Помощь: Нарушения, устанавливаемые налоговыми органами в ходе контрольных мероприятий по выявлению плательщиков, использующих сфальсифицированные и аннулированные бланки накладных

              НАРУШЕНИЯ, УСТАНАВЛИВАЕМЫЕ НАЛОГОВЫМИ ОРГАНАМИ        В ХОДЕ КОНТРОЛЬНЫХ МЕРОПРИЯТИЙ ПО ВЫЯВЛЕНИЮ ПЛАТЕЛЬЩИКОВ,    ИСПОЛЬЗУЮЩИХ СФАЛЬСИФИЦИРОВАННЫЕ И АННУЛИРОВАННЫЕ БЛАНКИ НАКЛАДНЫХ          В  ходе  проведения контрольных мероприятий налоговыми органами  выявляются  случаи использования плательщиками сфальсифицированных и  аннулированных  накладных. Рассмотрим порядок оценки таких первичных  учетных  документов  для целей налогообложения и правоприменительной  практики   по   делам  об  экономических  правонарушениях,  влекущих  конфискацию имущества.       Как   показывает  практика  применения  экономических  санкций,  связанных   с  применением  налогового  законодательства  и  оценкой  первичных  учетных  документов,  на  основании  которых  плательщики  подтверждают   объем  затрат  с  целью  уменьшения  налогооблагаемой  прибыли  или  уменьшают за счет налоговых вычетов общую сумму налога  на  добавленную стоимость, главное при проведении проверки правильно  оценить критерии наличия либо отсутствия юридической силы у того или  иного   первичного  учетного  документа,  так  как  это  приводит  к  обоснованной или необоснованной корректировке финансовых результатов  деятельности  проверяемого  субъекта,  выражающейся,  в частности, в  изменении  в  сторону  увеличения  выручки  и суммы налогооблагаемой  прибыли, в исключении из расчета сумм налоговых вычетов по налогу на  добавленную стоимость.       Законодательством   республики   не   установлена   обязанность  юридических  лиц  и  индивидуальных  предпринимателей  при получении  товарно-материальных  ценностей  осуществлять проверку в электронном  банке  данных  сведений  о  покупателе  бланка  первичного  учетного  документа,   дате   его  реализации  и/или  дате  его  аннулирования  (недействительности).    Пунктом    1   Инструкции   по   заполнению  товарно-транспортной    накладной    формы    ТТН-1,    утвержденной  постановлением  Минфина  РБ  от  14.05.2001  №  53, установлено, что  товарно-транспортная    накладная    является   документом   строгой  отчетности  и  предназначена для учета движения товарно-материальных  ценностей.  Она  служит основанием для списания товарно-материальных  ценностей у грузоотправителя и оприходования их у грузополучателя, а  также для складского, оперативного и бухгалтерского учета.       В   соответствии   с  п.36  Инструкции  о  порядке  разработки,  производства,  учета,  хранения,  реализации  и  уничтожения бланков  первичных   учетных  документов,  регистрируемых  в  Государственном  реестре  бланков  строгой  отчетности,  утвержденной  постановлением  Минфина  РБ,  МНС  РБ, Минсвязи РБ от 16.04.2002 № 61/47/7 (с учетом  изменений,   внесенных  постановлением  Минфина,  МНС,  Минсвязи  от  15.08.2003  №  117/79/19)  сведения  о  покупателе и дата реализации  конкретного  бланка первичного учетного документа являются открытыми  и  размещаются  оператором  электронного банка данных в Интернете. В  соответствии   с  постановлением  МНС  РБ   от   10.04.2002   №   46  «Об  утверждении  Положения  о  порядке  ведения  и    использования  электронного банка данных об изготовленных  и  реализованных бланках  первичных учетных документов и контрольных знаках»  каждый   субъект  предпринимательской   деятельности   для   контроля   при  получении  сопроводительного  документа имеет право получить сведения по каждой  товарно-транспортной  или товарной накладной через Интернет на сайте  http://blank.bisc.by.  Для  этого  необходимо сформировать запрос по  коду, номеру и серии бланка накладной. Ответ поступит в разрезе УНН,  наименования   субъекта   предпринимательской   деятельности,   даты  приобретения  конкретного  бланка.  С  учетом  внесенных  дополнений  постановлением  МНС  РБ от 16.05.2003 № 58 в постановление МНС РБ от  10.04.2002 № 46 в случае аннулирования, признания недействительности  конкретного   бланка   накладной   ответ   будет  получен  субъектом  предпринимательства   и  в  разрезе  даты  аннулирования  (признания  недействительности) бланка.       В  случае  если  у  субъекта  предпринимательской  деятельности  отсутствует    подключение    к    сети   Интернет,   а   необходимо  проконтролировать     легальность    оформления    грузоотправителем  товарно-транспортной    или   товарной   накладной   при   получении  сопроводительного  документа  на  товар,  можно направить письменное  обращение   в   инспекцию   МНС  либо  в  подразделение  реализующих  организаций для получения информации о номере и серии реализованного  бланка.  При  получении  письменного  обращения указанные учреждения  обязаны  предоставить  информацию  не  позднее  конца  рабочего дня,  следующего   за   днем   обращения   организаций   и  индивидуальных  предпринимателей.       Как  уже  указывалось,  плательщикам только предоставлено право  проверки        легальности       оформления       грузоотправителем  товарно-транспортной    или   товарной   накладной   при   получении  сопроводительного  документа  на  товар. Однако законодательством не  установлена    обязанность    юридических   лиц   и   индивидуальных  предпринимателей   при   получении  товарно-материальных  ценностей,  подписании  акта  выполненных  работ  (оказанных услуг) осуществлять  проверку  в  АС БДБ сведений о покупателе бланка первичного учетного  документа,   дате   его  реализации  и/или  дате  его  аннулирования  (недействительности).  Также  в  обязанность  проверяемого  субъекта  (плательщика)  не  входит  проверка  первичных учетных документов на  предмет  их  принадлежности  отправителю  товара или их нахождения в  списке  недействительных  (аннулированных) бланков первичных учетных  документов,  информация  о  которых  размещается  в АС БДБ на сайтах  Расчетного    центра   Национального   банка   Республики   Беларусь  (http://www.bisc.by) или Министерства по налогам и сборам Республики  БЕЛАРУСЬ (HTTP://WWW.NALOG.BY).       Вместе  с  тем  в случае если в ходе проведения контролирующими  органами  проверки  использования  товарно-транспортных  и  товарных  накладных установлено, что:       -   принятая   к  учету  грузополучателем  товарно-транспортная  накладная  формы  ТТН-1  по  форме  и  содержанию  не  соответствует  требованиям,  определенным  постановлением  Минфина РБ от 14.05.2001  № 53 «Об  утверждении бланков  товарно-транспортной  накладной формы  ТТН-1, товарной накладной формы ТН-2 и инструкций по их заполнению»;       -   документ   оформлен   от   имени   юридического   лица  или  индивидуального  предпринимателя,  которые  не зарегистрированы либо  ликвидированы (прекратили деятельность) в установленном порядке;       - документ передан его владельцем другому юридическому лицу или  индивидуальному   предпринимателю   для   совершения   хозяйственной  операции в нарушение запрета, установленного законодательством;       документ выдан лицом, местонахождение которого не соответствует  месту  его  государственной  регистрации и (или) месту постановки на  налоговый учет;       документ  имеет  неоговоренные  исправления,  следы уничтожения  части текста, оттиски поддельных печати или штампа и т.п.;       -    проверка    содержит    доказательства,   что   сделка   с  грузоотправителем   по   поставке  товара  в  адрес  грузополучателя  осуществлялись с целью прикрытия других сделок,       то   принятая  к  учету  грузополучателем  товарно-транспортная  накладная   формы   ТТН-1   не   может  являться  первичным  учетным  документом.       При  применении  контролирующими органами экономических санкций  за   нарушение   порядка   обращения  бланков  накладных  необходимо  установить  доказательства,  опровергающие  сам  факт  осуществления  проверяемым  плательщиком  конкретной  хозяйственной  операции (акты  встречных    проверок   причастности   того   или   иного   субъекта  (комиссионера,  перевозчика, поверенного) к  хозяйственной  операции   и т.п.). При доначислении  проверяемому  плательщику соответствующих  налогов   вследствие   выявления  факта  использования  плательщиком  недействительного  первичного  документа  необходимо  оценивать  все  собранные доказательства в совокупности.       В  случае  установления  фактов,  подтверждающих,  в частности,  неучастие продавца товара или перевозчика, поименованных в первичном  учетном  документе,  в  обороте  (отпуске,  транспортировке) товара,  уменьшение  контролирующим органом у плательщика в налоговом периоде  общей  суммы  налога  на  добавленную  стоимость  за  счет налоговых  вычетов,   произведенных  на  основании  недействительных  первичных  учетных  документов,  или  корректировка  налогооблагаемой  базы  за  неправомерное  увеличение плательщиком своих расходов, произведенных  на основании таких же документов, правомерны и обоснованны.       По  результатам  контрольных  мероприятий  налоговыми  органами  могут   направляться   в   уполномоченные   органы  (КГК,  МВД)  для  составления   материалов   проверок   и  принятия  мер  реагирования  материалы  в  отношении  проверенных  субъектов  предпринимательской  деятельности,    которые,    выступая    в   договорных   отношениях  грузополучателями,     оприходовали    по    бухгалтерскому    учету  товарно-материальные  ценности,  полученные  по  не  соответствующим  действительности документам.       По мнению налоговых органов, в действиях указных выше субъектов  предпринимательской деятельности усматривается состав экономического  правонарушения,  ответственность  за  которое предусмотрена подп.1.9  п.1  Указа  Президента РБ от 16.01.2002 № 40 «О дополнительных мерах  по регулированию экономических отношений».       В   соответствии   с   этим   пунктом  приобретение,  хранение,  использование  в  производстве,  транспортировка, реализация товаров  при  наличии не соответствующих действительности документов является  экономическим    правонарушением,   влекущим   конфискацию   товаров  (выручки,   полученной  от  реализации  товаров,  выполнения  работ,  оказания услуг).       Исходя    из    положений    постановления    Пленума   Высшего  Хозяйственного  Суда  РБ  от  22.05.2003  №  3 «О некоторых вопросах  рассмотрения    хозяйственными    судами    дел   об   экономических  правонарушениях,    влекущих    конфискацию    имущества   (в   ред.  постановления от 27.05.2004 № 10) ответственность в виде конфискации  предмета  экономического  правонарушения  применяется к юридическому  лицу  или  индивидуальному  предпринимателю,  являющемуся  субъектом  экономического правонарушения.       При   разрешении   вопроса   о  привлечении  к  ответственности  хозяйственный  суд  в  каждом  конкретном  случае выясняет, имело ли  место   со  стороны  субъекта  предпринимательской  деятельности,  в  отношении  которого  составлен  акт об экономическом правонарушении,  нарушение  обязательных  для  него предписаний нормативных актов и в  чем состоят эти нарушения.       При этом согласно разъяснению Высшего Хозяйственного Суда РБ от  30.07.2003 № 03-25/1698 «О рассмотрении хозяйственными судами дел об  экономических  правонарушениях,  влекущих  конфискацию  имущества, в  связи   с   недействительностью   полученных   по  сделке  ТН,  ТТН»  экономическое   правонарушение   со  стороны  получателя  товара  по  недействительным  накладным будет иметь место, если он заведомо знал  о  незаконности  их  нахождения  у  продавца  товара (приобретение в  нарушение установленного порядка).       В  отношении привлечения к экономической ответственности в виде  конфискации    имущества   лиц   (как   правило,   неустановленных),  отгружавших  товар  по недействительным накладным, следует отметить,  что  согласно  п.19  постановления  Пленума  Высшего  Хозяйственного   Суда РБ от 22.05.2003  № 3  при поступлении в хозяйственный суд акта   об экономическом  правонарушении,  влекущем  конфискацию  имущества,  составленного в отношении физического лица, не являющегося субъектом  предпринимательской  деятельности, хозяйственный суд обязан отказать  в принятии к рассмотрению такого акта.       В  то  же  время налоговыми органами при составлении материалов  проверок  в  отношении  субъектов  предпринимательской деятельности,  которые   выступая   в   договорных   отношениях  грузополучателями,  оприходовали  по бухгалтерскому учету товарно-материальные ценности,  полученные  по не соответствующим действительности документам, и при  направлении   данных   материалов   в  органы  КГК  и  МВД  в  целях  осуществления    должного   контроля   за   соблюдением   субъектами  предпринимательской деятельности налогового законодательства в части  правомерности принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость  и  включения  в состав затрат хозяйственных операций, оформленных не  соответствующими      действительности      документам,      следует  руководствоваться   критериями  правовой  оценки  первичных  учетных  документов,  которые  определены  в постановлении Президиума Высшего  Хозяйственного Суда РБ от 22.03.2005 № 11 «О рекомендациях по оценке  первичных учетных документов для целей налогообложения».       Среди  таких  нарушений,  выявленных в ходе проверок, основными  нарушениями  являются  обоснованность  принятия  к  вычету налога на  добавленную стоимость.       В  соответствии  со  ст.9  Закона  РБ  «О бухгалтерском учете и  отчетности»  (далее  - Закон) факт совершения хозяйственной операции  подтверждается  первичным  учетным  документом,  имеющим юридическую  силу,  который  составляется  ответственным исполнителем совместно с  другими  участниками операции. При этом под хозяйственной операцией,  в целях Закона понимается действие или событие, влекущие изменения в  объеме и (или) составе имущества и (или) обязательств организации.       Исходя  из  вышеизложенного  хозяйственная операция может иметь  место  вне  зависимости  от  составления  первичного  документа, тем  более, если этот документ имеется, но составлен с нарушениями.       При  определении  правильности заполнения ТТН-1 и ТН-2 в каждом  конкретном  случае необходимо оценивать обстоятельства применительно  к  требованиям  ст.9  Закона.  При  этом  необходимо  учитывать, что  первичные учетные документы могут не подтверждать факт хозяйственной  операции, поскольку не имеют юридической силы. В то же время наличие  таких   несоответствий,   не  влечет  автоматического  аннулирования  хозяйственной  операции  и доначисления налогов и должно оцениваться  всесторонне  в  совокупности  с  другими  сведениями  с точки зрения  объективности   совершения   самой   хозяйственной   операции.   Все  обстоятельства   хозяйственной   деятельности  субъекта  могут  быть  выяснены  по  результатам  проверки,  встречной  проверки, опросов и  другой   информации,   и   на   их  основании  должны  быть  сделаны  соответствующие  выводы  о  наличии либо отсутствии факта совершения  хозяйственной операции.       Данный  вывод  подтверждается  ст.4  Закона,  согласно  которой  основными   задачами  бухгалтерского  учета  и  отчетности  являются  формирование   полной   и   достоверной  информации  о  деятельности  организации  и  ее  имущественном  положении,  полученных  доходах и  понесенных   расходах.  Иными  словами,  нарушение,  допущенное  при  составлении  первичного  документа, при условии, что факт совершения  этой  операции  имел место, не должно повлечь отрицание этого факта,  так как нарушаются основные принципы бухгалтерского учета.       Кроме того, следует отметить, что подп.1.8 п.1 Указа Президента  РБ  от  16.01.2002  №  40  «О  дополнительных мерах по регулированию  экономических  отношений» предусмотрена ответственность за нарушение  порядка   составления  (оформления)  товарных,  товарно-транспортных  накладных,   платежных   инструкций   и   других  первичных  учетных  документов. Это позволяет сделать вывод о том, что может иметь место  ряд  нарушений  порядка  составления  первичных  документов, которые  влекут ответственность, но не влекут их недействительность.       Отмечая,   что   целью   контроля,  осуществляемого  налоговыми  органами,  является не привлечение плательщиков к ответственности, а  соблюдение  ими  законодательства,  налоговые opганы в ходе проверок  должны   установить   те   обстоятельства,  которые  имели  место  в  действительности, и привлечь проверяемого субъекта к ответственности  в   тех   случаях,   когда   в   его   действиях   содержится состав  правонарушения.  В  случае если обстоятельства позволяют установить,  что  хозяйственная  операция  действительно  имела  место, например,  субъект  понес расходы, данное обстоятельство должно быть принято во  внимание  при определении объекта налогообложения даже в том случае,  если в ходе оформления первичных документов были допущены нарушения.       Одновременно   необходимо  надлежаще  проводить  дополнительные  встречные  проверки  организаций,  имевших отношение к хозяйственной  операции.  При назначении дополнительной проверки следует определить  причины  и  цели  ее  назначения  и  поставить  те  вопросы, которые  предстоит    выяснить    в   ходе   дополнительной   проверки.   Акт  дополнительной  проверки должен содержать новые сведения по существу  вопроса.  Результаты  встречных проверок отражаются в акте проверки.  Также  при  встречных  проверках  необходимо взять объяснения у лиц,  производивших        отпуск,        получение,       транспортировку  товарно-материальных ценностей. Встречные проверки должны дать ответ  на   вопросы:   действительно   ли   осуществлялась  транспортировка  товарно-материальных  ценностей,  то есть факт перевозки должен быть  подтвержден,  а  также  проверен  складской  и иной учет, отражающий  хозяйственную    операцию,   собрать   доказательства   на   наличие  взаимоотношений между субъектами хозяйствования.       Для   доказательства   факта   реализации  и  сокрытия  выручки  необходимо проверить всю отгрузку товарно-материальных ценностей при  помощи  встречных  проверок.  Только  в случае неподтверждения факта  отраженной   в  бухучете  отгрузки  или  отсутствия  поступления  за  отгруженные  товарно-материальные  ценности  денежных  средств можно  утверждать о сокрытии выручки.       Таким   образом,  необходимо  проверить  обоснованность  фактов  нарушения действующего законодательства.       Другие  случаи, в частности отсутствие в накладных обязательных  реквизитов: должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной  операции  и  правильность  ее  оформления, их фамилий, инициалов, не  являются    основанием    для    не    принятия   к   учету   данных  товарно-транспортных  и  товарных накладных. Для исчисления налогов,  сборов   (пошлин)   по   операциям,   признанным  недействительными,  налоговым органам необходимо произвести встречные проверки субъектов  предпринимательской    деятельности,    совершивших    хозяйственную  операцию,   истребовать   письменные   объяснения   физических  лиц,  причастных к совершенным операциям, и в случае несоответствия сделки  требованиям  ст.167-180  Гражданского  кодекса  РБ  решить вопрос об  обращении  в судебные органы для признания сделки недействительной с  последующей, в случае необходимости, корректировкой налогооблагаемых  баз.       Следует  отметить, что при оценке представленных контролирующим  органом   доказательств   на   предмет   проверки   добросовестности  плательщика  хозяйственные  суды  учитывают характер взаимоотношений  плательщика с другими участниками конкретной хозяйственной операции,  поименованными  в  первичном учетном документе (продолжительность их  торговых взаимоотношений, подтверждение факта уплаты контрагентом по  сделке  налогов в бюджет в случаях, установленных законодательством,  репутация  проверяемого  субъекта  относительно  исполнения им своих  налоговых обязательств и т.п.).       Налоговыми    органами    регулярно    проводятся   контрольные  мероприятия    по    выявлению    налогоплательщиков,   использующих  недействительные  (сфальсифицированные), в том числе аннулированные,  бланки  первичных  учетных документов, и принимаются своевременные и  действенные меры по пресечению нелегального оборота товаров.     29.07.2005 г.     По материалам Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь     Для более детального изучения см. Пособие     От  редакции: В Гражданский кодекс Республики Беларусь от 07.12.1998  № 218-3  на  основании  Закона  Республики  Беларусь  от  29.06.2006  № 137-З внесены изменения и дополнения.       С 3 ноября 2006 г. в Гражданский кодекс Республики  Беларусь от  07.12.1998  № 218-3  на  основании  Закона  Республики  Беларусь  от  20.07.2006 № 160-З внесены изменения и дополнения.       В  Закон  Республики  Беларусь  от  18.10.1994  №  3321-ХII  «О  бухгалтерском учете и  отчетности» на  основании  Закона  Республики  Беларусь от 29.12.2006 № 188-З внесены изменения и дополнения.       С 1 марта  2007 г. в  Указ  Президента  Республики  Беларусь от  16.01.2002   №  40  «О   дополнительных   мерах   по   регулированию  экономических отношений» на  основании  Указа  Президента Республики  Беларусь от 01.03.2007 № 116 внесены изменения и дополнение.