Бухгалтерский учет: Учет расходов на модернизацию компьютера

Бухгалтерский учет: Учет расходов на модернизацию компьютера

УЧЕТ РАСХОДОВ НА МОДЕРНИЗАЦИЮ КОМПЬЮТЕРА

Учитываем компьютер: основное средство или предмет?

Определение основных средств дано в п.2 Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, в редакции постановления Минэкономики, Минфина, Минстата и Минстройархитектуры РБ от 30.03.2004 № 87/55/33/5 (с изменениями и дополнениями) (далее — Инструкция № 87/55/33/5). Согласно данному пункту основные средства представляют собой совокупность вещей, сохраняющих свою материально-вещественную форму, используемых организацией в хозяйственной деятельности в течение длительного (более 12 месяцев) периода, стоимость единицы которых при этом превышает величину, установленную учетной политикой организации в соответствии с законодательством.

Постановлением Минфина РБ от 23.03.2004 № 41 «Об установлении лимита отнесения имущества к отдельным предметам в составе оборотных средств» (п.1) лимит отнесения активов к предметам установлен в пределах 30 базовых величин (кроме ковров и ковровых изделий, лимит по которым установлен в пределах 10 базовых величин). Организация вправе снизить указанную величину, что должно быть закреплено в ее учетной политике.

Таким образом, для отнесения имущества к основным средствам необходимо одновременное наличие двух условий. Если хотя бы одно из них не выполняется — а чаще всего это относится к стоимостному критерию менее 30 базовых величин (или размера, закрепленного в учетной политике), — то компьютер следует учитывать в составе предметов.

В соответствии с п.6 Инструкции о порядке бухгалтерского учета основных средств, в редакции постановления Минфина РБ от 09.07.2004 № 110, единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект основных средств, т.е. объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, а также обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций.

Комплекс конструктивно сочлененных предметов — это один или несколько предметов, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление и (или) смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Временным республиканским классификатором амортизируемых основных средств и нормативными сроками их службы, утвержденными постановлением Минэкономики РБ от 21.11.2001 № 186 (с изменениями и дополнениями, внесенными постановлением от 10.09.2002 № 208), определено, что в комплектацию персональных ЭВМ, включая серверы, в максимальном случае входят: монитор, системный блок (процессор, ОЗУ, НЖМД — жесткий диск, материнская плата, адаптер, НГМД — дисковод, СD-Rom, CD-RW, DVD-Rom), «мышь», коврик, клавиатура. Все периферийные устройства персональных ЭВМ, шифр 48003 (принтеры, источники бесперебойного питания, сканеры, плоттеры, модемы и др.), а также сеть с сетевыми устройствами учитываются отдельно. Допускается учет указанных устройств и в составе одного инвентарного объекта с остальными частями компьютера, если совпадают сроки ввода их в эксплуатацию. Это связано с тем, что Временным республиканским классификатором амортизируемых основных средств установлены одинаковые нормативные сроки службы (группа «Вычислительная и копировальная техника», шифр 480):

— комплексы и машины вычислительные цифровые, персональные ЭВМ (шифр 48021) — 5,0 лет;

— устройства периферийные вычислительных комплексов на базе персональных ЭВМ (сканеры, плоттеры, принтеры, модемы и др.) (шифр 48003) — 5,0 лет.

Следовательно, персональный компьютер может быть учтен в полной комплектации как единый инвентарный объект или же такие объекты, как монитор, системный блок и т.д., могут быть учтены как самостоятельные объекты. Если перечисленные объекты учитываются отдельно, то клавиатуру и «мышь» необходимо учитывать в составе предметов.

Далее рассмотрим учет затрат при замене устаревших или вышедших из строя запасных частей и выясним, как расценивать такую замену: как ремонт или как модернизацию.

Чем отличается модернизация компьютера от его ремонта?

Необходимость в современном программном обеспечении является основной причиной модернизации компьютеров. Это касается практически всех основных узлов компьютера: микропроцессоров, оперативной памяти, накопителей, видеоподсистем и т.д. Чем же отличается модернизация компьютера от его ремонта?

В приложении 8 к Инструкции № 87/55/33/5 установлено, что ремонт — это совокупность работ по восстановлению исправности или работоспособности объекта или его составных частей с приведением объекта в соответствие с требованиями действующих норм, определенных техническими нормативными правовыми актами, а также предотвращению их дальнейшего интенсивного износа без изменения технико-экономических характеристик объекта и его ресурса. При ремонте производится восстановление физико-технических и эстетических показателей, потребительских качеств объекта, утраченных в процессе эксплуатации, устранение неисправностей всех элементов и систем, проведение работ по предотвращению дальнейшего интенсивного износа объекта. При этом не изменяются:

— технико-экономические показатели;

— конструкция и комплектация;

— ресурс;

— срок службы;

— стоимость объекта.

Модернизация — это совокупность работ по усовершенствованию объекта путем замены его конструктивных элементов и систем более эффективными, приводящая к повышению технического уровня и экономических характеристик объекта. В результате модернизации происходит замена имеющихся устаревших конструктивных элементов и систем объекта новыми, более эффективными, а также изменяются технико-экономические показатели, стоимость объекта. При этом конструкция и комплектация объекта остаются прежними, однако может увеличиться его ресурс и, кроме того, может быть пересмотрен срок службы.

Согласно п.26 Инструкции № 87/55/33/5 комиссия вправе производить пересмотр нормативных сроков службы и (или) сроков полезного использования основных средств с обязательным отражением в учетной политике возможности пересмотра в случаях завершения модернизации.

Таким образом, при разграничении модернизации и ремонта компьютера определяющее значение имеет то, как изменились его эксплуатационные характеристики. Если в результате замены какой-либо детали эксплуатационные показатели (например, быстродействие) остались прежними, налицо обычный ремонт. В противном случае (если характеристики улучшились) имела место модернизация. Например, если в компьютере вышел из строя блок оперативной памяти объемом 32 Мбайт и он заменен другим таким же — это ремонт. Если же емкость новой памяти 64 Мбайт — это модернизация.

Следует сказать, что при той частоте, с которой на рынке появляются новые модели комплектующих, замена в компьютере практически любой детали скорее всего будет модернизацией, хотя бы потому, что найти старую модель порой нереально (например, блок памяти объемом 32 Мбайт (крошечным по нынешним временам) есть далеко не во всех магазинах). К тому же более совершенную модель можно купить по той же цене, по которой когда-то была приобретена старая, а то и по более низкой.

Наиболее часто на практике встречаются следующие виды модернизации компьютера:

1) увеличение объема оперативной памяти или жесткого диска (путем наращивания или замены);

2) замена процессора на более быстродействующий. При этом нередко приходится менять и материнскую плату, и оперативную память;

3) замена видеокарты на более быстродействующую;

4) замена монитора на модель с большей диагональю экрана и т.д.

Расходы на проведение текущего, среднего и капитального ремонтов компьютера в соответствии с подп.2.2.6.2 Основных положений по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденных Минэкономики РБ 26.01.1998 № 19-12/397, Минфином РБ 30.01.1998 № 3, Минстатом РБ 30.01.1998 № 01-21/8 и Минтрудом РБ 30.01.1998 № 03-02-07/300 (с изменениями и дополнениями), представляют собой затраты по поддержанию основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, в рабочем состоянии и включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) как затраты на обслуживание производственного процесса.

Затраты на проведение модернизации оборудования в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются.

Расходы на модернизацию компьютера и в налоговом, и в бухгалтерском учете увеличивают его первоначальную стоимость. В результате модернизации срок полезного использования может быть пересмотрен в сторону увеличения. Отметим, что увеличение срока полезного использования — это право, но не обязанность организации. Если организация решила срок не менять, при исчислении амортизации объекта учитывается оставшийся срок полезного использования.

Затраты на модернизацию компьютера учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» и увеличивают его стоимость. Следует учитывать, что при модернизации изменяется амортизируемая стоимость.

Пунктом 35 Инструкции № 87/55/33/5 определено, что во время проведения модернизации начисление амортизации не производится. После окончания модернизации амортизация начисляется выбранным способом (применяемым до модернизации либо заново установленным в соответствии с указанной Инструкцией): при линейном или нелинейном способе — начиная с месяца, следующего за месяцем передачи в эксплуатацию, исходя из недоамортизированной стоимости объекта (с учетом ее изменения) и остаточного (с учетом возможного изменения) срока полезного использования, установленных на 1-е число месяца возобновления начисления амортизации; при производительном способе — исходя из недоамортизированной стоимости (с учетом ее изменения) и ресурса объекта (с учетом возможного изменения), начиная с месяца возобновления эксплуатации после проведения модернизации, — и относится в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (субсчет учета коммерческой деятельности), 44 «Расходы на реализацию».

Амортизация, исходя из новых условий (возросшей первоначальной стоимости компьютера и нового срока полезного использования, если он увеличен), должна начисляться начиная с месяца, в котором стал использоваться модернизированный компьютер при производительном способе.

Следует отметить, что затраты по модернизации объекта в соответствии с Инструкцией о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, утвержденной постановлением МНС РБ от 31.01.2004 № 16 (с изменениями и дополнениями), не являются объектом для исчисления НДС.

Пример 1

В марте 2004 г. организация приобрела компьютер стоимостью 920 000 руб. (без учета НДС). В том же месяце он был введен в эксплуатацию. Срок полезного использования установлен равным 60 месяцам. Амортизация начисляется линейным методом. Норма амортизации равна 20% (12 / 60 мес. х 100%).

Впоследствии организация решила модернизировать компьютер в связи с установкой на него нового программного обеспечения. Для этого в июне 2006 г. были приобретены материнская плата, процессор и оперативная память. Затраты на модернизацию составили 118 000 руб. (в т.ч. НДС — 18 000 руб.). Плата за комплектующие была произведена в том же месяце. Модернизированный компьютер сразу стал использоваться, при этом организация приняла решение не увеличивать срок полезного использования.

В данном случае первоначальная стоимость основного средства увеличивается на затраты на модернизацию. Новая норма амортизации будет рассчитана исходя из остаточного срока полезного использования. Новая сумма амортизации рассчитывается исходя из изменившейся амортизируемой стоимости компьютера и рассчитанной нормы амортизации. Таким образом, новая годовая сумма амортизационных отчислений составит 219 176 руб. ((521 000 руб. + 100 000 руб.) х 35,294 118%).

В бухгалтерском учете операции по модернизации компьютера отражаются следующими проводками:

июнь:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Приобретены материнская плата, процессор и оперативная память (118 000 руб. — 18 000 руб.)

10-5

60

100 000

Отражена сумма НДС по поступившим комплектующим

18-1

60

18 000

Отражены затраты на модернизацию компьютера

08-4

10-5

100 000

Затраты на модернизацию отнесены на увеличение стоимости компьютера

01

08-4

10 000

Оплачена поставщику стоимость деталей

60

51

118 000

Фактический срок полезного использования до модернизации равен 26 месяцам. Начисление амортизации после модернизации организация производит с учетом остаточного срока службы и амортизируемой стоимости, равной остаточной.

Если бы организация решила увеличить срок полезного использования компьютера, например, до 48 месяцев, норму амортизации нужно было бы рассчитывать с учетом нового срока полезного использования. В нашем примере норма амортизации составила бы 25% (12 / 48 мес. х 100%), а новая ежемесячная сумма амортизации -12 937 руб. (920 000 — 399 000 + 100 000) х 25% / 12).

При нелинейном способе начисления амортизации сумма амортизации определяется как произведение остаточной стоимости компьютера и рассчитанной нормы амортизации. Амортизируемая стоимость объекта равна остаточной и определяется как первоначальная за минусом накопленной амортизации.

Как и в предыдущем случае, амортизация, исходя из новых условий (возросшей остаточной стоимости компьютера и нового срока полезного использования, если он увеличен), должна начисляться начиная с месяца, следующего за месяцем передачи в эксплуатацию при линейном и нелинейном способе начисления амортизации, и с месяца, в котором завершилась модернизация при производительном способе начисления амортизации.

Если компьютер был самортизирован полностью, то организации также следует увеличить первоначальную стоимость компьютера на затраты на модернизацию. Норма амортизации рассчитывается исходя из выбранного срока полезного использования.

Пример 2

На балансе организации числится компьютер, который к марту 2006 г. был полностью самортизирован, но продолжал использоваться. Его первоначальная стоимость составила 500 000 руб. В марте 2006 г. компьютер был модернизирован.

Затраты на модернизацию составили 118 000 руб. (в т.ч. НДС — 18 000 руб.). Ранее был выбран срок полезного использования 37 месяцев. Организация решила выбрать срок полезного использования 40 месяцев.

Если амортизация начисляется линейным способом, то в этом случае норма амортизации составит 30% (12 / 40 мес. х 100%), а ежемесячная сумма амортизации — 2500 руб. (100 000 х 30% / 12).

Необходимо отметить, что при модернизации компьютера должен быть составлен акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма ОС-3).

Оприходование деталей компьютера при модернизации

До сих пор в качестве примеров рассматривались случаи, когда модернизация заключалась в добавлении новых компонентов компьютера (дополнительной памяти и т.д.). Но зачастую в процессе модернизации старые детали заменяются новыми, с усовершенствованными эксплуатационными характеристиками. При этом возникают вопросы: как отражать выбытие отдельных деталей и нужно ли это делать; отражать ли оприходование изымаемых деталей, если они не могут быть в дальнейшем использованы?

Выбытие отдельных составных частей основного средства — это не что иное, как его частичная ликвидация. Порядок отражения частичной ликвидации действующим законодательством не установлен.

Итак, если одна деталь компьютера заменяется другой, нужно отразить не только расходы на модернизацию (в порядке, изложенном выше), но и выбытие старой детали, иначе будет завышена амортизация и, как следствие, занижен налог на прибыль.

При частичной ликвидации возможны две ситуации в зависимости от того, можно или нет определить стоимость выбывающей детали по данным учета (т.е. была ли она выделена отдельной строкой при покупке компьютера).

В первом случае (когда стоимость можно определить) первоначальная стоимость компьютера уменьшается на первоначальную стоимость выбывающей детали. Деталь приходуется по рыночной цене (или цене возможного использования) в составе операционных доходов, а недоамортизированная стоимость отражается в составе операционных расходов.

Во втором случае (когда стоимость выбывающей детали определить нельзя) стоимость компьютера не уменьшается, а увеличивается на сумму расходов по модернизации. Выбывающую деталь необходимо принять к учету по рыночной цене (или цене возможного использования), отразив эту сумму в составе операционных доходов.

В бухгалтерском учете, по нашему мнению, целесообразно применять порядок, изложенный в первом варианте.

Пример 3

В июне 2006 г. монитор одного из компьютеров, принадлежащих организации, был заменен новым, с большей диагональю экрана. Стоимость старого монитора, выделенная в счете поставщика компьютера, — 750 000 руб. (без НДС). Норма амортизации для компьютера, в состав которого входит сломавшийся монитор, — 20%. Амортизация начислялась в течение 30 месяцев. Предположим, организация определила рыночную стоимость монитора в размере 200 000 руб.

В учете первоначальная стоимость компьютера уменьшается на стоимость монитора, равную 750 000 руб. Рыночная стоимость монитора (200 000 руб.) включается в состав операционных доходов, а недоначисленная амортизация — 375 000 руб. (750 000 руб. — (750 000 руб. х 20% / 12 х 30 мес.)) — в состав операционных расходов. Амортизация, исходя из новой первоначальной стоимости, начисляется с июля.

В бухгалтерском учете выбытие старого монитора отражается следующими проводками:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Отражено выбытие старого монитора

01

субсчет «Выбытие основных средств»

01

субсчет «Основные средства в эксплуатации»

750 000

Списана амортизация

02

01

субсчет «Выбытие основных средств»

375 000

На сумму недоамортизированной стоимости монитора (750 000 руб. —

— (750 000 руб. х 20% / 12 х

х 30 мес.))

91-2

01

субсчет «Выбытие основных средств»

375 000

Принят к учету старый монитор

10-5

91-1

200 000

21.07.2006 г.

Виктор Кожарский, кандидат экономических наук, доцент

Журнал «Главный Бухгалтер. ГБ» № 28, 2006 г.

Для бодее детального изучения см. Пособие

От редакции: С 21 февраля 2007 г. постановление Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 31.01.2004 № 16 «Об утверждении Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость» на основании постановления Министерства по налогам и сборам от 05.02.2007 № 22 утратило силу.