Комментарий к Закону Республики Беларусь от 29.12.2006 № 190-З «О внесении изменений и дополнений в некоторые законы Республики Беларусь по вопросам налогообложения». Объекты обложения НДС: уточнения в законодательстве

КОММЕНТАРИЙ К ЗАКОНУ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ ОТ 29.12.2006 № 190-З «О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ И ДОПОЛНЕНИЙ В НЕКОТОРЫЕ ЗАКОНЫ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ ПО ВОПРОСАМ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ». ОБЪЕКТЫ ОБЛОЖЕНИЯ НДС: УТОЧНЕНИЯ В ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВЕ

В связи с поручением Президента РБ об упрощении налогового законодательства и вступлением в силу Закона РБ от 29.12.2006 № 190-З «О внесении изменений и дополнений в некоторые законы Республики Беларусь по вопросам налогообложения» (далее — Закон) в Закон РБ от 19.12.1991 № 1319-XII «О налоге на добавленную стоимость» (далее — Закон об НДС) внесен ряд изменений и дополнений.

Рассмотрим, какие изменения и дополнения внесены в ст.2 Закона об НДС, в которой приведены объекты налогообложения.

1. В подпункте 1.1 п.1, где было сказано, что объектами налогообложения признаются «обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности на территории Республики Беларусь (за исключением операций, указанных в статье 3 настоящего Закона)», исключены слова «(за исключением операций, указанных в статье 3 настоящего Закона)». Это исключение обусловлено тем, что операции, указанные в ст.3 Закона об НДС, только освобождаются от НДС, но при этом признаются объектом обложения НДС.

2. Законом подп.1.1.1 п.1 Закона об НДС дополнен понятием, определяющим собственное потребление непроизводственного характера, согласно которому собственным потреблением непроизводственного характера товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности, стоимость которых не относится на издержки производства и обращения, является любое их потребление для собственных нужд, за исключением отнесения на затраты и внереализационные расходы, участвующие в исчислении облагаемой налогом прибыли, дохода, облагаемого подоходным налогом с физических лиц (для индивидуальных предпринимателей) и налогом на доходы.

Такое же определение было приведено ранее в п.2 Инструкции о порядке исчисления налога на добавленную стоимость, утвержденной постановлением МНС РБ от 31.01.2004 № 16 (далее — Инструкция № 16).

Дополнением в этот же подпункт определено, что в целях применения Закона об НДС товарами (работами, услугами), имущественными правами на объекты интеллектуальной собственности собственного производства являются товары, работы, услуги, имущественные права на объекты интеллектуальной собственности, произведенные, выполненные, оказанные и созданные плательщиком, независимо от наличия сертификата об отнесении произведенных товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности к товарам (работам, услугам), имущественным правам на объекты интеллектуальной собственности собственного производства.

3. Законом абзац третий подп.1.1.4 п.1 Закона об НДС изложен в новой редакции, согласно которой объектами налогообложения признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности на территории Республики Беларусь, включая обороты по безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности, за исключением безвозмездной передачи имущества организации ее учредителю (участнику) в размере, не превышающем его взноса (вклада) в уставный фонд этой организации, при ее ликвидации либо при выходе (исключении) учредителя (участника) из состава учредителей (участников) организации. При этом стоимость передаваемого имущества и размер взноса (вклада) учредителя (участника) подлежат пересчету в доллары США по курсу, установленному Нацбанком РБ соответственно на день передачи имущества и на день внесения взноса (вклада).

4. Поскольку к объектам налогообложения отнесена безвозмездная передача товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности, Законом дано ее определение, согласно которому под безвозмездной передачей понимаются передача товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности без оплаты и освобождение от обязанности оплаты. Следует отметить, что такое определение безвозмездной передачи объектов было приведено ранее в Инструкции № 16.

5. Законом конкретизировано отнесение к оборотам по реализации и соответственно к объектам налогообложения прочего выбытия товаров сверх норм естественной убыли и основных средств и нематериальных активов, неустановленного оборудования, объектов незавершенного капитального строительства. Также даны определения прочего выбытия, из которых следует, что прочим выбытием товаров является любое их выбытие, за исключением продажи, обмена и безвозмездной передачи, а прочим выбытием основных средств, нематериальных активов, незавершенного капитального строительства и неустановленного оборудования является любое их выбытие, за исключением продажи, обмена и безвозмездной передачи, а также выбытия в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности (пожар, авария, стихийное бедствие, дорожно-транспортное происшествие и иные аналогичные обстоятельства, в т.ч. форс-мажорные). Следует обратить внимание, что при выбытии основных средств и нематериальных активов, неустановленного оборудования, объектов незавершенного капитального строительства в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности исчисление налога на добавленную стоимость не производится.

Необходимо отметить, что в Инструкции № 16 не содержалось определения «прочее выбытие товаров», а к «прочему выбытию основных средств, нематериальных активов, незавершенного капитального строительства и неустановленного оборудования» относилось только «любое их выбытие, за исключением продажи, обмена и безвозмездной передачи».

6. Для целей применения Закона об НДС Законом даны определения нематериальных активов и основных средств. Исходя из этих дополнений нематериальными активами являются созданные и приобретенные имущественные права на объекты интеллектуальной собственности, а основными средствами являются амортизируемые объекты, учитываемые на счетах бухгалтерского учета в составе основных средств, объекты аренды (лизинга), полученные арендатором по договорам аренды (лизинга), предусматривающим переход права собственности на объект по истечении определенного срока, а также товары, приобретаемые для передачи их в аренду (лизинг), за исключением:

объектов аренды (лизинга), приобретаемых арендодателями (лизингодателями) для передачи по договорам аренды (лизинга), предусматривающим переход права собственности на объект по истечении определенного срока;

предметов залога, получаемых кредиторами в счет исполнения обязательств в случаях, предусмотренных законодательством, не предназначенных для использования самим кредитором в качестве основных средств;

товаров (отступного), получаемых кредиторами взамен исполнения обязательств, не предназначенных для использования самим кредитором в качестве основных средств;

товаров, приобретаемых в целях безвозмездной передачи;

оборудования к установке.

Аналогичное определение нематериальных активов содержится в п.2 Инструкции № 16. Содержащееся в этом же пункте Инструкции № 16 понятие «основные средства» несколько уточнено.

7. Законом предусмотрено исключение из объекта налогообложения оборотов по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности за пределы Республики Беларусь. В 2006 г. при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности за пределы Республики Беларусь производилось исчисление налога на добавленную стоимость (подп.1.2 п.1 ст.2 Закона об НДС). Одновременно при реализации товаров, транспортных услуг, услуг по производству товаров из давальческого сырья, а также отдельных работ и услуг, связанных с экспортом товаров (Указ Президента РБ от 15.06.2006 № 397), в 2006 г. применялась нулевая ставка налога на добавленную стоимость. При реализации иных работ и услуг независимо от места их реализации и при отсутствии регистрации в качестве плательщика за пределами Республики Беларусь в 2006 г. производилось налогообложение по ставке 18%. С 2007 г. обороты по реализации работ и услуг, местом реализации которых не признается территория Республики Беларусь, не будут признаваться объектом обложения НДС независимо от регистрации в качестве плательщика за пределами РБ. При реализации имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности за пределы Республики Беларусь в 2007 г. исчисление налога на добавленную стоимость не производится, поскольку местом их реализации признается место нахождения покупателя, т.е. нерезидента РБ.

Инструкцией № 16 было предусмотрено, а с 2007 г. установлено и Законом об НДС, что при изменении порядка исчисления налога (изменение объектов налогообложения, налоговой базы, ставок) новый порядок исчисления применяется в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности, отгруженных и оплаченных полностью с момента изменения порядка исчисления налога (п.11 ст.12 Закона об НДС). Исходя из изложенного, исчисление и уплата налога на добавленную стоимость не производятся по экспортируемым работам (услугам), местом реализации которых не признается территория Республики Беларусь, а только по работам (услугам), выполненным (оказанным) и оплаченным с 1 января 2007 г. Если работы (услуги) были выполнены (оказаны) для нерезидентов РБ до 1 января 2007 г., а оплачены полностью после 1 января 2007 г., то производятся исчисление и уплата налога на добавленную стоимость в порядке, предусмотренном в 2006 г. Если работы (услуги) были выполнены (оказаны) для нерезидентов РБ после 1 января 2007 г., а оплачены полностью до 1 января 2007 г. (предварительная оплата), то производятся исчисление и уплата налога на добавленную стоимость также в порядке, предусмотренном в 2006 г. (см. таблицу).

Выполнение (оказание) Оплата Исчисление НДС
До 1 января 2007 г. До 1 января 2007 г. Производится
До 1 января 2007 г. После 1 января 2007 г. Производится
После 1 января 2007 г. До 1 января 2007 г. Производится
После 1 января 2007 г. После 1 января 2007 г. Не производится

Аналогичный порядок применяется и в отношении имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности.

8. Статья 2 Закона об НДС дополнена пп.11 и 12.

Согласно п.11 к товарам не относятся деньги и имущественные права, что было и ранее разъяснено в п.2 Инструкции № 16, термин «реализация» имеет значение, определенное Законом об НДС как оборот по реализации. В этом определении также нет ничего нового (см. п.2 Инструкции № 16).

В п.12 сказано, что положения Закона об НДС, определяющие порядок исчисления и вычета налога по договорам аренды (лизинга), применяются также в отношении договоров имущественного найма, проката и безвозмездного пользования. В Инструкции № 16 разъяснено, что положения Инструкции № 16, определяющие порядок вычета и исчисления НДС по аренде, применяются также в отношении договоров имущественного найма, проката и лизинга.

15.12.2006 г.

Андрей Недоступ, заместитель начальника управления

косвенного налогообложения Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь

Журнал «Главный Бухгалтер» № 1, 2007 г.

От редакции: C 1 января 2007 г. в Указ Президента Республики Беларусь от 15.06.2006 № 397 «О некоторых вопросах исчисления и уплаты акцизов и налога на добавленную стоимость» на основании Указа Президента Республики Беларусь от 29.12.2006 № 750 внесены изменения.

С 21 февраля 2007 г. постановление Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 31.01.2004 № 16 «Об утверждении Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость» на основании постановления Министерства по налогам и сборам от 05.02.2007 № 22 утратило силу.