Cписание курсовых разниц в 2010 году с примерами

Бухгалтерский учет активов, обязательств и хозяйственных операций ведется в белорусских рублях, что установлено ст.8 Закона РБ от 18.10.1994 № 3321-XII «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее — Закон).

Стоимость активов, приобретенных за иностранную валюту, обязательств, выраженных в иностранной валюте, отражается в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу, установленному Нацбанком РБ на дату принятия активов на бухгалтерский учет, возникновения обязательств (ст.11 Закона).

В случае, когда для пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств Президентом РБ установлена иная дата, пересчет производится на эту дату.

Справочно

Активы — это имущество, в т.ч. имущественные права, исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, учитываемые организацией в результате хозяйственных операций.

Обязательства — это задолженность организации, которая возникает в результате хозяйственных операций, совершенных до отчетной даты, и погашение которой приведет к уменьшению активов или увеличению капитала.
Эти определения даны в ст.2 Закона.

Основными нормативными правовыми актами, регулирующими порядок учета имущества и обязательств организаций, стоимость которых выражена в иностранной валюте, а также порядок учета курсовых разниц, являются:

— Декрет Президента РБ от 30.06.2000 № 15 «О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц», с учетом последних изменений от 28.01.2010 № 1 (далее — Декрет № 15);
— Инструкция по бухгалтерскому учету активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утвержденная постановлением Минфина РБ от 27.12.2007 № 199 (далее — Инструкция № 199).

Инструкция № 199 устанавливает для организаций (за исключением банков и иных небанковских финансово-кредитных организаций и организаций, финансируемых из бюджета) порядок отражения в бухгалтерском учете операций с активами и обязательствами, стоимость которых выражена в иностранной валюте. Однако в настоящее время Инструкция № 199 не отражает тех изменений, которые внесены в Декрет № 15 декретами Президента РБ от 29.05.2009 № 7 и от 28.01.2010 № 1.

Поэтому в той части Инструкции № 199, которая противоречит Декрету № 15, ссылаться на нее в данной статье не будем.
Отражение курсовых разниц при приобретении имущества
При изменении Нацбанком РБ курсов иностранных валют организацией должна осуществляться переоценка имущества и обязательств в иностранной валюте.
Переоценка проводится на дату совершения операции, а также на дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период.

Справочно

Понятия «дата совершения хозяйственной операции» и «курсовые разницы» приведены в п.4 Инструкции № 199, определение даты составления бухгалтерской отчетности дано в п.6 Инструкции № 199.
Датой совершения хозяйственной операции является дата принятия к бухгалтерскому учету активов и обязательств, которые являются результатом этой операции в соответствии с законодательством РБ или договором.
Курсовые разницы — разницы, возникающие при оценке в белорусских рублях активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в связи с изменением официальных курсов иностранных валют к белорусскому рублю, устанавливаемых Нацбанком РБ.
Датой составления бухгалтерской отчетности за отчетный период является последний календарный день в отчетном периоде.

Разницы, возникающие при переоценке имущества и обязательств в иностранной валюте, относятся:
1) организациями, финансируемыми из бюджета, — на увеличение или уменьшение источников финансирования;
2) некоммерческими организациями и индивидуальными предпринимателями — на увеличение или уменьшение их доходов и расходов;
3) коммерческими организациями (см. таблицу 1).

Таблица 1
Вид имущества, обязательств Порядок отнесения курсовых разниц
Дебиторская задолженность по расчетам с учредителями (участниками) по вкладам в уставный фонд организации На увеличение или уменьшение резервного фонда
Резервы, создаваемые в иностранной валюте в соответствии с законодательством, и средства целевого финансирования, полученные в иностранной валюте На увеличение или уменьшение этих резервов и средств целевого финансирования
Кредиторская задолженность (в т.ч. по полученным кредитам, займам и процентам по ним), дебиторская задолженность по выданным авансам на выполнение работ и приобретение оборудования и материалов, возникшие при осуществлении капитальных вложений в не завершенные строительством объекты, основные средства и нематериальные активы До ввода (передачи) объектов в эксплуатацию — на стоимость капитальных вложений, после ввода (передачи) основных средств и нематериальных активов в эксплуатацию — в конце отчетного квартала и (или) года на стоимость основных средств и нематериальных активов (за исключением процентов по полученным займам и кредитам)
В иных случаях На внереализационные доходы и расходы (учитываются при налогообложении, если иное не установлено Президентом РБ или Советом Министров РБ по согласованию с Президентом РБ)

Таким образом, с 1 января 2010 г. организации не относят курсовые разницы на счета доходов и расходов будущих периодов и не применяют ранее действовавшие ограничения в части списания накопленных на этих счетах сумм в состав внереализационных доходов и расходов.

Так, из Декрета № 15 с 1 января 2010 г. исключен подп.1.3 п.1, согласно которому курсовые разницы, учтенные в составе доходов и расходов будущих периодов, по общему правилу списывались во внереализационные доходы в размере не менее 10 % фактической себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) и во внереализационные расходы — не более 10 % от фактической себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) ежемесячно.
С 1 января 2010 г. курсовые разницы по кредиторской и дебиторской задолженности, связанной с приобретением имущества (за исключением задолженности, связанной с капитальными вложениями) и реализацией продукции (работ, услуг), возникшие с 1 января 2010 г., относятся во внереализационные доходы и расходы в фактической сумме без ограничения.

Остатки курсовых разниц, которые числились на 1 января 2010 г., организации списывают в следующем порядке:
— учтенные в составе доходов будущих периодов, — на внереализационные доходы;
— учтенные в составе расходов будущих периодов, — на внереализационные расходы или (при наличии фонда переоценки статей баланса) за счет этого фонда.

Списание должно производиться ежемесячно начиная с 1 января 2010 г. Порядок и сроки списания устанавливаются руководителем организации. Списание должно быть осуществлено не позднее 31 декабря 2014 г.

Стоимость приобретаемого за валюту имущества для отражения его в бухгалтерском учете пересчитывается в белорусские рубли по официальному курсу Нацбанка РБ, установленному на дату принятия активов к бухгалтерскому учету.

При приобретении организацией имущества за иностранную валюту за пределами Республики Беларусь при наличии таможенного контроля и таможенного оформления датой принятия его к бухгалтерскому учету считается дата его таможенного оформления.

При приобретении организацией имущества за иностранную валюту за пределами Республики Беларусь при отсутствии таможенного контроля и таможенного оформления датой совершения операции, на которую производится пересчет стоимости приобретаемого имущества, считается дата принятия на учет этого имущества.

Пример 1
Организацией приобретено в Польше сырье для собственного производства на сумму 20 000 евро.
За сырье внесена предварительная оплата 20 января 2010 г. Таможенное оформление сырья произведено 2 февраля 2010 г. Курс евро, установленный Нацбанком РБ, составлял (условно):
— на 20 января — 4 092,48 бел.руб.;
— на 31 января — 4 036,17 бел.руб.;
— на 2 февраля — 4 047,15 бел.руб.
Для упрощения примера исчисление и уплату таможенных платежей и НДС учитывать не будем.
Отражение в бухгалтерском учете ситуации, изложенной в примере, будет следующим (см. таблицу 2).

Таблица 2
Содержание операции Дебет Кредит Сумма
евро бел.руб.
Произведена предварительная оплата за сырье
(20 000 х 4 092,48)
60 52 20 000 81 849 600
Произведена переоценка дебиторской задолженности по произведенной предоплате до курса на 31 января — дату составления отчетности за январь
((4 036,17 — 4 092,48) х 20 000)
92 60 1 126 200
Отражено получение сырья
(20 000 х 4 047,15)
10 60 20 000 80 943 000
Произведена переоценка дебиторской задолженности по произведенной предоплате между курсом на 31 января и на 2 февраля — дату получения сырья
((4 047,15 — 4 036,17) х 20 000)
60 92 219 600

Пример 2
Организацией приобретено в Польше сырье для собственного производства на сумму 20 000 евро.
Таможенное оформление сырья произведено 12 января 2010 г. Оплата внесена 15 января 2010 г. Курс евро, установленный Нацбанком РБ, составлял (условно):
— на 12 января — 4 112,06 бел.руб.;
— на 15 января — 4 111,50 бел.руб.
Для упрощения примера исчисление и уплату таможенных платежей и НДС учитывать не будем.
Отражение в бухгалтерском учете ситуации, изложенной в примере, будет следующим (см. таблицу 3).

Таблица 3
Содержание операции Дебет Кредит Сумма
евро бел.руб.
Отражено получение сырья
(20 000 х 4 112,06)
10 60 20 000 82 241 200
Произведена оплата за сырье
(20 000 х 4 111,50)
60 52 20 000 82 230 000
Произведена переоценка кредиторской задолженности между курсом на 12 и 15 января
((4 111,50 — 4 112,06) х 20 000)
60 92 11 200

Пример 3
Организацией для осуществления строительства приобретены в Германии строительные материалы на сумму 15 000 евро. Предварительная оплата внесена 6 января 2010 г. Таможенное оформление материалов произведено 2 февраля 2010 г.
Курс евро (условно):
— на 6 января — 4 122,68 бел.руб.;
— на 31 января — 4 036,17 бел.руб.;
— на 2 февраля — 4 047,15 бел.руб.
Для упрощения примера исчисление и уплату таможенных платежей и НДС учитывать не будем.
Отражение в бухгалтерском учете ситуации, изложенной в примере, будет следующим (см. таблицу 4).

Таблица 4
Содержание операции Дебет Кредит Сумма
евро бел.руб.
Произведена предварительная оплата за сырье
(15 000 х 4 122,68)
60 52 15 000 61 840 200
Произведена переоценка дебиторской задолженности по произведенной предоплате до курса на 31 января — дату составления отчетности за январь
((4 036,17 — 4 122,68) х 15 000)
08 60 1 297 650
Отражено получение сырья
(15 000 х 4 047,15)
10-8 60 15 000 60 707 250
Произведена переоценка дебиторской задолженности по произведенной предоплате между курсом на 31 января и 2 февраля — дату получения сырья
((4 047,15 — 4 036,17) х 15 000)
60 08 164 700
Строительные материалы переданы для осуществления строительства здания 08 10-8 60 707 250

Пример 4
Организация приобрела в Российской Федерации оборудование на сумму 15 000 долл. США. Оплата за оборудование произведена 15 января 2010 г. Поступило оборудование 25 января 2010 г.
Курс доллара США (условно):
— на 15 января — 2 832 руб.;
— на 25 января — 2 861 руб.
Исчисление и уплату НДС при ввозе оборудования для упрощения примера рассматривать не будем.
В таблице 5 указано, какие записи необходимо сделать в бухгалтерском учете.

Таблица 5
Содержание операции Дебет Кредит Сумма
долл. США бел.руб.
Произведена оплата за оборудование
(15 000 х 2 832)
60 52 15 000 42 480 000
Принято на учет оборудование
(15 000 х 2 861)
08 60 15 000 42 915 000
Произведена переоценка дебиторской задолженности между курсом на дату оплаты и дату поступления оборудования
((2 861 — 2 832) х 15 000)
60 08 435 000

Пример 5

Организация взяла 15 января 2010 г. в банке кредит в сумме 50 000 долл. США на приобретение оборудования. В тот же день была произведена предварительная оплата нерезиденту. Оборудование получено 20 января 2010 г. Погашение кредита (см. таблицу 6) начинается с февраля 2010 г. (курсы валюты — условные).

Таблица 6
Содержание операции Дебет Кредит Сумма в ва-люте Сумма, бел.руб.
В январе 2010 г.:
отражено получение кредита
(курс — 2 832 руб. за 1 долл. США)
52 66 50 000 141 600 000
произведена оплата поставщику 60 52 50 000 141 600 000
отражено поступление оборудования
(курс — 2 842 руб. за 1 долл. США)
08 60 50 000 142 100 000
произведена переоценка дебиторской задолженности на дату поступления оборудования
((2 842 — 2 832) х 50 000)
60 08 500 000
произведена переоценка задолженности по кредиту на 31 января
(курс — 2 890 руб. за 1 долл. США)
((2 890 — 2 832) х 50 000)
08 66 2 900 000
В феврале 2010 г.:
начислены и перечислены проценты по кредиту в сумме 500 долл. США (курс — 2 885 руб. за 1 долл. США) 08 66 500 1 442 500
66 52
погашена часть кредита в сумме 5 000 долл. США (курс — 2 885 руб. за 1 долл. США) 66 52 5 000 14 425 000
произведена переоценка задолженности по кредиту на дату погашения его части
((2 885 — 2 890) х 50 000)
66 08 250 000
произведена переоценка задолженности по кредиту по состоянию на 28 февраля
(курс — 2 895 руб. за 1 долл. США)
((2 895 — 2 885) х 45 000)
08 66 450 000
приняты на учет основные средства 01 08 146 142 500
В марте 2010 г.:
начислены и перечислены проценты по кредиту (курс — 2 890 руб. за 1 долл. США) 91 66 500 1 445 000
66 52
погашена часть кредита
(курс — 2 890 руб. за 1 долл. США)
66 52 5 000 14 450 000
произведена переоценка задолженности по кредиту на дату погашения его части
((2 890 — 2 895) х 45 000)
66 08 225 000
произведена переоценка задолженности по кредиту по состоянию на 31 марта
(курс — 2 898 руб. за 1 долл. США)
((2 898 — 2 890) х 40 000)
08 66 320 000
В конце квартала и (или) года списываются курсовые разницы по кредиту 01 08 95 000

В дальнейшем до полного погашения кредита операции отражаются аналогично марту.

Валентина Прохожая, экономист