Комментарий к постановлению Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 21.01.2005 № 2 «О внесении изменений и дополнений в Инструкцию о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость» (часть 1)

   см. Окончание         КОММЕНТАРИЙ К ПОСТАНОВЛЕНИЮ МИНИСТЕРСТВА ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ       РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ ОТ 21.01.2005 № 2 «О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ          И ДОПОЛНЕНИЙ В ИНСТРУКЦИЮ О ПОРЯДКЕ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ                     НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ»          Постановление  МНС РБ от 21.01.2005 № 2 «О внесении изменений и  дополнений  в  Инструкцию  о  порядке  исчисления и уплаты налога на  добавленную  стоимость» (далее - Постановление) принято на основании  Соглашения между Правительством Республики Беларусь и Правительством  Российской  Федерации  о  принципах  взимания  косвенных налогов при  экспорте  и  импорте  товаров,  выполнении  работ, оказании услуг от  15.09.2004  (далее  - Соглашение), а также в соответствии с Декретом  Президента  РБ  от  13.01.2005  №  1. Требования этих правовых актов  нашли  отражение  в Постановлении и будут изложены ниже уже в рамках  Инструкции  о  порядке  исчисления  и  уплаты  налога на добавленную  стоимость,  утвержденной  постановлением  МНС РБ  от 31.01.2004 № 16   (с учетом изменений и дополнений) (далее - Инструкция).                             Термины и понятия           1.  В  связи  с  тем что с 1 января 2005 г. уже не производится  исполнение  обязанностей  налоговых агентов покупателями объектов на  территории   Республики   Беларусь  у  иностранных  организаций,  не  состоящих на учете в налоговых органах Республики Беларусь, в абзаце  тридцать первом Инструкции слова «исполнении обязанностей налогового  агента»   заменены  словами  «приобретении  объектов  у  иностранных  организаций,  не  состоящих  на учете в налоговых органах Республики  Беларусь».  Следовательно, на суммы налога на добавленную стоимость,  уплаченные   при  приобретении  объектов  на  территории  Республики  Беларусь   у  иностранных  организаций,  не  состоящих  на  учете  в  налоговых   органах   Республики   Беларусь,   распространяются  все  требования  Инструкции, применяемые в отношении сумм НДС, уплаченных  при приобретении объектов.          2005 г.:       Д-т  10,  41  -  К-т 60 - приобретены товары на территории РБ у  иностранной   организации,  не  состоящей   на   учете  в  налоговых  органах РБ;       Д-т  18  -  К-т 68 - исчислен НДС от стоимости товаров (здесь и  далее проводки составлены редакцией журнала).          2. С 1 января 2005 г. производится уплата налога на добавленную  стоимость  при  ввозе  товаров  из  Российской  Федерации.  Согласно  Постановлению эти суммы налога относятся к суммам налога, уплаченным  при  ввозе  объектов  на  таможенную  территорию Республики Беларусь  (абз.33 п.2 Инструкции).       3.  Постановлением  из  подп.15.1.1  Инструкции исключены части  четвертая  и  пятая  в  связи  с  тем, что Соглашением предусмотрено  налогообложение  товаров, ввозимых на территорию Республики Беларусь  из  Российской Федерации, и обложение по нулевой ставке НДС оборотов  по реализации товаров, вывозимых из Республики Беларусь в Российскую  Федерацию.       4.   Постановлением   также   из   Инструкции   исключен  п.17,  регулирующий  применение  ставок  налога на добавленную стоимость по  оборотам  по реализации объектов резидентами свободных экономических  зон.                Обороты  по реализации товаров (работ, услуг),                        освобождаемых от налога          5.  Поскольку освобождение оборотов по реализации на территории  Республики    Беларусь    объектов   производится   путем   возврата  (возмещения)  сумм налога иностранным дипломатическим и приравненным  к  ним  представительствам, то для обоснованности возврата сумм НДС,  уплаченных  при приобретении продовольственных товаров и товаров для  детей (облагаются по ставке 10%), Постановлением определено, что при  приобретении   этих   товаров,   работ,   услуг   у   организаций  и  индивидуальных   предпринимателей,   принимающих  наличные  денежные  средства   с   использованием   кассовых   суммирующих  аппаратов  и  специальных  компьютерных  систем  без указания наименования товаров  (работ,   услуг)   в   выдаваемых   кассовых  чеках,  подтверждающим  документом  является  выписанный  в произвольной форме товарный чек,  подписанный продавцом и покупателем.       В  то  же  время  Постановлением  установлено,  что  возмещение  (возврат)   налога  не  производится  при  приобретении  объектов  у  индивидуальных  предпринимателей,  не являющихся плательщиками этого  налога,   а   также  по  объектам,  обороты  по  реализации  которых  освобождены  от обложения налогом в соответствии с законодательством  (п.18 Инструкции).       6.  С  1 января 2005 г. предусмотрено освобождение от налога на  добавленную  стоимость  медицинских  (ветеринарных) услуг по перечню  таких  услуг,  определяемому  Советом Министров РБ по согласованию с  Президентом  РБ,  в связи с этим подп.19.2 п.19 Инструкции изложен в  новой редакции.                         Порядок исчисления налога           7.  На  основании  того,  что  Соглашением предусмотрена уплата  налога  на  добавленную стоимость при экспорте товаров из Российской  Федерации в Республику Беларусь по нулевой ставке и, соответственно,  если   доверитель   (комитент)   является   плательщиком  налога  по  реализации  товара  в  Российской  Федерации  и такой товар ввезен и  происходит с территории Российской Федерации, выделение суммы налога  комиссионером   для   покупателя  не  имеет  смысла  в  связи  с  ее  отсутствием,   Постановлением  исключено  из  Инструкции  положение,  устанавливающее,  что выделение налога производится, если доверитель  (комитент)  является  плательщиком  налога  по  реализации  товара в  Российской  Федерации и такой товар ввезен и происходит с территории  Российской Федерации.                              Налоговые вычеты          8.   В  пп.30  и  31  Инструкции  слова  «ввозе  на  таможенную  территорию   Республики   Беларусь»   заменены  словами  «таможенном  оформлении»,  так  как уже с 1 января 2005 г. следует разграничивать  сумму  налога,  уплаченную  при  ввозе  товаров,  на  сумму  налога,  уплаченную  при таможенном оформлении, и на сумму налога, уплаченную  налоговым  органам  по  товарам,  ввозимым  на территорию Республики  Беларусь с территории Российской Федерации.       9.  Так  как  Республикой Беларусь во внешней торговле со всеми  странами  применяется  взимание косвенных налогов по принципу страны  назначения   товаров,   часть  четвертая  п.30  Инструкции,  которой  предусматривалось,  что  суммы  налога,  уплаченные плательщиком при  приобретении   объектов   в  государствах,  с  которыми  отсутствуют  таможенный  контроль и таможенное оформление, подлежат вычету только  по   товарам,   происходящим   и  ввозимым  с  территории  указанных  государств, изложена в новой редакции.       10.  По  изложенной выше причине исключено и второе предложение  части пятой п.32 Инструкции, где было установлено, что вычет  налога  по  товарам,  приобретенным  в Российской Федерации, производится на  основании  счетов-фактур,  в  которых  указаны соответствующие суммы  налога и идентификационный номер плательщика.       При уплате налога на добавленную стоимость по товарам, ввозимым  из  Российской  Федерации,  в  книге  покупок отражается дата уплаты  налога.       11.  В связи с тем что Декретом Президента РБ от 13.01.2005 № 1  предусмотрено,  что уменьшение суммы налоговых вычетов, приходящихся  на  обороты  по  реализации  экспортируемых  товаров (работ, услуг),  облагаемых НДС  по  нулевой ставке, не  производится, Постановлением   из п.36  Инструкции исключены   вторая   и  третья  части,  которыми  регулировался   вычет   сумм   налога   на   добавленную  стоимость,  приходящихся на обороты по реализации, облагаемые налогом по нулевой  ставке.          2004 г.:       Д-т  92  -  К-т  18  -  относится  на внереализационные расходы  «входной»  НДС  в  размере  расчетной величины, равной 4% оборота по  реализации объектов, облагаемых налогом по нулевой ставке;       Д-т  68  -  К-т  18 - принимается к вычету НДС, приходящийся на  оборот  по  реализации,  облагаемый  налогом  по  ставке 18%, и НДС,  приходящийся  на оборот по реализации, облагаемый налогом по нулевой  ставке,  за  вычетом  отнесенного  на  внереализационные  расходы  в  размере расчетной величины.       2005 г.:       Д-т  68  -  К-т  18 - принимается к вычету НДС, приходящийся на  оборот  по  реализации, облагаемый налогом по ставке 18%, в пределах  сумм  налога,  исчисленных  по  реализации,  и  НДС, приходящийся на  обороты  по реализации, облагаемые НДС по нулевой ставке, независимо  от сумм налога, исчисленных по реализации.       Пример       На  условной  ситуации  рассмотрим порядок применения норм п.36  Инструкции в 2004 г. и в 2005 г.       Допустим,   предприятие   реализовало   в   январе   продукцию,  облагаемую  НДС по  ставке 18%, на сумму 3540 тыс.руб., в т.ч. НДС -  540   тыс.руб.;   по  нулевой  ставке  -  на   сумму  5000  тыс.руб.   «Входной» НДС составил 600 тыс.руб.       Расчет и отражение в учете должны быть следующими.       2004 год       Сумма  «входного» НДС, приходящегося на выручку, облагаемую НДС  по нулевой ставке, - 351 тыс.руб. (600 / (3540 + 5000) х 5000).       Сумма  «входного» НДС, приходящегося на выручку, облагаемую НДС  по ставке 18%, - 249 тыс.руб. (600 - 351).       Сумму  налоговых  вычетов по нулевой ставке следовало уменьшить  на  расчетную  величину,  равную  4% оборота по реализации объектов,  облагаемых  налогом  по  нулевой  ставке.  В нашем примере расчетная  величина равна 200 тыс.руб. (5000 х 0,04).       В учете следуют записи:       Д-т  92  - К-т 18 - 200 тыс.руб. - отнесен на внереализационные  расходы «входной» НДС в размере расчетной величины;       Д-т  68  -  К-т  18  -  400  тыс.руб.  -  принят  к вычету НДС,  приходящийся   на   нулевую   ставку,   за  вычетом  отнесенного  на  внереализационные расходы (351 - 200), и НДС, приходящийся на оборот  по реализации по ставке 18% (249 тыс.руб.).       2005 год       Первоначальное распределение «входного» НДС будет таким же, как  и в 2004 г.       Поскольку   новой   редакцией   Инструкции   не   предусмотрено  уменьшение  суммы  налоговых  вычетов,  приходящихся  на  обороты по  реализации,  облагаемые  налогом  по  нулевой  ставке,  на расчетную  величину, запись в учете будет следующей:       Д-т  68  -  К-т  18  -  600  тыс.руб.  -  принят  к вычету НДС,  приходящийся  на  выручку, облагаемую налогом по ставке 18%, в сумме  249  тыс.руб.  (принимается  к  вычету  в  пределах   сумм   налога,  исчисленных   по   реализации)   и  НДС,  приходящийся  на  выручку,  облагаемую   налогом   по  нулевой  ставке,  в  сумме  351  тыс.руб.  (принимается  к  вычету  независимо  от  сумм налога, исчисленных по  реализации).       В  случае  превышения  налоговых  вычетов  над  суммой  налога,  исчисленной  по  реализации,  производится  их  зачет либо возврат в  соответствии        с    постановлением      Совета     Министров РБ   от 31.07.2001 № 1128.       12.  Также вышеуказанным Декретом установлено, что суммы налога  на  добавленную  стоимость,  уплаченные  плательщиком  при  ввозе на  таможенную   территорию   Республики  Беларусь  основных  средств  и  нематериальных  активов  либо при их приобретении, подлежат вычету в  полном  объеме  с момента принятия на учет данных основных средств и  нематериальных    активов.   На   основании   этого   Постановлением  определено,  что суммы налога по основным средствам и нематериальным  активам,  принятым  на  учет  с  1 января 2005 г., подлежат вычету в  порядке,  установленном  для вычета сумм налога по товарам (работам,  услугам),  с  отнесением  суммы НДС на увеличение стоимости основных  средств  и нематериальных активов. Данный порядок распространяется и  на   товары  собственного  производства,  а  также  объекты  (этапы)  завершенного капитального строительства, принятые на учет в качестве  основных  средств  и нематериальных активов. По основным средствам и  нематериальным  активам,  принятым  на  учет  до  1  января 2005 г.,  действует  порядок  вычетов,  который применялся до 1 января 2005 г.  (п.41 Инструкции).                         Налог на добавленную стоимость                при ввозе товаров из Российской Федерации          13.   Основой   Постановления  является  дополнение  Инструкции  главами  15 и 16, которыми регулируется порядок исчисления, уплаты и  вычета  налога  на  добавленную  стоимость  по  товарам, ввозимым из  Российской  Федерации  в  Республику  Беларусь, и порядок применения  нулевой  ставки  НДС  по товарам, вывозимым из Республики Беларусь в  Российскую Федерацию.    А) Налоговая база и исчисление налога.       14.  Прежде  всего  следует обратить внимание, что исчисление и  вычет   налога   на  добавленную  стоимость  при  ввозе  товаров  из  Российской Федерации производится по товарам, отгруженным с 1 января  2005 г. Налоговая база по этим товарам определяется на дату принятия  их  на  учет  как  сумма  стоимости  приобретенных  товаров, включая  затраты  на  транспортировку  и  доставку  данных  товаров,  а также  подлежащих уплате акцизов. При этом под принятием на учет понимается  отражение  полученных товаров на счетах бухгалтерского учета (как на  балансовых, так и на забалансовых).       В  связи  с  тем  что  налоговой базой является сумма стоимости  приобретенных товаров, обращаем также внимание на то, что стоимостью  приобретенных  товаров  является  цена сделки, фактически уплаченная  или подлежащая уплате поставщику за ввозимый товар.       Стоимостью   продуктов  переработки,  ввезенных  из  Российской  Федерации, является стоимость работ (услуг) по переработке товаров.       При  определении  стоимости  приобретенных  товаров  (продуктов  переработки)  в цену сделки включаются следующие расходы (если такие  расходы не были включены в цену сделки):       -  оплаченные или подлежащие оплате расходы по доставке товара,  в  т.ч.  расходы на транспортировку, погрузку, выгрузку, перегрузку,  перевалку и экспедирование товаров.       Как  видно,  увеличение  налоговой  базы производится только на  сумму   оплаченных   или   подлежащих   оплате  указанных  расходов.  Произвести  оплату  расходов,  как  известно, можно только сторонним  организациям;       -  страховая сумма;       -  стоимость контейнеров и (или) другой многооборотной тары, не  подлежащей  возврату,  если  они  рассматриваются как единое целое с  оцениваемыми товарами;       -  стоимость упаковки, включая стоимость упаковочных материалов  и работ по упаковке.       Указанные расходы включаются в цену сделки без учета подлежащей  вычету  суммы  НДС.  При  доставке  товаров,  облагаемых  налогом на  добавленную стоимость при ввозе по разным ставкам либо освобождаемых  от  налога,  указанные расходы распределяются между данными товарами  пропорционально стоимости, объему и (или) весу товаров.       Пример       У  российского  поставщика приобретен товар, стоимость которого  согласно  сопроводительным  документам  300 000 тыс.руб. Собственные  расходы  предприятия  по  выгрузке  товара  составили  400 тыс.руб.,  расходы  по  доставке товара от границы, осуществленные транспортной  организацией, - 1180 тыс.руб., в т.ч. НДС - 180 тыс.руб.       Налоговая база для исчисления НДС, подлежащего уплате налоговым  органам, составит 301 000 тыс.руб. (300 000 + (1180 - 180)).          Исчисление  суммы  НДС  производится  покупателями  товаров  по  налоговым   ставкам,  установленным  в  Республике  Беларусь,  путем  умножения этих ставок на сумму налоговой базы и деления на 100.       Б) Порядок представления документов по НДС.        15. Сумма налога на добавленную стоимость уплачивается в бюджет  не  позднее  20-го  числа  месяца, следующего за месяцем принятия на  учет ввезенных товаров, на основании представления налоговым органам  не  позднее  20-го  числа  месяца, следующего за месяцем принятия на  учет   ввезенных   товаров,   налоговой  декларации,  форма  которой  приведена  в  приложении  4  к  Инструкции. Одновременно с налоговой  декларацией   покупатель  товаров  представляет  в  налоговый  орган  следующие документы:       1)  заявление  о  ввозе  товаров  по установленной форме в трех  экземплярах  на  бумажном носителе с указанием сведений о поставщике  товаров,  виде  договора,  заключенного  с  поставщиком,  о товарах,  включая  их наименование, стоимость, а также расчет налоговой базы и  суммы  НДС.  Первый  экземпляр остается в налоговом органе, второй и  третий   экземпляры  возвращаются  покупателю  товаров  с  отметками  налогового  органа,  подтверждающими  уплату  налога  на добавленную  стоимость  в  полном  объеме  (о  наличии  освобождения  в отношении  приобретенных   товаров   при  их  ввозе  на  территорию  Республики  Беларусь).   Третий   экземпляр  направляется  покупателем  продавцу  товара;       2)  выписку  банка  (ее  копию)  или  платежную  инструкцию (ее  копию),  подтверждающую  фактическую  уплату  налога  на добавленную  стоимость по ввезенным товарам;       3) договор (его копию), на основании которого товар ввозится из  Российской Федерации;       4)  транспортные  документы, подтверждающие перемещение товаров  из  Российской  Федерации в Республику Беларусь. Перемещение товаров  по  трубопроводам  и  линиям  электропередач  подтверждается  актами  приемки-передачи товаров;       5)  счета-фактуры  российских  налогоплательщиков  с  отметками  налогового органа Российской Федерации.       Надо  обратить внимание на то, что письмом МНС РБ от 31.01.2005  №  2-1-8/72  установлено,  что  инспекциям  МНС  до особого указания  следует  принимать  заявление  о  ввозе  товаров  и уплате косвенных  налогов   со  счетами-фактурами  российских  налогоплательщиков  без  отметки налогового органа Российской Федерации.       Особое  внимание  следует обратить на то, что плательщик вправе  вместо выписки банка (ее копии) или платежной инструкции (ее копии),  подтверждающей фактическую уплату налога на добавленную стоимость по  ввезенным    товарам,    транспортных   документов,   подтверждающих  перемещение  товаров  из Российской Федерации в Республику Беларусь,  счетов-фактур  российских  налогоплательщиков с отметками налогового  органа  Российской  Федерации  представлять в налоговый орган реестр  названных  документов  с указанием наименований документов, номеров,  дат и сумм.     18.02.2005 г.     Константин Самец, экономист     Журнал «Главный Бухгалтер. ГБ» № 8, 2005 г.     От  редакции: С 3 июня 2005 г. в  Инструкцию  о  порядке  исчисления  и    уплаты   налога   на    добавленную   стоимость,   утвержденную  постановлением  Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь  от  31.01.2004  №  16,  на  основании  постановления Министерства по  налогам и сборам от 31.03.2005 № 46 внесены изменения и дополнения.       С  16  марта 2006 г. в Инструкцию о порядке исчисления и уплаты  налога   на   добавленную   стоимость,  утвержденную  постановлением  Министерства по налогам и сборам  Республики  Беларусь от 31.01.2004  № 16, на основании постановления Министерства по налогам и сборам от  25.01.2006 № 11 внесены изменения и дополнения.       С 1  июня  2006  г. постановление  Совета  Министров Республики  Беларусь от 31.07.2001  № 1128 «Об  утверждении Положения о  порядке  вычета, зачета либо возврата превышения  сумм налога  на добавленную  стоимость,  уплаченных  при  приобретении  товаров  (работ,  услуг),  имущественных  прав на  объекты интеллектуальной  собственности  или  ввозе  товаров на  таможенную  территорию  Республики  Беларусь, над  суммой налога на  добавленную  стоимость,  исчисленной по реализации  товаров    (работ,    услуг),   имущественных   прав    на   объекты  интеллектуальной собственности» на  основании  постановления  Совета  Министров Республики Беларусь от 11.09.2006 № 1176 утратило силу.       С  1  января  2007 г.  пункт 1  Декрета  Президента  Республики  Беларусь от 13.01.2005 № 1 «О некоторых вопросах исчисления и уплаты  налога  на  добавленную  стоимость  и   признании  утратившими  силу  отдельных   декретов  и  положения  Декрета  Президента   Республики  Беларусь» на  основании Декрета  Президента  Республики  Беларусь от  26.12.2006 № 21 утратил силу.       С 21 февраля  2007 г. постановление  Министерства по  налогам и  сборам  Республики Беларусь от 21.01.2005 № 2 «О  внесении изменений  и дополнений в  Инструкцию о порядке  исчисления и уплаты  налога на  добавленную стоимость»  на  основании постановления  Министерства по  налогам и сборам от 05.02.2007 № 22 утратило силу.
С 21 февраля 2007 г. Декрет Президента Республики Беларусь от 13.01.2005 № 1 «О некоторых вопросах исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость и признании утратившими силу отдельных декретов и положения Декрета Президента Республики Беларусь» на основании Указа Президента Республики Беларусь от 13.02.2007 № 78 утратил силу.
С 21 февраля 2007 г. постановление Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 31.01.2004 № 16 «Об утверждении Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость» на основании постановления Министерства по налогам и сборам от 05.02.2007 № 22 утратило силу.