБ от 22.01.2004 № 36 «О дополнительных мерах по регулированию налоговых отношений».

Далее рассмотрим отдельные моменты, имеющие отношение к вышеперечисленным доходам, за исключением «других доходов».

Доходы иностранных организаций в виде дивидендов возникают на предприятиях (в организациях) с иностранными инвестициями. Последние регистрируются в уполномоченных органах Республики Беларусь, формируют уставный фонд, приобретают статус резидента Республики Беларусь. Вложенные иностранными компаниями в эти предприятия (организации) инвестиции приносят им доходы, т.е. дивиденды.

Дивиденды для целей обложения налогом на доходы определяются в порядке, предусмотренном ст.35 НК РБ и ст.2 Закона № 1330-XII. При этом обращаем внимание, что объект налогообложения, определяемый ст.2 Закона № 1330-XII, совпадает с таковым, установленным в ст.35 НК РБ.

Примечание.Дивидендом признается любой доход, начисленный унитарным предприятием собственнику его имущества, иной организацией (кроме простого товарищества) участнику (акционеру) по принадлежащим данному участнику (акционеру) долям (паям, акциям) в порядке распределения прибыли, остающейся после налогообложения.

К дивидендам приравниваются доходы, получаемые по соглашениям (долговым обязательствам), предусматривающим участие в прибылях.

Дивидендами не признаются:

1) выплаты участнику (акционеру) организации в денежной или натуральной форме и размере, не превышающем его взноса (вклада) в уставный фонд этой организации, при ее ликвидации либо при выходе участника (акционера) из состава участников организации;

2) выплаты участникам (акционерам) организации в виде долей (паев, акций) этой же организации, а также в виде увеличения номинальной стоимости акций (паев), произведенного за счет собственных источников организации, если такие выплаты не изменяют процентную долю участия в уставном фонде ни одного из участников (акционеров).

При исчислении налога по дивидендам следует учитывать, что накопленные активы в денежной и неденежной форме коммерческой организации с иностранными инвестициями, за исключением фондов, средства которых предназначены для материального поощрения и социально-культурного развития и направлены на эти цели, при ликвидации коммерческой организации с иностранными инвестициями подлежат обложению по их стоимости (а при наличии амортизации — с учетом амортизации) налогом на доходы в порядке, установленном для налогообложения дивидендов и приравненных к ним доходов (подп.4.1 п.4 Инструкции по доходам).

При определении процентов как объекта обложения налогом на доходы иностранной организации следует также руководствоваться положениями ст.35 НК РБ и ст.10 Закона № 1330-XII.

Примечание.Процентами признается любой доход, начисленный по облигациям любого вида, векселям, депозитным и сберегательным сертификатам, денежным вкладам, депозитам и иным аналогичным обязательствам (за исключением предусматривающих участие в прибылях), независимо от способа его оформления.

Иностранные организации, не осуществляющие деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство, уплачивают налог по доходам от долговых обязательств (требований) любого вида, за исключением оформленных ценными бумагами, в частности, займов (вкладов, депозитов, кредитов, пользования временно свободными средствами на счетах в банках Республики Беларусь), по ставке 10%. Налог взимается с суммы дохода.

Примечание.Доходы от реализации (погашения) ценных бумаг для целей взимания налога на доходы не относятся к доходам от долговых обязательств (требований).

Доходы от реализации (погашения) ценных бумаг облагаются в соответствии с Декретом Президента РБ от 23.12.1999 № 43 по ставке 40%. Налоговая база определяется в следующем порядке.

Под доходом от операций с ценными бумагами следует понимать доход, образовавшийся в виде разницы между ценой реализации (погашения) ценных бумаг и ценой их приобретения с учетом затрат на приобретение и реализацию, определенных в п.3 Положения о порядке определения затрат по операциям с ценными бумагами для юридических лиц (за исключением банков, небанковских кредитно-финансовых учреждений, страховых и перестраховочных организаций), утвержденного постановлением Минфина РБ от 23.08.2000 № 89, и льгот, установленных вышеуказанным Декретом № 43. Если при реализации (погашении) ценной бумаги производятся процентные выплаты или иные выплаты, осуществлением которых обусловлена реализация (погашение) ценной бумаги, то такие выплаты увеличивают налогооблагаемую базу (подп.4.7 п.4 Инструкции по доходам).

Рассмотрим вышеизложенное на практической ситуации.

Пример 1

Немецкий банк предоставил в феврале 2005 г. долгосрочный кредит белорусскому предприятию с выплатой суммы основного долга в течение трех лет спустя два года после выдачи кредита, а проценты по кредиту выплачиваются ежемесячно, начиная с июля 2005 г. Какая сумма подлежит обложению налогом на доходы и по какой ставке?

Согласно белорусскому законодательству обложению налогом на доходы в указанной ситуации подлежат суммы дохода, начисляемые и выплачиваемые немецкому банку ежемесячно в 2005 г. в виде процентов, по ставке 10%.

Однако с учетом норм Соглашения между Правительством СССР и Правительством Федеративной Республики Германии об избежании двойного налогообложения доходов и имущества от 24 ноября 1981 г. и положений законодательства Германии с указанных доходов в 2005 г. налог не удерживается при условии соблюдения порядка предоставления льгот, предусмотренных в Инструкции по доходам.

Понятие «роялти» для целей налогообложения доходов иностранных организаций, полученных из источников в Республике Беларусь, введено ст.10 Закона № 1330-XII.

Оно также содержится в Инструкции по доходам (подп.4.2 п.4) и включает в себя вознаграждение за использование имущественных прав или за предоставление права пользования имущественными правами на объекты авторского права, включая произведения литературы, искусства, науки, компьютерные программы, другие произведения, относящиеся к объекту авторского права, на объекты смежных прав, включая исполнение фонограммы, передачи организаций эфирного и кабельного вещания, а также плату за патент, товарный знак, знак обслуживания, фирменное наименование, чертеж, полезную модель, схему, формулу, промышленный образец или процесс либо за информацию относительно промышленного, коммерческого или научного опыта (в т.ч. ноу-хау), за использование имущества либо предоставление права пользования имуществом, кроме платежей по аренде международных каналов и сетей электросвязи.

Из сказанного очевидно, что в понятие «роялти» включены доходы, полученные в качестве вознаграждения за использование или предоставление права пользования имущественными правами на объекты интеллектуальной собственности, перечисленные выше.

Налог взимается с суммы дохода.

Примечание.Товарным знаком и знаком обслуживания признаются обозначения, способствующие отличию соответственно товаров и услуг одного лица от однородных товаров и услуг других лиц.

Роялти включает также такое понятие, как вознаграждение за использование или предоставление права пользования имуществом. В нормативных актах налогового законодательства (Инструкция по доходам) к доходам от предоставления права пользования имуществом отнесены доходы, получаемые иностранной компанией (организацией) от сдачи имущества в аренду (наем, лизинг).

При определении налоговой базы по данному виду дохода законодательством предусмотрен вычет затрат. В частности, Указом установлено, что при предоставлении права пользования имуществом из общей суммы дохода, начисленного иностранной организации, вычитаются понесенные ею затраты и документально подтвержденные в сумме возмещения стоимости такого имущества, приходящейся на начисленную сумму дохода, затрат по его страхованию, выплате банку процентов за кредит, полученный на приобретение имущества.

Пример 2

Немецкая компания поставляет белорусскому предприятию комплекты оборудования с программным управлением, связанные единым технологическим процессом, в состав которых входит и компьютерное оборудование. Одновременно осуществляется поставка проектно-технической документации, пакетов компьютерных программ, руководств по эксплуатации, а также документации, содержащей справочную информацию в электронном виде. Все документы проходят таможенное оформление вместе с оборудованием. Подлежит ли налогообложению на территории Республики Беларусь поставка оборудования и названных документов? Возникает ли здесь доход в виде роялти?

Согласно белорусскому налоговому законодательству ввоз товаров в Республику Беларусь по внешнеторговому контракту не облагается в Беларуси прямыми налогами, если только такая деятельность иностранной организации не осуществляется через постоянное представительство в Беларуси.

Исходя из фактически осуществленной поставки оборудования из-за рубежа (а не со складов в Беларуси) его ввоз в Республику Беларусь не облагается в Беларуси налогом на прибыль (доходы).

В случае если разработчики пакета программ (авторы или правообладатели) не передают имущественные права белорусскому предприятию на программное обеспечение, что должно оговариваться в договорах (контрактах) на поставку, то поставляемые пакеты программ не подлежат обложению налогом на доходы в Беларуси.

Плата за проектно-техническую документацию, руководства по эксплуатации, а также документацию, содержащую справочную информацию в электронном виде, прилагаемую к покупаемому по контракту оборудованию, в данном случае не подпадает под понятие «роялти» или доходы, квалифицируемые как «другие доходы», и, следовательно, также не облагается в Беларуси налогом.

Пример 3

Белорусской организации по договору с российской фирмой передается право на передачу имущественного авторского права на трансляцию (на передачу в эфир) на территории республики программ российского телеканала, а по договору со швейцарской фирмой — право на показ фильмов и на временное использование оборудования для организации павильонных съемок. Какие из указанных доходов подлежат налогообложению по законодательству Республики Беларусь и международному соглашению?

Согласно национальному законодательству вознаграждение за передачу резиденту Республики Беларусь имущественного права на трансляцию программ российского телеканала, вознаграждение швейцарской фирме за передачу права на показ фильмов, а также плата за сдачу оборудования в аренду облагаются налогом на доходы по ставке 15%.

С учетом норм ст.11 Соглашения между Правительством Республики Беларусь и Правительством Российской Федерации об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21 апреля 1995 г. доходы от авторских прав и лицензий, возникающие в Беларуси и выплачиваемые резиденту России, облагаются налогом в Республике Беларусь по ставке 10% валовой суммы доходов, если получатель фактически имеет право на эти доходы.

Согласно ст.12 Соглашения между Правительством Республики Беларусь и Швейцарским Федеральным Советом об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 26 апреля 1999 г. вознаграждение за использование или за предоставление права использования промышленного, коммерческого или научного оборудования облагается налогом по ставке 5%; вознаграждение за передачу права на показ фильмов — по ставке 10%.

По доходу, полученному швейцарской компанией за предоставление права использования оборудования, возможен вычет затрат, определенных Указом, в порядке, установленном Инструкцией по доходам.

Пример 4

Российское предприятие оказывает своему дочернему предприятию, зарегистрированному и расположенному в Беларуси, услугу по предоставлению в пользование электронного канала передачи информации для осуществления между ними деловой переписки. Подключение сервера и выделение канала осуществляются российским предприятием после оплаты белорусским предприятием счета-фактуры. Является ли доход российского предприятия «роялти»?

Исходя из положений п.1 ст.10 Закона № 1330-XII указанные услуги по предоставлению в пользование белорусскому предприятию защищенного канала передачи информации для осуществления деловой переписки между этими связанными предприятиями (так называемой корпоративной переписки) не подпадают под определение «роялти». Следовательно, данный вид услуг не является объектом обложения налогом на доходы иностранных юридических лиц, не осуществляющих деятельности на территории Республики Беларусь через постоянное представительство.

Для организаций и индивидуальных предпринимателей Республики Беларусь и иных лиц, расположенных в Беларуси, иностранными организациями оказываются услуги по международным перевозкам грузов, пассажиров, багажа. Доходы от выполнения таких перевозок, возникающие из источников в Республике Беларусь, согласно национальному законодательству подлежат налогообложению в Беларуси по ставке 6%.

Объектом обложения налогом на доходы в связи с осуществлением иностранным юридическим лицом международных перевозок любым видом транспорта является сумма дохода от оказания услуг по перевозке, фрахта (подп.4.4 п.4 Инструкции по доходам). Международными являются перевозки, при которых один из пунктов транспортировки (отправки или назначения) находится в иностранном государстве.

Пример 5

Польская организация по заказу белорусского предприятия осуществляет для него перевозки грузов автомобильным транспортом по маршруту Познань-Минск.

При начислении дохода польскому резиденту за оказание услуг по этой перевозке белорусское предприятие в соответствии с национальным налоговым законодательством обязано со всей суммы дохода нерезидента удержать налог на доходы иностранного юридического лица по ставке 6% и внести его в бюджет Республики Беларусь.

Соответствующее Соглашение, заключенное между Республикой Беларусь и Республикой Польша, предоставляет право этот налог с доходов от выполнения международной перевозки не удерживать в Республике Беларусь.

Примечание.С точки зрения налогообложения в понятие международных перевозок не попадают перевозки, осуществляемые нерезидентом для белорусской организации между пунктами, расположенными в одном и том же государстве.

Пример 6

Белорусская организация осуществляет строительные работы в России по заказу российской организации через свое структурное подразделение — постоянное представительство в России. При этом оно привлекает для перевозок на территории Российской Федерации транспортное средство российского предприятия (с его экипажем).

В этой ситуации налог на доходы российского предприятия от оказания им транспортных услуг для белорусской организации не удерживается (подп.4.4 п.4 Инструкции по доходам).

Примечание.Удержание налога на доходы не производится в случае начисления и (или) выплаты доходов иностранной организации филиалами, представительствами и другими обособленными подразделениями юридических лиц Республики Беларусь, расположенными за пределами Республики Беларусь и зарегистрированными (поставленными на учет) в качестве плательщиков иностранных государств (п.10 Инструкции по доходам).

Пунктом 6 Инструкции по доходам установлено, что в случае включения в договор, заключенный с иностранной организацией, положений, предусматривающих компенсацию данной или другой иностранной организации за осуществление видов деятельности, предоставление прав, предусмотренных гл.3 этой Инструкции, сумма такой компенсации или ее денежный эквивалент, за исключением расходов, которые разрешены к вычету законодательством, подлежат обложению налогом на доходы по ставкам, установленным для соответствующих видов доходов. Это правило применяется при указании суммы такой компенсации в договорах или счетах, выставленных иностранным юридическим лицом.

Пример 7

В Австрии приобретается товар на условиях DDU. Следует ли рассматривать стоимость транспортировки этого товара как доход, подлежащий налогообложению в Республике Беларусь?

Термин DDU в Международных правилах толкования торговых терминов (ИНКОТЕРМС) означает, что продавец считается выполнившим свои обязанности с момента поставки товара в согласованный пункт в стране ввоза. То есть продавец (поставщик) обязан за свой счет заключить договор перевозки на обычных условиях до согласованного пункта в месте назначения, нести расходы по оплате фрахта и передать товар в распоряжение покупателя.

В случае если в стоимости контракта выделены стоимость товара и стоимость транспортировки и покупатель обязан возместить продавцу (поставщику) стоимость транспортировки до места назначения в стране покупателя, то такие суммы возмещения, выплаченные продавцу (поставщику) за транспортировку, подлежат налогообложению по ставке 6%.

Согласно нормам ст.10 Закона № 1330-XII и Инструкции по доходам налог с доходов иностранных организаций из источников в Республике Беларусь удерживается юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, выплачивающими доход нерезиденту, и перечисляется в бюджет не позднее дня, следующего за днем начисления платежа. Юридические лица и индивидуальные предприниматели, начисляющие (выплачивающие) доходы иностранному юридическому лицу, являются налоговыми агентами, имеют права и несут обязанности, установленные ст.23 НК РБ.

Налог удерживается с полной суммы дохода. Доход исчисляется как общая сумма доходов за вычетом понесенных затрат в случаях и порядке, определяемых Президентом РБ. Перечень доходов, по которым возможен вычет понесенных иностранной организацией затрат, и непосредственно эти затраты установлены Указом.

При удержании налога на доходы иностранной организации важным моментом является правильное определение даты начисления ей платежа.

По рассмотренным выше доходам днем начисления платежа является наиболее ранняя из следующих дат:

— или дата отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством) обязательств перед иностранной организацией по выплате доходов в виде дивидендов, доходов от долговых обязательств (процентов), роялти, лицензий, операций с ценными бумагами, являющихся операциями по реализации (погашению) ценных бумаг;

— или дата отражения в бухгалтерском учете (но не позднее даты, когда такое отражение должно быть произведено в соответствии с законодательством) факта выплаты налоговым агентом дохода иностранной организации (факта осуществления платежа, передачи имущества, в т.ч. имущественных прав, проведения зачета встречных однородных требований и другого в зависимости от установленной сторонами договора формы расчета).

06.06.2006 г.

Татьяна Филатова, главный государственный налоговый инспектор

управления международных налоговых отношений

Министерства по налогам и сборамРеспублики Беларусь

Журнал «Главный Бухгалтер. Ревизор» № 6, 2006 г.

Для более детального изучения см.: 1. Пособие

2. Пособие

От редакции:Указ Президента Республики Беларусь от 22.01.2004 № 36 «О дополнительных мерах по регулированию налоговых отношений» на основании Указа Президента Республики Беларусь от 30.06.2006 № 419 утратил силу.

С 13 июля 2006 г. Инструкция о порядке исчисления и уплаты налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство, утвержденная постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 14.10.2003 № 92, на основании постановления Министерства по налогам и сборам от 28.04.2006 № 55 изложена в новой редакции.

С 1 января 2007 г. пункт 1 Декрета Президента Республики Беларусь от 23.12.1999 № 43 «О налогообложении доходов, полученных в отдельных сферах деятельности» на основании Декрета Президента Республики Беларусь от 26.12.2006 № 21 изложен в новой редакции.

В Закон Республики Беларусь от 22.12.1991 № 1330-ХII «О налогах на доходы и прибыль» на основании Закона Республики Беларусь от 29.12.2006 № 190-З внесены дополнения и изменения.

C 1 января 2007 г. Указ Президента Республики Беларусь от 19.03.2006 № 155 «О некоторых вопросах взимания налога на доходы иностранных организаций» на основании Указа Президента Республики Беларусь от 29.12.2006 № 750 утратил силу.

С 14 февраля 2007 г. в постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 23.08.2000 № 89 «Об утверждении Положения о порядке определения затрат по операциям с ценными бумагами для юридических лиц (за исключением банков, небанковских кредитно-финансовых учреждений, страховых и перестраховочных организаций)» на основании постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 26.01.2007 № 12 внесены изменения.

C 22 марта 2007 г. постановление Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 14.10.2003 № 92 «Об утверждении Инструкции об особенностях исчисления и уплаты налога на прибыль иностранными организациями, осуществляющими деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, и Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство» на основании постановления Министерства по налогам и сборам от 05.02.2007 № 21 утратило силу.